跨国公司转让定价的避税动机、经济影响及反避税政策

姜凌　曹瑜强　许润发

摘 要：伴随经济的全球化，跨国投资成为世界经济中常见的经济现象，跨国公司日益成为经济全球化的核心力量。跨国公司的转让定价问题极受关注，研究了跨国公司转让定价的避税动机、经济影响及政府的反避税政策，并提出完善中国转让定价税制的政策建议。

关键词：跨国公司；转让定价；避税；反避税

中图分类号：F810.42 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2012）36-0032-02

一、跨国公司转让定价的避税动机

转让定价，是指跨国公司内部母公司与子公司、子公司与子公司之间相互约定的出口和采购商品、劳务及技术时使用的一种价格。由于跨国公司具有跨国界经营的特点，而各国税收制度又有所不同，因而研究者们很自然将研究的焦点集中在税收问题上。

转让定价的方式多种多样，主要表现在以下几个方面：其一，关联企业间商品交易采取压低或抬高价格的策略，转移利润而避税。其二，关联企业间通过增加或减少利息的方式转移利润，达到避税的目的。其三，关联企业间劳务提供采取不合常规计收报酬方式，根据“谁有利就倾向于谁”原则，转移收入来避税。其四，关联企业间通过有形或无形资产的转让或使用，采用不合常规的价格转移利润进行避税。此外，通过对固定资产租赁租金的高低控制等手法，影响利润进行国际避税。总的来说，跨国公司转让定价的税收目标是使全球范围的关联企业在整体上税收负担最轻。基本的策略是利用各国税收政策特别是税收负担不同，通过货物销售价格的人为改变、费用分担的人为调整、利息率、无形资产转移中特许权使用费标准的人为确定等手段，调高税率较低国家的关联企业的账面利润，降低税率较高国家关联企业的账面利润，从而将利润转移到税负较低的国家，达到关联企业在全球范围内税收负担最小化的目的。

实际上，跨国公司出于利润最大化目标而进行的避税性转让定价，是国际转让定价的主流。安永公司2005年开展对转让定价的调查和研究报告中指出，在被访问的对象中，90%以上将转让定价认定为目前面临的最为重要的国际税收问题。也即，跨国公司利用转让定价作为常用的避税工具。安永公司2009年公布的一项涵盖全球49个税务当局的调查结果显示，金融危机冲击下，各国政府面临空前的财政压力，急需寻求税务收入方面的抵补以应付充满挑战的经济环境；各国税务当局几乎毫无例外地在转让定价调查方面投入更多资源。在此背景下，各税务当局普遍调高执法力度，对跨国企业的转让定价行为进行重点盯防。

与国内企业所不同的是，跨国公司面临的是一个更为复杂多变的经营环境，需要考虑的问题众多。例如政府约束、国外子公司的现金流量、关税、反倾销与反垄断的规定、通货膨胀与汇率波动、专利管理费用、当地合伙人的利益、与东道国的关系以及子公司的业绩评估等。这样的情况下，跨国公司在考虑其转让定价时，必然受到众多因素的影响。包括现金的集中控制、全球税负的最小化、降低通货膨胀与汇率波动的风险、规避股利返还的限制、通过提供低价融资而提高竞争优势、对外资方的管理、与东道国及其公众保持良好的关系、对子公司的相关业绩评估。跨国经营是形成所有这些复杂因素的原因。

在转让定价的范畴内，跨国公司和各国政府是博弈中的参与者，他们经常处于互相竞争和博弈斗争中。跨国公司希望充分利用转让定价这一手段降低税负使得税负最小化并从东道国取得较高的经营利润；东道国的政府部门与税务当局为了保护其税收收益，通过制定关于跨国公司转让定价的法律制度来控制其可能发生的避税行为；其中任何一方的动作都会影响和决定对方的行为。此外，为跨国公司提供咨询服务的会计师和律师，常常建议其客户在现行法规制度的可行范围内，怎样具体运用转让定价达到商业目的。

由于跨国公司各子公司在具有不同税率的国家经营业务，转让定价的主要功能必然是全球税收最小化。学者们将转让定价研究视角定位在跨国公司身上时，首先考虑的就是各国的税收环境对跨国公司转让定价行为的影响，并把外部税收约束作为转让定价研究中的一个重要因素。

二、跨国公司转让定价的经济影响

转让定价通常被跨国公司用作其实现全球战略的重要工具，其经济影响值得重视。

首先，在对跨国公司转让定价进行研究时，无疑会关注其税收效应。转让定价是跨国公司内部交际和利益关联企业之间的交易价格。由于是内部交易价格，不受市场供求关系的影响，只以跨国公司战略目标为准绳，因此就可能大大偏离市场正常的交易价格，成为跨国公司转让避税的重要手段。从政府的角度看，转让定价是跨国公司为减少全球税负，规避东道国政府财政、货币政策的管制，回避外汇风险和通胀风险而实施的关联企业内部的交易价格。

转让定价的存在，产生成本和利润在国家间的转移，引起税收利益在国际间的流动和相关资源的再分配。从各主权国家的角度来看，可能产生税收流失的问题。当跨国公司面对不同国家的不同税率时，会隐蔽地通过内部交易价格的操纵，把利润从高税国向低税国转移。跨国公司的转让价格活动造成了利润跨国不正常的分配，使得跨国关联企业账簿上反映的“会计所得”与按照各自所在国有关纳税法律计算出来的“计税所得”严重偏离，从而不能真正反映出企业的经营状况，并导致国家税收收益的转移。

其次，转让定价行为引发国际税收收入分配的矛盾。它牵动着跨国关联企业、关联企业与其所在国税务当局、投资国和东道国的税务当局之间的利益分配关系。转让定价虽然有助于实现跨国公司全球利润的最大化，但同时造成极其复杂的利益主体冲突，直接影响国与国之间税收利益的关系。对东道国来说，转让定价行为削弱了东道国税收调节功能，使国家税收目标难以实现，破坏了纳税人平等竞争的条件。与此同时，跨国公司的转让定价行为可能造成国际资金流动秩序的混乱，使有关国家的国际收支出现巨额差额，有关国家不得不采取必要的外汇管制措施，限制外汇资本外流。

就中国的情况而言，跨国公司的转让定价行为所带来的经济影响主要表现为以下几个方面：其一，税收流失。跨国公司利用转移定价而转移利润至国外，大幅度减少其设在中国的外资企业的应税所得，使中国税收收入大量流失。其二，侵害中方利益。跨国公司利用转让定价使中国的合资或合作企业的利润减少，中方的利润也就随之减少或亏损。由于利润被转移到境外，中方投资者不仅不能获利，往往还要追加投资去弥补亏损。其三，破坏公平竞争的市场环境。跨国公司利用转移定价规避税收，使其在中国的关联企业实际税负低于正常税负水平，就使中国企业在市场竞争中处于劣势。

此外，转让定价的存在还会带来其他方面的效应。比如，跨国公司利用转让定价可以在公司内部统筹调度资金，方法主要有三种：一是针对东道国对子公司资本抽回的限制，跨国公司通过转让定价比如采取高价策略，提前抽回国外直接投资或利润。二是针对东道国没有对贷款和利息汇回限制，通过转让定价采取高息贷款方式向子公司提供资金，收取高额的利息，以此在短期内将资本调回。母公司所收取的高利息，实质上是分享了海外子公司的利润，造成东道国的税收流失。三是针对因生产科研及管理而形成的费用需集中开支，跨国公司采用转让定价的办法调拨公司内部各子公司的资本进行摊派。实际上，随着各国公司所得税税率降低和趋向一致的态势预示着许多转让定价问题逐渐淡出。

三、政府反避税政策的选择

1.完善现行税制，加强税收立法，完善转让定价处罚机制。由于中国目前转让定价税制中还存在漏洞，税收法制尚不健全，客观上为跨国企业避税提供了空间。因此，在税收立法上，规范税收行为，对现行税法的某些条款作出更详细的规定，修订完善那些有可能导致避税的条款。针对习惯避税的做法要通过制定特殊的条款来加以规范，例如对关联企业之间的转让定价的规定。对于转让定价税收调整的方法，要在传统的转让定价调整方法基础上结合中国的实际情况，对交易利润法、预约定价法的有关内容进行充实。

2.加强税收征管，加强国际合作。在征收方面，努力获取国际市场价格资料的税务信息，建立一个以税务机关为核心的、以计算机网络为依托的、各相关部门密切配合的税务情报网络体系，再加上现代化价格处理传递手段，从而杜绝税款的流失，增强中国税务部门反避税的能力。在管理上，建立转让定价税收管理系统，设定管理人员实施监控、调查、调整、再监控的全过程岗位职责，实现转让定价税收管理规范化、制度化、信息化。强化管理环节链接，构建税源监控、纳税评估、转让定价调查三位一体的管理格局。经常开展税务检查，对偷逃税的，要加大处罚力度和透明度，进行严肃惩处。学习其他国家先进的反避税经验，出台相关的应对跨国企业避税措施。

3.提高税务人员的业务水平。学习发达国家税务人员培训制度，对参加工作的税务人员，定期进行继续教育，完善知识结构以提高专业能力和职业水平。这种学习不能仅停留在法规条文的学习，更应该深入学习实践过程中发生的案例，各地税务人员的经验交流也非常重要。

4.借鉴国际经验，加强对无形资产转让定价的规范。无形资产转让这类交易涉及的转让定价问题，比其他交易的转让定价问题更加复杂。中国相关立法很少涉及此类问题。无形资产的转让定价受该资产的开发费用和获利能力的影响，前者是历史成本，而后者只能估计。在这种情况下，税务当局可以通过事后调整来修正无形资产的转让定价，以使转让定价的调整更加准确，完善对无形资产转让以及有关劳务转让的有关规定。

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