公共财政支出的公平性及其审计监管：历史和现实

田冠军，李 岚

（重庆理工大学 a.会计学院；b.财务处，重庆 400054）

公共财政支出的公平性及其审计监管：历史和现实

田冠军a，李 岚b

（重庆理工大学 a.会计学院；b.财务处，重庆 400054）

探索我国公共财政支出的公平性及其审计监管，有利于解决我国经济和社会发展中的突出难题，推进公平正义，弘扬中国特色社会主义的时代主题。文章回顾和评述了相关中外史料和文献，探讨了公共财政支出的公平性及其审计监管的内容设定和机制安排，并进一步探讨了其审计监管的保障机制。

公共财政支出；公平性；审计监管

一、引 言

改革开放30年，在经济高速增长的同时，我国经济和社会发展中的不平衡、不协调等问题依然突出，如何让所有公民更公平地分享改革成果，是一个亟待解决的棘手问题。目前，我国的区域、城乡和阶层的差距仍在加大，公共财政资源需求和供给配置不均衡，公平问题成为突出的社会问题，引起了社会的广泛关注。而“吃饭财政”向“公共财政”转变的任务仍十分艰巨，“保证公平”成为公共财政政策中最困难、最具争议的难题。因此，公共财政支出的公平实现对于推进财政体制改革，缓解地区、城乡和阶层差异，促进社会稳定与和谐发展，具有重要的理论和实际应用价值。

公共财政是调节收入分配的重要环节，因此有必要制定合理的公共财政政策。“十二五”规划中再次指出，“初次分配和再分配都要处理好效率和公平的关系，再分配更加注重公平”，作为实现此目标的路径之一，“十二五”期间我国将加快财税体制改革，健全公共财政体系，加快构建有利于转变经济发展方式的财税体制。公共财政支出的公平实现不仅是一个经济问题，也是一个政治问题。公共财政支出必须以公平性为导向，否则，越来越大的“社会鸿沟”极易诱发公共危机的发生。

然而，目前我国财政权力缺乏有效监督，导致财政政策难以充分地改善分配不公状况，相反却出现了“逆向调节”等非正常现象（韩东林，2009；林颖，2009）［1-2］。2010年12月，审计署指出，在当前及今后一段时期，审计机关将“切实整合审计资源，加强预算执行审计，完整把握财政审计范围，扩大财政审计覆盖面”。因此，构建公共财政支出的公平性审计监管的理论和方法体系，有利于拓展政府审计监管的作用空间，对于促进公共财政资源的公平配置、评价配置结果的合理性、甚至于提高“服务型”政府公信力等方面都具有重大意义。

二、文献回顾与评述

（一）文献回顾

（1）公共财政支出的实质。自产生始，财政支出除了满足国家行政职能需要，也应满足关系国计民生的建设和公益需要。我国古代就有公共经济支出（“大禹治水”）、教育支出（夏商周三代出现官方教育机构，“夏曰校、殷曰序、周曰庠”，见《孟子·滕文公上》）和赈济弱贫支出（如“散鹿台之财，发钜桥之粟，以振贫弱萌隶”，见《史记·周本纪》）等，但这些公益性质或国计民生的支出所占比例都很小。在西方，公共财政是随着市场经济体制的发展而发展的，大致上，欧洲中世纪后期、欧洲工业革命前后和上世纪30年代西方经济危机时期，分别是公共财政的萌芽、形成和发展完善阶段（李炜光，2002）［3-4］。在历史的发展中，西方财政理论分别形成了古典经济学派、凯恩斯主义、供给学派等流派，其观点差异主要体现在关于国家干预和自由放任的争论上。公共财政支出实质上体现了国家干预的特征，“公共财政就是满足社会公共需要的社会资源配置活动”（陈工，1999）［5］。

（2）公共财政支出的公平性。我国古代有很多关于“均贫富”与“促公平”的观点，如“夫民富则不可以禄使也，贫则不可以罚威也。法令之不行，万民之不治，贫富之不齐也”（《管子·轻重·国蓄》），即强调了贫富差距调节的重要性。公共财政的兴起正是因为市场和私人活动对社会公平的忽视。19世纪以后，西方国家社会分配不公平状态日益严重，甚至引发了社会动荡，说明市场机制无力解决社会公平问题（李炜光，2002）［3-4］。随着现代市场经济的发展，国家的宏观调控和干预逐渐成为不可抗拒的历史潮流，财政的公共需要也由原来的效率扩大到公平和稳定上。公共财政的公平职责，即为公平国民收入、财富和社会福利分布（张馨，1999）［6］。

传统研究中，对财政支出与经济增长之间关系的研究远早于对财政支出与社会公平之间关系的研究，原来的研究集中在探讨财政支出对经济增长的影响（Capolupo，2000；Kei Hosoya，2003；William Blankenau，2004）［7-9］。近几年，大部分学者将研究的重点转向了财政支出对社会公平的影响（James E.Lyons，2006；王莉，2007）［10-11］，并得出诸如当前财政支出政策对社会公平问题重视不够等结论。我国公共财政支出的公平性问题主要体现在地区、城乡和不同阶层之间，为解决此类问题，2006年1月党的十六届六中全会通过的《中共中央关于构建社会主义和谐社会若干重大问题的决定》提出“社会公平正义是社会和谐的基本条件”，强调要“完善公共财政制度，逐步实现基本公共服务均等化”。

（3）公共财政支出的绩效。我国古代有很多关于财政支出的思想，如“计其入，不计其出，出虽倍其入，不知其害，则是名得而实亡，如是者，功小而害大矣”（《韩非子·南面》），体现了财政支出控制的重要性；“凡费财劳力，不加利者，不为也”（《墨子·辞过》），“修其城郭则民劳而不伤，以其常正”（《墨子·节用上），体现了财政支出发生的效益性条件；“量入以为出”（《礼记·王制》）①体现了应实现财政收支的总量平衡控制；“审用财”（《管子·版法》）体现了应对财政开支的使用效率加以监管。财政支出特别其支出效率是公共财政的核心，但是直至现在，我国的财政理论和实践中存在的“重收入、轻支出”、“重分配、轻效益”、“重投入、轻监管”的现象仍未得到根本解决，尤其是对公共财政支出的绩效评价研究较为滞后，对将公平性评价作为绩效评价核心的研究则更少。

（4）公平性及其审计。对“公平性”的审计隶属绩效审计，绩效审计是对所使用资源的经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）所进行的审计（因此亦称“3E”审计）。最高审计机关国际组织（INTOSAL）出版的《利马宣言——审计准则指南》（1977）指出，“除了重要性和意义都不容置疑的财务审计之外，还有另一类型的审计，即对政府工作的绩效、效果、经济性和效率进行的审计”。从美国政府来看，早在上世纪40年代，美国审计总署（GAO）就率先开展绩效审计；美国审计总署于1972年发布了《政府的机构、计划项目、活动和职责的审计准则》，明确规定实施“3E”审计，自此美国的绩效审计走向准则化；上世纪90年代以后，绩效审计已成为美国政府审计的主流，譬如2005年，美国审计总署90%以上的审计项目都是绩效审计，其审计范围涵盖公共资金的全部使用领域。

然而，由于“3E”标准的局限性，Dennis于1989年在此基础上增加了环境性（Environment）和公平性（Equity），从而形成“5E”框架。沿此思路，我国学者也认为，在政府绩效审计中应从不同维度如社会公平、资源的利用、环境的保护、可持续发展等方面评价政府绩效（戚振东等，2008）［12］；也有学者提出“公平性审计”概念，如霍斌（2009）［13］认为公平性审计是政府审计的重要组成部分，包括对财政转移支付、公共财政教育经费投入、社会保障、税负等进行的“公平性”审计。

（二）综合评述

公共财政支出及其公平性都具有“公共产品”特征，然而目前公共财政支出不均衡且投入效率低下，“公平性”绩效评价指标和标准并不统一，“公平度”的实现日益面临挑战。公平与效率的优先性问题始终存在争论，多数观点认为：公平与效率之间是一种相互促进、动态均衡的关系；效率是公平实现的基础和动力，但如果没有公平的引导，效率就会引发更大程度的不公平，加剧公平缺失风险；但公平和效率又是相互矛盾的，有时很难平衡和抉择。我们应顺应国际上的“公平优先”潮流，优先考虑公共财政支出的公平，其次再考虑效率。应重视公共财政支出在起点、过程和结果三个层次上的公平，当前尤其要重视起点和过程的公平，以起点和过程的公平保障结果的公平。同时，虽然理论界已经对公平性的审计监管进行了一些探讨，但其理论和实务均发展缓慢，在体系构建和运行方案设计上缺乏完善、深入的探讨，应探讨强有力的审计监管机制，充分发挥审计对公共财政支出“公平性”的监管职能。

三、公共财政支出公平性的审计监管：内容和机制

对公共财政支出公平性的审计监管，包括内容设定和机制安排两个部分。

（一）审计监管的内容设定

包括预算分配、资金使用和投入效果的公平性的审计监管三个方面，这三个方面在起点、过程和结果三个层次上构成一个连贯、一致、有机的整体。

（1）预算分配公平性的审计监管。汉初即“量吏禄，度官用”（《史记·平准书》），唐代的“长行旨符”将稳定的赋税、放免、运送、税率（预算的经常项目）列入，并拟定出包括各州的赋税定额，“使支度国用计划由三个内容变为一个内容，支度国用计划由总列全国到分列局部”[14]，可见我国古代的预算制度已发展得比较成熟。建国以来，尽管我国的财政预算制度得到长足的发展和完善，但也确实存在一些不合规、不细化、不公平之处，使公共财政支出依然有待于向规范化和法制化方向迈进。温家宝总理指出，“其实一个国家的财政史是惊心动魄的。如果你读它，会从中看到不仅是经济的发展，而且是社会的结构和公平正义”。因此，在预算上，应改革原有的投入和管理体制，明确投入来源、增加投入总量、调整投入结构，增加中央财政向弱势区域或群体的转移支付力度。应加强预算分配公平性审计，将审计控制节点前移至预算编制环节，通过审计来监控预算分配结构，理清在预算监督上重总量、轻结构的“顽疾”，以促进公共财政支出的公平性分配。

（2）资金使用公平性的审计监管。在资金使用上，古代的大多数仁人志士主张节约，如荀子认为“明主必谨养其和，节其流，开其源，而时斟酌焉”（《荀子·富国》）；明朝张居正认为“古之理财者，汰浮溢而不骛入，节漏费而不开利源”（《赠周汉浦榷竣还朝序》）。史载隋文帝崇尚节俭，“自非享宴，所食不过一肉”（《资治通鉴》）；且通过精兵简政等节省财政支出，采用“存要去闲、并大去小”的建议，将原来地方官制从州、郡、县精简为州、县两级，撤并境内500多郡，并同时裁减了大量的冗官，大量节省了财政支出，遏制了南北朝以来“民少官多，十羊九牧”的局面《隋书·杨尚希传》。从我国现实来看，自由裁量行为在政府预算的编制和执行过程中普遍存在（刘叔申，2010）［15］，比较严重的“政府预算软约束”现象，不仅会导致政府功能定位与行为异化，也可能由于监管不力而带来资金使用中的腐败现象。资金使用审计是公共财政审计工作的重点，通过资金使用的公平性审计，坚持“全面审计、突出重点”原则，积极探索包括跟踪审计在内的新思路和新方法，可以从外部强化监督，保障其得到公平使用和管理，而不被浪费、挤占、挪用和截留。

（3）投入效果公平性的审计监管。公共财政支出具有明显的社会属性和公益特征，因此应以惠民为本，“苟利于民”（《左传·文公十有二年》）；只有以民为先，才能最终实现“老有所终，壮有所用，幼有所长，鳏寡孤独废疾者，皆有所养”的社会理想（《礼记·礼运》）。经济发展及公共财政支出应与社会公众的福利水平息息相关。目前，应将百姓的“幸福指数”、“安全系数”、“公平感”等纳入并作为衡量公共财政资金投入效果的重要标准。现有研究表明，目前我国的公共财政支出不仅供需失衡，而且利用效率较低，效果不太明显。财政资金投入后其结果如何，需要评估或鉴定，但是目前的做法也是流于形式。应当以公共财政支出对社会公平发展的影响力和推动力为核心，将审计打造成“有牙的老虎”，通过建立公共财政支出的公平性审计监管机制，保障公共财政的“公平性”调节功能，提高投入产出效率，并挖掘其中存在的具体问题及内在根源，然后依据投入效果的审计结果，在绩效定位、流程追踪等方面做好预算分配和资金使用的整改工作。

（二）审计监管的机制安排

历史上，我国审计包括对财政财务收支的审计监督、对官吏在经济上的违法乱纪行为进行审计纠弹和对官吏经济政绩的审计考核三种类型（方宝璋，2009）［16］，其中对官吏经济政绩的审计考核占有重要地位。当今，我国政府审计中也越来越重视除经济责任以外的其他责任，2010年12月，中央办公厅、国务院办公厅印发了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，强调应关注“与领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益情况”。“公平性”绩效评价和风险评估机制建立后，可以贯彻“绩效审计”和“风险导向审计”的理念，建立“政府审计和内部审计”二位一体的、以社会审计参与为补充的公共财政支出的公平性审计监管机制，具体包括：以外部审计监管为重点，强化对公共财政支出“公平性”的监督；健全各部门和单位的内控制度，强化对公共财政支出“公平性”的内部审计监督；为弥补审计监督资源不足，可采取“业务外包”、“工作组参与”、“审计决策咨询”等方式吸收社会审计机制介入。

当前，应建立“公平性”审计监管的制度、伦理和技术保障机制。“随着民主制度的更进一步发展，人民不但将关心政府支出的合法性、经济性、效果性，而且将更关心它的连带作用，即社会的福利性”（杨时展，1982）［17］。因此应推进审计民主和审计法制建设，为公共财政支出的公平性审计监管提供强有力的制度保障。同时，借鉴“企业伦理审计”思想，推进对政府部门的行政伦理审计，保障“公平性”伦理理念的树立和实施。此外，还应加快财政信息化和审计信息化建设，为公共财政支出的公平性审计监管提供有效的技术支撑。

四、审计监管的保障机制

该机制包括绩效评价机制、风险评估机制和责任追究机制等，其中绩效评价与风险评估机制是审计监管的前导机制，责任追究机制是审计监管的后续机制。

（一）绩效评价机制

对“公平”的理解，目前还未有定论，但显然公平并不是缺乏竞争机制下的简单平均化。均衡发展下的公平应该是动态的、可控的、与效率相统一的，在不同的阶段有不同的侧重，因此，在对“公平”进行评价的过程中不能忽略“效率”因素。现有研究较少关注公共财政支出的公平性评价，原因在于：其一，在GDP考评的“指挥棒”下，人们较多关心经济效率；其二，公平不像经济增长一样有明确的含义，如关于社会公平的衡量指标就有基尼系数、贫困人口指数、城乡收入比等（王莉，2007；刘成奎、王朝才，2008）［11，18］，而缺乏一个统一的判断。“公平”的实现并不一定依靠公共财政支出规模的扩大，因为公共财政支出的规模扩大未必会增进效率，在现实中，“财务行政”膨胀损害行政效率的现象比比皆是，这也是“帕金森定律”发生作用的体现。2009年6月，财政部印发了《财政支出绩效评价管理暂行办法》（财预［2009］76号），应以此为契机，基于理论分析设计出符合我国具体国情的、实用性较强的、涵盖“预算分配、资金使用和投入效果”三方面内容的公共财政支出“公平性”绩效评价的指标体系、标准体系和方法体系，既保证理论上的科学性，又兼顾实际应用的可行性，从而进一步提高审计监督决策的定量性、预见性和权威性。

（二）风险评估机制

“现代的社会冲突是一种应得权利和供给、政治与经济、公民权利和经济增长的对抗”（Ralf Dahrendorf，1991）［19］，利益失衡会诱发较大的社会风险和公共危机。从西方经济史上看，自Sismondi于1819年对市场提出强烈质疑以来，关于市场缺陷研究的理论体系已较完备；而上世纪70年代由于“石油危机”和资本主义经济“滞胀”，探讨政府缺陷的“新自由主义”（回复古典自由主义）开始兴起，但无论是探讨市场失灵抑或政府缺陷，缓解社会矛盾、调控社会风险都是主要目的之一。自建国以来直至现在，我国发展并不平衡，由于区域差别、城乡差别、行业差别、阶层差别悬殊，社会信任感日益走低，社会风险不断累积。特别在公共财政领域，如果财政资金投向不合理，势必带来“公平性缺失风险”，这种风险当前主要体现在支农资金、社会保障、义务教育、环保、公共安全等方面。公平是协调社会矛盾与风险的基本准则，作为一种弥补市场缺陷的制度安排，公共财政支出直接关系社会公平正义，应当将“以人为本”、“基本公共服务均等化”等科学发展理念逐渐融入公共财政支出体系当中，通过制定风险评估方案、综合评估、确定风险等级、形成评估报告等措施加强公共财政支出的“公平性缺失风险”控制，并以之为导向建立相应的审计监管机制。

（三）责任追究机制

我国历史上对官员的责任追究源远流长，相继出现巡视、考课、勾检、弹劾、封驳和谏诤、判署等形式。较典型的如明代张居正推出的“考成法”，“考成法”的特点是“立限考事”、“以事责人”，通过问责机制淘汰一大批昏官、庸官，从而提高了行政效率，政令“虽万里外，朝下而夕奉行”（《明史·张居正传》）。当前，我国公共财政支出透明度不高，公平性欠缺，容易滋生滥用、侵占等行为，绩效评价、风险评估和审计监管的结果运用未得到强化。若想使审计监管有效果，必须落实责任追究机制。审计难，问责更难，“难审计、难问责”。因此，应建立公共财政支出“公平性”审计结果的通报、公告、整改、移送等问责机制，倡导“阳光监督”，对责任追究的范围、方式和程序等问题进行界定，明确责任追究的依据。不仅对绩效进行审计，也要重视审计绩效；不仅追究被审计者的责任，也应追究审计者的责任。通过审计后的结果监控，使公共财政支出的公平性审计监管得以良性循环开展。另外，为保障审计结果执行的力度，也应加强审计、纪检、监察、司法和舆论等的配合，通过建立强有力的联合监督机制，提高公共财政支出的公平性和审计监管的效果。

五、结束语

我国经济和社会发展中的不平衡问题依然突出，这与经济连续多年的高增长形成强烈反差。本文着眼于“写史”和“写实”相结合，简要述评了关于公共财政支出的实质、公共财政支出的公平性、公共财政支出的绩效以及对“公平性”的审计等历史文献，设定了公共财政支出公平性的审计监管三方面内容（涵盖预算分配、资金使用和投入效果），并探讨了其机制安排。为了使之落到实处，本文进一步建立了包括绩效评价机制、风险评估机制和责任追究机制在内的审计监管的保障机制。公平是人类的美好愿望，也是人类社会逐步迈向文明的“风向标”。如何准确刻画对公共财政支出的公平性进行审计监管的全过程，提高监管效率和效果，从而强力保障公共产品分配的公平性的有序释放，是后续研究进一步突破的方向。

［注 释］

［1］韩东林.基于公平分配目标的政府理性财政政策选择［J］.财政研究，2009，（10）：31-34.

［2］林颖.财政公平收入分配职能弱化原因和对策研究［J］.财会研究，2009，（17）：6-9.

［3］李炜光.论公共财政的历史使命（上）［J］.财政研究，2002，（3）：6-13.

［4］李炜光.论公共财政的历史使命（下）［J］.财政研究，2002，（4）：10-15.

［5］陈工.试论公共财政支出范围的界定［J］.中国经济问题，1999，（4）：47-51.

［6］张馨.公共财政论纲［M］.北京：经济科学出版社，1999：464.

［7］Capolupo.Output Taxation,Human Capital and Growth［R］. The Manchester School，2000.

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［9］William F Blankenau，Nieole B Simpson.Public Education Ex⁃penditures and Growth［J］.Journal of Development Econom⁃ics，2004，（73）：583-605.

［10］James E Lyons.Fiscal Equity Under Title I and Non-Title I Schools in Local School Districts［J］.Advances in Educa⁃tional Administration，2006，（9）：3-21.

［11］王莉.财政支出公平效应的测度［J］.统计与决策，2007，（7）：116-117.

［12］戚振东，吴清华.政府绩效审计：国际演进及启示［J］.会计研究，2008，（2）：76-85.

［13］霍斌.公平性审计探讨［J］.山西财经大学学报，2009，（12）：171.

［14］李锦绣.唐代财政史稿［M］.北京：北京大学出版社，1995：72.

［15］刘叔申.政府预算的科学性与软约束——基于中国财政预算执行情况的实证分析［J］.中国行政管理，2010，（2）：110-115.

［16］方宝璋.中国历史上审计的内容、机构和职能［J］.会计之友，2009，（28）：4-7.

［17］杨时展.国家审计的本质［J］.当代审计，1982，（2）：62-78.

［18］刘成奎，王朝才.财政支出结构与社会公平的实证分析［J］.财政研究，2008，（2）：15-18.

［19］拉尔夫·达仁道夫.现代社会冲突［M］.北京：中国社会科学出版社，2000：3.

Fairness of Public Finance Expenditure and Its Audit Supervision：History and Reality

TIAN Guan-juna，LI Lanb
(a.School of Accounting；b.Finance Office，Chongqing University of Technology，Chongqing 400054，China)

Exploring fairness of public finance expenditure and its audit supervision is advantageous to solve the conspicuous problem of the country’s economic and social development，to promote fairness and justice，and to carry forward the themes of the times of Chinese characteristic socialism.The paper reviews and comments relevant Chinese and foreign historical materi⁃als，discusses fairness of public finance expenditure and its audit supervision’s contents and mechanisms，and further ex⁃plores audit supervision’s security system.

public finance expenditure；fairness；audit supervision

F239

A

1007—5097（2012）08—0075—04

10.3969/j.issn.1007-5097.2012.08.018

2012—02—28

国家社会科学基金重大项目“中国会计通史系列问题研究”（11&ZD145）；教育部人文社会科学研究青年基金项目“义务教育经费投入的公平性审计研究”（10YJC790238）

田冠军（1974—），男，湖北襄阳人，副教授，硕士生导师，博士后，研究方向：会计与审计控制；李 岚（1970—），女，上海人，财务处处长，副研究员，研究方向：财政预算与财务监管。

余志虎］

●财经透视