上市公司内部控制信息披露研究——以河南省上市公司为例

河南工业大学 苏淑艳

一、河南省上市公司内部控制信息披露状况分析

为了深入分析河南省上市公司内部控制信息披露的情况，本文选取2009年河南省41家上市公司，其中深市上市公司21家和沪市上市公司20家；选取河南省2010年上市公司55家，其中深市上市公司33家和沪市上市公司22家这两年年报中披露的内部控制信息作为样本，对其进行描述性统计与分析。研究样本数据来源于巨潮资讯网（http：//www.cninfo.com.cn/）、上海证券交易所网站（http：//www.sse.com.cn/）和深圳证券交易所网站（http：//www.szse.cn/）。

第一，河南省上市公司内部控制信息披露整体情况。内部控制信息披露的整体情况主要指内部控制信息披露的详细程度情况。本文根据披露的详细程度对样本公司进行分类，分为详细披露内部控制的公司、一般陈述披露内部控制的公司、简单说明内部控制的公司及未披露内部控制的公司。

关于披露详细与否，本文从以下五个方面考察：一是重点的突出性。二是内容的全面性。三是披露内部控制缺陷和相应的具体改进计划；四是意见的完整性。五是内审部门和内审人员设立的完整性和机构责权的合理性。按照上述5个方面对样本公司内部控制信息披露的详细程度进行界定：由于沪深两市的内部控制评价标准有所不同，所以对于沪市上市公司同时满足上述5个方面要求的，认定其为详细披露；满足上述3个方面（含3个方面）以上要求的，认定为一般陈述披露；满足上述2个方面（含2个方面）要求以下的，认定为简单说明；不满足上述任何一款的，认定为未披露。对于深市上市公司同时满足上述5个方面要求的，认定其为详细披露；满足上述1个方面（含1个方面）要求以上的，认定为仅披露内部控制建立健全情况；不满足上述任何一款的，认定为未披露。

按照此标准进行统计，2009年和2010年沪市中河南省上市公司内部控制信息披露的整体情况如表1所示。

表1 2009、2010年沪市中河南省上市公司内部控制信息披露整体状况统计

从表1可以看出，从2009年到2010年详细披露内部控制信息的公司数、出具内部控制自我评价报告的公司数、出具内部控制审核报告的公司数是在不断增加的。但大约还有2/3的公司没能或不愿意披露内部控制评价报告和内部控制审核报告。2009年和2010年深市中河南省上市公司内部控制信息披露的整体情况如表2所示。

从表2可以看出，深市中河南省上市公司2010年内部控制信息披露整体情况较2009年也有所好转。

从沪深两市河南省上市公司2009年和2010年内部控制信息披露的整体情况统计可以看出，两市河南省上市公司内部控制信息披露相比以前只对内部控制信息进行简单说明有了一定程度的改善，约50%以上的公司对内部控制信息进行了详细披露。但内部控制自我评估报告披露情况欠佳，还有部分公司虽然披露了内部控制自我评估报告，但没有披露内部控制审核报告。这表明河南省上市公司内部控制自我评价的意识还有待加强。另外，通过对比表1和表2可以发现，深市上市公司披露内部控制自我评估报告和内部控制审核报告的情况好于沪市，这与近年来深交所采取一系列严格进行信息披露监管的措施有关。同时由于两个证券交易所发布的《内部控制指引》的要求有别，从而导致了披露的信息可比性较差。

表2 2009、2010年深市中河南省上市公司内部控制信息披露整体状况统计

第二，河南省上市公司内部控制信息披露责任主体的披露状况分析。2009年、2010年沪市和深市河南省上市公司内部控制自我评估报告中内部控制责任主体的认定情况如表3所示。

表3 2009、2010年两市河南省上市公司内部控制责任主体认定状况统计

由表3可以看出，沪深两市多数公司把内部控制责任主体认定为董事会，但同时又可以发现，沪深两市公司对内部控制责任主体的认定存在较大的差异，不同年份上市公司对内部控制责任主体的认定也有较大差异。比如2009年沪市披露内部控制自我评估报告的7家河南省上市公司中，有2家公司把内部控制责任主体认定管理层，约占28.57%，而没有公司把责任主体认定为董事会和管理层共同负责的公司。但2010年沪市披露内部控制自我评估报告的9家河南省上市公司中，没有公司把内部控制责任主体认定管理层，但把董事会和管理层共同负责的公司作为责任主体的公司却有3家，约占33.33%。这种对内部控制信息披露的责任主体定位不一致，直接导致了内部控制责任无法得到有效的落实，内部控制信息披露多数流于形式，不仅不利于公司内部控制制度的建立健全，也不能保护投资者的利益。

第三，河南省上市公司内部控制内容的披露状况分析。2009年和2010年河南省上市公司披露内部控制自我评估报告中内部控制内容披露状况如表4所示。

表4 2009、2010年两市河南省上市公司内部控制披露内容情况统计

由此可见，在河南省上市公司披露内部控制内容时，绝大多数公司主要披露了内部控制的建立健全情况和内部控制的执行情况两方面的内容，对内部控制的建立健全情况更是进行了100%的披露，但只有40%左右的公司对内部控制自我评估存在的内控缺陷情况和完善内部控制的措施进行了披露。现在对内部控制披露内容界定的不统一，导致了目前大多数上市公司报喜不报忧，对内部控制存在的重大缺陷未做披露，披露的实质性信息较少。另外从统计数据可以看出，深市的披露情况要好于沪市。

第四，河南省上市公司内部控制评价标准选择的披露情况分析。内部控制评价标准是企业进行内部控制自我评价并判断其是否存在缺陷的依据。河南省上市公司内部控制自我评估报告中对内部控制评价标准的选择情况见表5和表6。

表5 2009、2010年沪市河南省上市公司内部控制评价标准选择情况统计

表6 2009、2010年深市河南省上市公司内部控制评价标准选择情况统计

由表5和表6可以看出，河南省上市公司内部控制自我评估报告中对内部控制评价标准的选择有较大差异，其原因主要是由于沪市指引和深市指引没有对内部控制评估应采用的程序、方法和标准进行具体规定，只是原则性地规定了内部控制自我评估报告的内容。这样由于缺乏统一的内部控制评价标准，就导致上市公司在内部控制评价标准的选择上有较大差异，而且由于评价程序的说明也存在欠缺，就造成了内部控制信息披露的选择性和随意性比较大，这样不利于企业发现内部控制缺陷，健全内部控制制度。

第五，河南省上市公司注册会计师鉴证所依据的标准和出具审核意见的披露情况分析。注册会计师对企业内部控制质量的鉴证有利于保证内部控制信息的质量和可靠性。河南省上市公司2009年披露内部控制审核报告的5家沪市上市公司、11家深市上市公司和2010年披露内部控制审核报告的7家沪市上市公司、14家深市上市公司中，注册会计师鉴证所依据的标准的披露情况存在较大差异，具体数据见表7。

由表7可以看出，河南省两市上市公司内部控制审核报告的披露比例较低，审计机构对内部控制信息的鉴证标准比较混乱，多数上市公司以《中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号—历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务》作为鉴证标准，鉴证情况不甚理想，并且注册会计师出具的审计意见类型比较单一，均为无保留意见。这都不利于不同上市公司内部控制审核报告的比较。

表7 2009、2010年两市河南省上市公司内部控制鉴证所依据的标准选择情况统计

四、提高内部控制信息披露质量的建议

第一，统一内部控制相关规定。从河南省上市公司内部控制信息披露的情况看，深市的上市公司内部控制好于沪市。因此建议由证监会制定《中国上市公司内部控制指引》，要求两市的上市公司统一进行施行，对其统一督促，使两市上市公司对内部控制的理解一致，实施标准相同，一方面使上市公司内部控制信息披露的水平得以提升，另一方面也便于两市上市公司内部控制质量的对比。

第二，加强管理者对内部控制信息披露的认识。公司高层管理人员要要充分认识到内部控制在公司治理中的重大作用，要意识到利用内部控制报告披露内部控制信息不只是增加企业的负担的行为，而是可以促使股东和其它投资者进一步了解公司的财务状况、管理效率等情况，从而激发更多投资者以及潜在投资者的兴趣。

第三，规范内部控制信息披露的要求。管理当局应当对内部控制信息披露的格式、内容详细程度进行明确规定，以规范上市公司的披露行为。其中重点规范的内容应包括对公司内部控制的有效性进行声明、对公司内部控制存在的缺陷进行详细披露、对完善内部控制的措施进行重点披露等。通过充分披露内部控制实质性信息，避免内部控制内容的披露形式化，也可以降低内部控制信息披露标准的选择性，提高信息的可比性。

第四，加大监管力度。政府和证券监督机构可以要求企业提供单独的内部控制报告，对内部控制信息进行详细披露，为投资者的决策提供更多有用信息。还应根据《企业内部控制基本规范》和相应的评价指引，制定内部控制自我评价报告的质量评价体系，对上市公司的内部控制自我评价报告进行评分并对外公布评价的结果。同时可统一内部控制审核报告的鉴证标准，以便不同上市公司内部控制审核报告的比较。另外可要求内部控制审核报告的披露由自愿新性披露变为强制性披露，因为外部独立审计机构的鉴证报告可以提升企业内部控制信息的诚信度，也可以减少内部控制信息不对称给投资者带来的决策风险。

［1］陈淑女：《上市公司内部控制信息披露问题实证研究》，《重庆科技学院学报（社会科学）》2009年第5期。

［本文是河南工业大学社科基金项目（2010X S K004）的阶段性研究成果］