现值计量模式应用例析

常州纺织服装职业技术学院 王礼红

现值计量模式应用例析

常州纺织服装职业技术学院 王礼红

新会计准则采用资产负债观替换原有的收入费用观，在历史成本计量属性的基础上引入了公允价值、现值等计量模式。在企业实务中资产负债采用现值计量模式的情况并不多，通常情况下企业经济业务不涉及资金的分期收取或支付，所以更多采用的是历史成本计价模式；但企业也会发生一些经济业务会涉及到资金的分期收取或支付，这时就要考虑资金的时间价值，采用现值计量模式。此类业务发生涉及的是非流动资产和非流动负债的确认。相比较历史成本计量模式，现值计量模式就比较复杂，同时还涉及到相关税收确认的时间问题，本文就现值计量模式在企业会计实务中的应用进行了总结。

一、分期收款销售商品

经济业务的发生必然涉及企业双方，在存在分期收款销售业务的模式下，按照会计准则要求就应当采取现值计量模式，一方企业表现为资产的确认；另一方企业表现为负债的确认。

［例1］2009年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为900万元，分3次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本700万元。在现销方式下，该大型设备的价格为800万元。（不考虑销售合同的印花税，以下类同）

甲公司发生的这笔业务，其实质是甲公司向乙公司提供了一笔信贷，具有融资的性质，按照准则规定，甲公司应该按照公允价值确定销售额，合同价款与其公允价值之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。我国税法规定，采取赊销和分期收款销售方式销售货物，增值税纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期当天。

（1）甲企业会计处理。第一步，先计算实际利率。

未来五年收款额的现值=现销方式下应收款项的金额

3000000×（P/A，r，3）=8000000（元）

应用内插法计算实际利率r=6.12%

每期计入财务费用的金额如下表1：

表1 单位：元

*尾数调整=3000000-2825563.52=174436.48（元）

第二步，进行会计处理。

2009年1月1日销售实现时：

借：长期应收款——乙公司9000000

贷：主营业务收入 8000000

未实现融资收益 1000000

借：主营业务成本 7000000

贷：库存商品——某设备7000000

2009年12月31日收取第一批货款时：

借：银行存款 3510000

贷：长期应收款——乙公司3000000

应交税费——应交增值税（销项税额）510000

借：未实现融资收益 489600

贷：财务费用 489600

2010年12月31日收取第二批货款时：

借：银行存款 3510000

贷：长期应收款——乙公司3000000

应交税费——应交增值税（销项税额）510000

借：未实现融资收益 335963.52

贷：财务费用 335963.52

2011年12月31日收取第三批货款时：

借：银行存款 3510000

贷：长期应收款——乙公司3000000

应交税费——应交增值税（销项税额）510000

借：未实现融资收益 174436.48

贷：财务费用 174436.48

（2）乙企业的会计处理。财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税〔2008〕170号）第一条规定，自2009年1月1日起，增值税一般纳税人购进（包括接受捐赠、实物投资，下同）或者自制（包括改扩建、安装，下同）固定资产发生的进项税额，可根据《增值税暂行条例》和《增值税暂行条例实施细则》的有关规定，凭增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书和运输费用结算单据从销项税额中抵扣。对乙企业来说，其增值税进项税额确认时间应该为甲企业增值税销项税额确认时间。

第一步，乙企业同样根据现值计价模式，先确认实际利率r=6.12%

每期计入财务费用的金额如表2：

表2

*尾数调整=3000000-2825563.52=174436.48

第二步，乙企业相关会计处理。

2009年1月1日收到相关设备时：

借：固定资产 8000000

未确认融资费用 1000000

贷：长期应付款——甲公司9000000

2009年12月31日支付第一批货款时：

借：长期应付款——甲公司3000000

应交税费——应交增值税（进项税额）510000

贷：银行存款 3510000

借：财务费用 489600

贷：未实现融资费用 489600

2010年12月31日支付第二批货款时：

借：长期应付款——甲公司3000000

应交税费——应交增值税（进项税额）510000

贷：银行存款 3510000

借：财务费用 335963.52

贷：未实现融资费用 335963.52

2011年12月31日支付第三批货款时：

借：长期应付款——甲公司3000000

应交税费——应交增值税（进项税额）510000

贷：银行存款 3510000

借：财务费用 174436.48

贷：未实现融资费用 174436.48

二、分期收款销售无形资产

分期收款销售无形资产与分期收款销售商品在会计处理上类似，区别在于前者缴纳营业税后者交纳增值税，为了减少运算，例题中使用的数据同分期收款销售商品相同。

［例2］2009年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司转让一项专利技术，合同约定销售价格为900万元，分3次于每年12月31日等额收取。在现销模式下，此专利技术的转让价格为800万元。

（1）甲企业会计处理。根据准则要求，甲企业要采用现值计价模式入账，先计算实际利率，确认各期财务费用，计算方式和结果同上。根据《营业税暂行条例》第十二条规定营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。因此合同规定的收款日期当天甲企业确认营业税。

2009年1月1日销售实现时：

借：长期应收款——乙公司9000000

贷：营业外收入 8000000

未实现融资收益 1000000

2009年12月31日，收到第一笔款项，确认营业税150000元（3000000×5%）

借：银行存款 3000000

贷：长期应收款——乙公司3000000

借：营业税金及附加 150000

贷：应交税费——应交营业税150000

借：未实现融资收益 489600

贷：财务费用 489600

2010年12月31日、2011年12月31日收取款项时，会计处理类似。

（2）乙公司会计处理。乙公司同样采取现值计价模式入账，先计算实际利率，再计算各期财务费用，其计算结果同上。

2009年1月1日获取专利设备使用权时：

借：无形资产——专利权8000000

未确认融资费用 1000000

贷：长期应付款——甲公司9000000

2009年12月31日支付第一批货款时

借：长期应付款——甲公司3000000

贷：银行存款 3000000

借：财务费用 489600

贷：未实现融资费用 489600

2010年12月31日、2011年12月31日会计处理类同。

三、特殊交易或事项

此外，企业发生融资租赁业务时，在现值低于公允价值时，也会采用现值计量模式，其会计处理方式和分期收款销售商品类似，企业会计准则中第21号专门有规定，在此不再赘述。另外，在存在弃置义务的固定资产的入账也要采用现值计量模式，根据《企业会计准则第13号——或有事项》规定按现值确定固定资产成本金额和相应的预计负债。

［1］中华会计网校编：《新企业会计准则精读精讲》，人民出版社2006年版。

［2］国务院：《增值税暂行条例》，2008年1月1日实施。

（编辑 袁露芬）