论企业会计中的谨慎性原则

孙巧丽

《企业会计准则》第二章第18条规定：“企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不高估资产或者收益、低估负债或者费用。”《企业会计制度》第11条第12项规定：“企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益，少计负债或费用，但不得计提秘密准备。”这是《企业会计准则》和《企业会计制度》对会计核算中贯彻谨慎性原则的一般要求。本文以这些法规为基础，就谨慎性原则在会计核算中的两面性及应注意的问题作以下粗浅探讨。

一、谨慎性原则的含义

谨慎性原则又称稳健性原则，或称保守主义。它是针对经营活动中的不确定因素，要求人们在会计处理上保持谨慎小心的态度。当对某些经济业务或会计事项有两种以上的方法可供选择时，在不影响合理选择的前提下尽可能选用一种不虚增利润和夸大资产的方法与程序进行会计处理，不多计资产或收益，不少计负债或费用，合理核算可能发生的损失和费用。

二、谨慎性原则在会计中运用的两面性

谨慎性原则是企业会计核算中运用的一条重要原则，尤其是新颁布的《企业会计制度》和修订后的具体会计准则，在固定资产折旧方法的选择，非货币性交易，无形资产和企业收入的确认与计量，计提资产减值准备，债务重组，投资等诸多方面都体现了谨慎性原则，所以强化谨慎性原则的运用对于治理会计信息失真问题具有积极意义。谨慎性原则要求少计或不计可能的资产和收益，这将对会计人员的利润操纵行为形成一定的遏制作用，有利于督促企业提供更为客观的会计信息。同时，从微观管理角度看，会计信息建立在谨慎性原则的基础上还能有效避免管理者过于乐观估计负面因素，有利于企业提高抵御经营风险，财务风险的能力，从而有利于保护债权人和小股东的利益，有利于提高企业在市场上的竞争力。另外，从宏观上看，采用谨慎性原则也有利于政府部门更全面、更审慎的分析经济形势，这也是政府加强宏观调控，保证整个国民经济健康、持续、稳定发展的需要。但是，同任何事物都具有两面性一样，运用谨慎性原则也有其不利的一面。随着谨慎性原则应用范围的扩大，人为调节费用、操纵利润的空间也增大，其会计提供的信息也会受到一定影响。主要表现在以下几个方面：

（一）由于会计政策的可选择性较强，使资产和利润达到客观性要求的目的不一定能够完全实现。如：1.实际成本计价下，发出存货的成本按什么价格计价，是采用先进先出法，还是采用加权平均法。企业作出的任何一种选择，都会使当期利润偏高或偏低。2.固定资产采用快速折旧法还是采用直线折旧法，也会影响到当期利润偏高或偏低。3.企业计提坏账准备的方法（一般有应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法）和比例由企业自定。诸如以上情况，都会由于选择性较强而出现不同的结果，形成资产价值和利润不实的情况。

（二）由于谨慎性原则本身具有较强的倾向性，本期利润稳健了，对后期却不稳健。比如存货，计提存货跌价准备使得当期利润计算偏低，期末存货价值减少，会导致以后期间销售成本偏低，从而使利润反弹。对于期末存货占资产比重较大的企业（如房地产开发公司）来说，这不失为操纵利润的手段。由此，企业可能在某一会计年度注销巨额呆滞存货，计提巨额存货跌价准备，实现对存货成本的巨额冲销，然后次年就可以顺利实现数额可观的净利润。这种盈余管理只需对期末存货可变现净值作过低估计，而无需在次年度大量冲回减值准备即可实现，因而具有更强的隐蔽性。

（三）谨慎性原则在实务操作中带有极大的主观臆断性，受会计人员的业务素质、职业判断能力的影响，从而导致会计信息的不可验证性。如：接受捐赠的固定资产（或无形资产），在无取得发票账单和不存在活跃市场的情况下，《企业会计制度》规定：“按该接受捐赠的固定资产（或无形资产）的预计未来现金流量现值，作为入账价值。”这里的“预计未来现金流量现值”怎样计算确定，未来现金流量计算多少，折现率选用多大，都需要看会计人员的职业判断能力高低。由于谨慎性原则具有主观臆断和不可验证性，致使该原则易被滥用，从而极大地破坏了会计信息的客观性，使会计信息失去可靠性，而为不同企业、不同经营者用于不同目的，为企业经营者调节年度损益，均衡股利分配甚至逃避税款大开方便之门。

所以，谨慎性原则是一把双刃剑，一方面，会计核算中如果谨慎性原则运用恰当，即企业的经营者以谨慎的态度来处理会计上的谨慎性原则，可以收到增强会计信息真实性、客观性的积极效果；另一方面，在会计核算中，如果谨慎性原则运用得不恰当，不合理，甚至滥用，企业以谨慎性为借口故意压低资产和收益，计提秘密准备，故意抬高负债和费用，就会破坏会计信息的真实性。

三、正确运用谨慎性原则应注意的问题

如何正确运用谨慎性原则，使其在会计核算中发挥其积极作用，同时，控制其在核算中不合理运用，甚至滥用现象的发生，尽量降低其负面效应。主要应注意以下两个方面的问题。

（一）对谨慎性原则的运用进行必要的制度约束。为了防止企业不恰当地运用谨慎性原则，《企业会计制度》明确规定：如果有确凿证据表明企业不恰当地运用了谨慎性原则计提秘密准备的，应当作为重大会计差错予以更正，并在会计报表附注中说明事项的性质，调整金额，以及对企业财务状况、经营成果的影响，即企业因滥用会计估计而多提的资产减值准备，在转回的当期，应当遵循原渠道冲回的原则（如原追溯调整的，当期转回的仍然追溯调整至以前各期；原从上期利润中计提的，当期转回时仍然调整上期利润），不得作为增加当期利润处理。这样以来，使得企业通过资产减值准备的大额冲回来调增本期利润的企图落空，也就抑制了企业滥用谨慎性原则来进行盈余管理，操纵利润。这在一定程度上对企业滥用谨慎性原则是一种制约。

（二）提高会计人员的业务素质与判断能力。任何会计原则，会计方法在会计实务中的贯彻和运用都离不开会计行为的主体——会计人员来操作。要使谨慎性原则在会计核算中起到积极作用，保证会计信息的质量，就需要广大财会人员必须认真学习和掌握新《企业会计制度》和新准则，灵活运用谨慎性会计原则。实行新《企业会计制度》和新准则后，企业在会计政策方面的自主权增大了，企业如何选择适合自己的谨慎性的会计政策，如何使会计报表提供的信息真实、可靠。这都需要会计人员有丰富的专业知识和良好的职业判断。因为职业判断水平不同，对经济活动中不确定因素的估计、推测、判断的结果往往不同。因此，会计人员既要加强专业理论的学习，又要重视会计实践活动，不断提高自己的业务素质和职业判断能力，坚持真实、公允的原则，客观地，公正地反映会计主体的财务状况和经营成果。