国有股权转让中审计及评估账务处理探讨

贾建峰

国有股权转让中审计及评估账务处理探讨

贾建峰

国有企业的股份制改造是社会主义市场经济体制改革的中心环节，是将来国有大中型企业集团改革的主要方向。本文以企业对其股权转让过程前后涉及的资产清查、股权转让、净资产折股及转让完成后的审计、资产评估账务处理进行探讨。

一、国有股权转让程序及转让过程中应注意的问题

国有股权转让是指国有股权全部或部分退出。国有股权转出后其无论从企业形态、股权结构还是基本制度方面都与退出前显著不同。

拟退出国有股权的企业首先应成立工作小组，由企业领导人负责，制定计划同时作好摸底调查、宣传动员工作。并向上级部门报送改制申请，经批准后，由同级国资部门立项，聘请具有资质的中介评估机构评估，其结果由国资部门确认。国有股权转让无论采用拍卖、招投标、向本企业管理层转让、以及国家法律法规规定的其他方式转让的，都必须以评估净资产为基础，由具有国有产权交易资质的产权交易机构进行，并公开信息。整体转让中涉及职工养老、医疗费用和经济补偿金或生活补助费等，按规定核准后，报经当地国资委批准，从产权转让收入专户中支付。

二、国有股权转让各阶段的账务处理

1.股权转让前的资产、负债清查盈亏处理

国有股权转让前企业应先对各项资产负债进行全面清查核实，这样既可避免国有资产流失，同时也不会造成转让后留有未处理的后续事项，为转让打下良好基础。清查后编制转让前企业资产负债表及资产清册，并委托具有资质的会计师事务所进行审计，根据审计报告及资产清册按财政部关于企业有关损失的账务处理规定进行账务处理。对未挂账负债按依据逐项足额挂账，保证负债的完整性，对清查出的盘盈资产借：相关资产科目；贷：营业外收入科目。对清查出的盘亏、毁损、报废及潜在亏损、亏损挂账等报经当地财政部门审批后，按未分配利润、盈余公积、资本公积、资本金的顺序进行损失弥补，其账务处理：借：未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资本；贷：相关资产、负债科目。

2.股权转让过程中资产评估增减值处理

由于企业无论采用哪种股权转让方式，都需要在资产清查调账后作为申报基础进行申报，由具有资质要求的中介机构对企业出具基准日的资产评估报告，评估前的会计报表所显示的净资产与评估净资产存在增减值，净资产会发生一定变化，这时由于股权转让事项尚处于进行中，需要进行账务处理的仅限于由于固定资产评估增减值发生变化而导致的对折旧计提金额的影响，这项影响主要是由于会计与税法的相关规定对评估增减值的所得税扣除认定不同造成的。

（1）企业按评估价值计提折旧，增值部份的折旧按递延税款处理时：

A借：成本费用（资产评估增值额）

贷：资本公积

递延税款（评估增值额×所得税税率）

结转应纳税所得额时：

B借：递延税款

贷：应交税金——应交所得税

（2）企业按评估价值计提折旧，增值部份的折旧在纳税申报时要作为调整事项：

借：成本费用（资产评估增值额）

贷：资本公积

实际工作中对应纳税申报的处理则是分期分次调整各年度应纳税所得额。

评估的资产项目可采用不同的评估方法，如成本法、市场法等，但无论中介机构采用何种评估方法，需要掌握的原则是：资产项目中的流动资产——待摊费用评估时要与尚未摊销的实际时限一致，固定资产中的报废资产需有相关部门的鉴定依据，如房屋建筑物的危房鉴定报告、临时建筑物的证明等，且视同报废的固定资产留存残值的比例要符合评估协会及当地国资部门的最低限额；负债项目中的应付福利费、工会经费等一般评估为零值，对于核算依据不充分的负债，在没有取得相应证据时也要确定评估值为零。

3.股权转让评估基准日至完成日期间损益的处理

由于股转让需要在一定时间才能结束，那么在这一期间转让股权的企业生产经营尚在继续，或实体仍然存在，形成的经营成果即利润的增减变化需要调整，发生的费用支出也要调整评估后的净资产，因为股权的最终转让是以调整后的净资产作为转让或折股基础的。

（1）期间净利润需要上缴的

借：未分配利润

贷：应付利润

（2）期间亏损需由上级部门补足的

借：货币资金、其他应收款

贷：未分配利润

4.净资产折股或增资扩股时的处理

调整后的企业净资产作为股权转让时，一般应全部折股，如不完全折股的，剩余部分净资产要么做为国有股权在资本公积挂账，要么在验资时作为其他应付款挂账处理，账务处理如下：

全部折股情况下

借：资产类科目

贷：负债类科目

实收资本

未全部折股情况下

借：资产类科目

贷：负债类科目

实收资本

资本公积或其他应付款（未折股部份转入资本公积或其他应付款）

新增加的股东投资时

借：货币资金、实物资产

贷：实收资本

在这里须要强调的是新加入的股东投入的实物资产必须经过评估，其价值经全部股东签字认可。

5.股权转让完成后的账务处理

股权转让完成后，有两种方法进行账务处理

（1）结束旧账，建立新账

将旧账以相反科目全部对冲：

借：负债类科目

权益类科目

贷：资产类科目

建立新账，以调整后的评估报告数据建立新账（参见4净资产折股或增资扩股时）

（2）沿用旧账

《全国水土流失动态监测规划（2018－2022年）》的规划任务如下：一是对23个国家级水土流失重点预防区和17个国家级水土流失重点治理区开展动态监测，涉及1091个县，县域面积499.8万平方公里。二是选取不同侵蚀类型区的115个典型监测点开展水土流失定位观测。三是根据国家级重点防治区和省级水土流失动态监测成果，结合监测点观测数据等资料，开展全国水土流失年度消长情况分析评价。四是开展水土保持监测数据整（汇）编。五是加强监测成果与信息应用，编制年度水土保持公报。

此时应在旧账基础上，分别对评估增减值、期间损益及新股东入股分别不同情况进行处理。

评估增值时，仅限于对发生评估增值的资产负债项目处理：

借：资产类科目

贷：负债类科目

营业外收入

评估减值时，仅限于对发生评估减值的资产负债项目处理：

借：营业外支出

货：资产类科目

调整期间损益（参见3股权转让评估基准日至完成日期间损益的处理）

股东入股（参见4净资产折股或增资扩股时）

现实中由于各企业情况不同和实际操作中遇到的复杂程度不同，上述会计处理并不能含概全部，须要具体问题区别对待处理。

（作者单位：石河子国有资产经营（集团）有限公司）