基于新企业所得税法的纳税筹划

高 微

基于新企业所得税法的纳税筹划

高 微

税收筹划是纳税人在法律规定许可的范围内，通过对投资、筹资、经营、理财等活动进行事先安排和筹划，尽可能减少不必要的纳税支出，以谋求最大限度的纳税利益，实现企业税后利润最大化。为适应经济发展，我国自2007年开始了新一轮的企业所得税改革。这些变革必然会对过去行之有效的企业所得税筹划方案产生影响，同时也会为企业所得税税收筹划提供新的机遇。

一、新企业所得税法变动情况

（一）税率变动

新所得税法规定法定税率为25%，内资企业和外资企业一致，国家需要重点扶持的高新技术企业为15%，小型微利企业为20%，非居民企业为20%。

（二）主要税收优惠变动

新税法为统一内资、外资企业所得税税负，结合各国税制改革的新形势，采取五种方式对税收优惠政策进行了整合。从整合内容可以看出，未来所得税收优惠政策的主要导向包括：促进技术创新和科技进步、鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环境保护与节能、支持安全生产、促进公益事业和照顾弱势群体，以及自然灾害专项减免税优惠政策等。

（三）引入“居民企业”和“非居民企业”概念

参照国际经验，新法采用了规范的“居民企业”和“非居民企业”的概念，居民企业承担全面纳税义务，就其境内外全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于境内的所得纳税。居民企业是指依照中国法律、法规在中国境内成立、或者实际管理机构在中国境内的企业。非居民企业是指依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构场所，但有来源于中国境内所得的企业。

（四）明确应纳税所得范围

新税法将收入总额界定为“企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入”，同时，新法对“不征税收入”也作了明确规定，即财政拨款、纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等属于财政性资金的收入。新法还将国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入等规定为“免税收入”，明确了企业所得税的应税所得范围。

二、新企业所得税法下税收筹划

（一）企业开办时的税收筹划

1.投资地点的筹划

新《企业所得税法》规定：民族自治地方的自治机关对本民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分，可以决定减征或者免征。由于我国是一个多民族国家，民族区域自治地区较多，投资前可事先进行调研，选择有区域优惠的地区进行投资。

2.企业组织形式的筹划

（1）公司制企业与合伙企业的选择

我国目前企业的组织形式主要有股份公司、有限责任公司、合伙企业和个人独资企业等，而新《企业所得税法》规定合伙企业和个人独资企业不适用本企业所得税法，只缴纳个人所得税，而股份公司和有限责任公司在缴纳完企业所得税后股东还得再缴纳个人所得税，但鉴于后两者在责任承担上要大于前两者，因此企业在权衡自身发展前景、规模预测、市场风险等因素后，可合理选择企业的组织形式，以期缴纳相对较少的税款。

（2）利用机构设置进行税收筹划

新《企业所得税法》规定统一以公司法人为基本纳税单位，不具备法人资格的机构不再是独立纳税人，不具有法人资格的营业机构应实行法人汇总纳税制度。这一点为连锁企业、集团型企业留下了较大的税收筹划的空间。连锁企业、集团型企业可以通过税负测算来确定在设立连锁分店、分公司等分支机构时，是设立分公司还是法人子公司。当企业需要到外地设立分支机构时，可以先考虑设立分公司，因为经营初期发生的成本费用较多，可以冲减总公司的税收负担。如果企业把设立在各地的子公司改变成分公司，使其失去独立纳税资格，就可以由总公司汇总缴纳企业所得税。这样做的好处是：各分公司间的收入、成本费用可以相互弥补，实现均摊，避免出现各分公司税负严重不均的现象。

3.投资行业的筹划

分析国家产业政策，从事国家鼓励的行业，从新《企业所得税法》看，国家鼓励的领域主要有：（1）农、林、牧、渔业项目；（2）国家重点扶持的公共基础设施项目；（3）符合条件的环境保护、节能节水项目；（4）企业符合条件的技术转让项目。从事上述项目所得，均可享受不同程度地免征或减征企业所得税优惠。

4.小型微利企业政策的筹划

新企业所得税法规定：符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。企业在创建初期，如已有较成熟的项目，对企业规模有较可靠的判断，可考虑成立几个相同业务性质的公司，将大企业由大划小，享受20%的税率，相当于享受了20%的减免税优惠。

（二）经营过程中的税收筹划

1.融资方式的选择

一般说来企业的融资渠道主要有三种：内部资金、负债融资、权益融资。企业可以根据具体情况，进行融资筹划。自有资金融资可以避免风险，但是这种方法风险小，收益也小。负债融资主要是向银行贷款以及在同行之间拆借资金，这种融资方式最主要的好处是利用利息的财务杠杆作用达到节税的目的。权益融资主要是指企业通过在资本市场上发行股票、债券来筹集资金的形式。这种筹资方式仅适用于一些大型的上市公司。因此，在这三种融资方式中，企业要根据企业的具体情况，进行筹划。如果企业有条件选择负债融资，在借款利率符合国家规定的情况下，借款利息可以税前抵扣，增加企业成本，达到了少纳所得税的目的。

2.扣除项目的筹划

（1）技术开发费筹划

新《企业所得税法》规定企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额时加计扣除，所称加计扣除是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

（2）广告费、业务宣传费和业务招待费筹划

《实施条例》没有区分广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。广告费、业务宣传费扣除限额较以前的基本扣除限额明显有所提高，且可以向以后年度结转。新税法规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额60%扣除，但最高不超过当年销售（营业）收入的5‰，即业务招待费的扣除标准有所下降，且超支部分不得向以后年度结转，因此企业应做好业务招待费的预算，尽量减少支出。可以将业务招待费转为广告费、业务宣传费、办公费用等支出，能列入会议费的支出尽量不列入业务招待费。

（3）工资薪金筹划

新《企业所得税法》取消了内资企业计税工资制度，规定企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除，即工资从限额扣除转变全额扣除。当然，相应的工会经费、职工福利费和职工教育经费的扣除限额也提高了。企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除。超过部分，准予在以后年度结转扣除，这意味着职工教育经费可全额扣除。尽可能多的列支工资薪金支出，超支福利以工资形式发放，持内部职工股企业，把向职工发放的股利改为绩效工资或年终奖金，增加职工教育、培训机会，建立工会组织，改善职工福利。在筹划时应注意职工工资需缴纳个人所得税，增加工资幅度时需权衡利弊。新企业所得税法同时也规定，工资支出应做到真实、合理，否则税务机关有权调整工资扣除数。企业在招聘员工时，还应充分考虑到安置符合条件的人员就业，可以享受到所得税的税收优惠。新《企业所得税法》实行加计扣除政策并取消了安置人员的比例限制。

（4）其它成本费用筹划

与原税法相比，新《企业所得税法》提高了成本费用的扣除标准。例如企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分准予在计算应纳税所得额时扣除。企业可以考虑适当增加该类支出的金额，以充分发挥其抵税的作用，减轻企业税收负担。

3.税收优惠政策的筹划

税收优惠政策是政府常用的一种宏观经济调控手段，在客观上造成了国内不同地区、不同行业之间的税收差距，因此也为纳税人进行税收筹划创造了条件。

（1）所得税法实施条例中规定：高新技术企业研究开发费用实行150%的加计扣除政策。（2）新税法规定对高新技术企业实行15%的优惠政策，不再作地域限制，在全国范围都适用。（3）新税法规定，创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后年度结转抵扣。（4）新税法规定，一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税，超过500万元的部分，减半征收企业所得税。（5）新税法规定，企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加计折旧的，可以缩短折旧年限或者采用加速折旧法。

4.收入确认期限的筹划

一般说来，会计收入确认有不同的时期，一旦收入确认，不管资金是否回笼，都要补缴应缴的税款，加大企业筹集资金的成本，减少了税后利润。所以，收入确认，也要根据具体情况，进行税收筹划。例如，分期收款销售商品是根据合同约定期确认收入，委托销售商品是在收到代销清单时确认收入。为了实现合理纳税期间，企业可以在签订销售合同时选择不同的销货方式，在不同时期确认收入，实现递延纳税，减少筹集资金的成本，增加企业税后利润。

（作者单位：兰州理工大学经济管理学院）