现行农产品进项税抵扣政策存在的主要问题及进项税额核定扣除办法的利弊分析

文/黑龙江省完达山乳业股份有限公司 杨晓萍

为加强农产品增值税进项税额抵扣管理，2011年6月28日，国家税务总局出台了《国家税务总局关于部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除管理办法的公告》（征求意见稿），以下简称《办法》。《办法》拟在液体乳及乳制品制造、食用植物油加工行业试点实行进项税额核定扣除办法。《办法》的思路是：继续对农业生产者销售自产农产品给予免征增值税的优惠政策，同时，改变当前农产品加工和流通企业凭农产品收购发票直接计算抵扣进项税额的做法，实行农产品进项税额核定扣除办法。核定扣除办法拟取消农产品收购发票的抵扣功能，将农产品进项税额与现有抵扣凭证脱钩，改按纳税人每月实际耗用的农产品数量来确定当期可抵扣的进项税额。以下，笔者结合农产品加工企业的行业特点，浅谈现行农产品抵扣政策存在的主要问题及《办法》中存在的利与弊。

1 现行农产品抵扣政策存在的主要问题

现行农产品抵扣政策在促进农产品生产和流通发展中发挥了重要作用，同时，也要看到该政策在实际执行中一些不利因素逐渐显现出来。一是破坏了增值税的稳定运行。增值税的计税原理是征多少扣多少，未征税则不扣税。农产品抵扣政策采取的“前免后抵、自开自抵”的方式，违背了增值税征扣税一致的基本原则，动摇了增值税稳定运行的根基；二是引起了所谓“高征低扣”的误解和争论。现行农产品抵扣政策实际上是一种隐性财政补贴，但由于虚拟抵扣的进项税额按13%的扣除率计算，而大部分农产品加工企业生产销售的货物适用17%的增值税税率，经常会引起所谓“高征低扣”的误解；三是引发了大量的偷骗税案件。农产品“自开自抵”的方式使得税务机关对农产品收购发票无法通过稽核比对来检验收购行为的真实性，客观上给不法分子提供了可乘之机，导致利用农产品收购发票偷骗税的案件时有发生；四是增加了征纳双方的成本。由于农产品收购行为复杂多样，在现有制度下，国家曾采取收购农产品定额扣税、第三方付款确认抵扣等管理方式，但效果十分有限，有些措施反而在一定程度上增加了征纳双方的成本。

2 进项税额核定扣除办法的利弊分析

2.1 有利方面

《办法》拟将农产品抵扣政策调整为按农产品进项税额核定扣除，其有利方面：一是减轻大部分农产品加工企业的税收负担。实行农产品进项税额核定扣除办法，可维持现行农业生产者销售自产农产品免征增值税政策不变，有利于农民增收，减轻大部分农产品加工企业的税收负担，引导农产品加工和流通企业做大做强；二是解决行业间增值税税负不平衡现象。由于销项税和进项税税率的不统一，使得大部分农产品加工企业增值税税负实际上比工业企业还高。进项税额统一核定扣除后，可解决工业企业与农产品初加工企业间增值税税负不平衡的现象；三是提升农产品加工竞争力。实行农产品进项税额核定扣除，同时将扣除率调整为产成品的适用税率，可大大减轻农产品加工企业的增值税负担，有利于鼓励农产品加工增值，促进农产品加工行业的发展；四是稳定增值税基本征扣税机制。该《办法》可避免购销双方相互制约的增值税征扣税链条机制失效，稳定增值税运行根基；五是有利于堵塞增值税抵扣漏洞。《办法》废除了农产品收购发票抵扣功能，将农产品进项税额与现有抵扣凭证脱钩，从源头上消除了不法企业虚开收购发票的动机。

2.2 不利方面

《办法》采取农产品进项税额核定扣除办法，取消了农产品进项税额凭票扣税的制度，需要依据纳税人财务资料记录的数据及税务机关掌握的第三方数据来计算扣除标准，可能会出现核定标准不统一、税收待遇不公平等问题。一是进项税额扣除标准核定难度大。由于农产品加工企业生产设备的新旧程度、生产规模、加工工艺、原料奶及大豆的产地及质量、企业会计核算基础、参与核定人员对企业了解程度等因素的不同，税务机关分别按企业核定不同地区同一行业进项税统一扣除标准时，会有一定的难度；二是现行规定与《办法》衔接难度大。现行增值税暂行条例明确规定农产品进项税额凭票扣税，《办法》按农产品进项税额核定扣除，抵扣方式发生了根本性的改变。试点企业在试行阶段，现行规定与《办法》衔接上有一定的难度。如《办法》中规定，对期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品的进项税额作转出处理，如果一次性作转出处理，势必占用企业大量的周转资金。再如《办法》中规定，纳税人销售货物时按照税务机关核定的扣除标准确定当期允许抵扣的进项税额，并从成本类科目转入“应交税费一应交增值税（进项税额）”科目，从成本结转和成本归集过程看，势必导致成本类科目发生额与存货类科目发出额不一致，不利于企业进行成本核算和分析；三是《办法》对农产品初加工企业没有起到减轻税负的作用。对于农产品深加工企业来说，由于适用增值税税率为17%，根据《办法》规定，当农产品进项税额扣除率由13%提高到17%后，可抵扣的进项税额为：买价×17%/（1+17%）=买价×14.53%，由现行政策规定的13%上升至14.53%，《办法》将减少该行业原料税务负担1.53个百分点。但对于农产品初加工企业来说，根据《财政部、国家税务总局关于印发〈农业产品征税范围注释〉的通知》（财税字［1995］52号）第（七）条规定，以大豆等为原料榨取油脂的油料植物增值税适用13%低税率，按现行政策规定，可抵扣的进项税额为：买价×13%；按《办法》规定，可抵扣的进项税额为：买价×13%/（1+13%）=买价×11.50%，由现行政策规定的13%下降至11.50%，《办法》将增加初加工企业原料税务负担1.5个百分点。这显然不利于扶持农产品初加工企业或以农产品初加工为主的企业的发展。

总之，做好农产品增值税进项税额核定扣除办法宣传工作，总结试点经验，及时反映试点过程中存在的问题更为重要。