发展低碳经济的税收政策研究

张景华

（中共国家税务总局党校，江苏扬州 225007）

气候变化已成为威胁人类生存和发展的首要问题，也是影响未来世界经济和社会发展、全球政治和经济格局重构的最重要因素之一。引导和保障低碳经济发展已上升为一种政府行为，成为了一项重要的公共事务。目前，中国已经是世界上最大的煤炭消费国、第二大能源消费国、第二大二氧化碳排放国。在减排中寻求发展，走低碳发展之路，对我国而言是符合国情的发展战略，并能化解当前的国际气候政治压力。税收政策是促进节能减排目标的实现，推动低碳经济发展的重要政策手段。因此，需要改革和完善税收制度，构建适合我国国情的税收体系，从而促进低碳经济的发展。

一、发展低碳经济是促进经济增长方式转变的内在要求

1.低碳经济是全球经济发展的总体趋势

近年来，国际社会高度关注气候变化问题，其中最为显著的特点就是全球气候变暖。目前，温室气体的大量排放加快了全球气候变化的步伐，其中，因为二氧化碳排放量大、生命期长的特点，使其成为了对气候变化影响最大的温室气体。全球变暖已经是一个现实。全球气候变暖表面上是环境问题，实质上反映的是能源发展和经济竞争优势地位的问题。一方面，由于当今世界仍然主要依赖于传统的矿物能源，全球总能耗的74%来自煤炭、石油、天然气等，各国为保障自身的能源安全展开了激烈的争夺战;另一方面，已有不少公开的模型估算了全球气候变暖的经济损失。

根据世界气象组织2002年发布一份报告，20世纪90年代，全球发生的重大气象灾害比50年代多5倍，因此造成的年均经济损失从60年代的40亿美元飚升至290亿美元。气候恶化和生态失衡产生了大量“气候难民”。靠天吃饭的农业是气候变暖中最为脆弱的行业。联合国粮农组织研究报告指出，如果气温升高2摄氏度，农业可能减产30%;如果不对气候变暖采取任何措施，到21世纪后半期，全球主要农作物如小麦、水稻和玉米的产量最多可下降36%;今后20年至50年间的农业生产也将受到气候变化的严重冲击，并进而严重影响全球超长期的粮食安全。2006年，题为“从经济学角度看气候变化”的专门报告（又称“斯特恩报告”）在尼古拉斯·斯特恩主持下完成了，从经济学的视角对气候变化进行了全新的审视，对在气候变化背景下向低碳经济转变以及采取不同适应办法的可能性做了评估，并分析了气候变化对于国家经济的影响。如果人类按照目前的模式继续发展下去，在未来50年左右的时间，全球平均温度将升高2℃ ～3℃，这将会造成全球经济的GDP比重下挫5% ～10%，而贫穷国家则会超过10%。如果现在即采取措施，在2050年前把温室气体浓度控制在450ppm（百万分之一单位）至550ppm的水平上，减排的成本大约仅占GDP的1%。报告还提出，要实施长期稳定的碳价格政策和低碳技术发展政策，消除阻碍减排行动的障碍因素，使温室气体减排行动的有效实施有所保证。2007年，联合国政府间气候变化专门委员会（IPCC）发布了第四份气候变化评估报告《气候变化2007》。报告明确指出，全球气候系统的变暖是“明确无疑”的，大气中二氧化碳浓度已从工业革命前的280ppm上升到2005年的379ppm，超过了近65万年以来的自然变化范围;近百年（1906—2005年）全球平均地表温度升高了0.74℃，且升温速率不断加快。报告指出，这几乎毫无疑问地是近期人类活动造成的温室气体排放增多引起的，自1750年以来，人类活动是气候变暖的主要原因之一;而近50年全球的大部分增暖，非常可能（90%以上）是人类活动的结果，特别是源于化石燃料的使用导致的人为温室气体排放。预计到21世纪末，全球气候系统还将继续变暖，其升温幅度将取决于人类现在所采取的行动。气候变化将会在可预见的未来持续下去并不断增强，这也将对地球及其居民构成潜在的重大威胁。

气候变化对社会经济的影响，其实质就是人地关系的反映。气候变化问题从表面上看是一个环境问题，本质是个经济问题。现实的经济成本是最主要的原因。能源是人类社会发展中不可缺少的能量动力来源，减排温室气体也就意味着限制化石燃料的使用，势必影响经济发展。由此生产的经济成本不仅是现实存在的，并且在程度上而言是相当昂贵的。效率成为人类社会发展追求的主要目标。可以肯定的是，如果不抓紧采取行动，世界各国将要付出的与气候变化相关的成本远远大于减排成本。气候变化是一项极其复杂和长期的全球性问题，关系到各个国家的根本利益和长远利益，必将给21世纪的全球经济带来重大而深远的影响。气候变化对整个经济社会的影响巨大，必须采取积极有效的措施来控制并避免气候变化所带来的危害。选择减少温室气体排放的政策虽然在一定程度上抑制了国家和全球的经济增长，但是相对不采取行动将要面临更大的损失和潜在的风险，做出政策回应是必要之举。如何在保持经济增长、满足合理需求的同时，防止气候变化危及人类生存发展环境，对实现全球可持续发展意义重大，关系到整个世界的共同未来。

低碳经济正是在人类温室效应及由此产生的全球气候变暖问题日趋严重的背景下提出的。在人类生产、生活中，为了获取能源而大量消耗化石能源，致使地层中沉积碳库的碳以较快的速度流向大气碳库，从而引发了温室效应、环境污染等灾难性问题。低碳经济（Low－carbon Economy）是由英国政府在2003年最先提出的，是指依靠技术创新和相关政策措施，实施一场能源革命，建立一种减少排放温室气体的经济发展模式，从而减缓气候变化。作为一种新的经济发展模式，低碳经济将导致能源消费方式和人们生活方式的革新，推动建立在化石燃料基础之上的现代工业文明向工业生态文明的转变。这也预示着新的工业革命的到来，未来的经济增长模式必然是低碳模式。

2.发展低碳经济是转变经济增长方式的必然选择

低碳经济的实质是能源效率和清洁能源结构问题，其核心是能源技术创新和制度创新，目标是减缓气候变化和促进人类的可持续发展。发展低碳经济更多的是转变发展方式，减轻单位GDP的资源和环境代价，通过向自然资源投资来恢复和扩大资源存量，运用生态学原理设计工艺与产业流程来提高资源效率，使发展的成果更好地为人民所共享。在全球范围内鼓励低碳经济发展，从短期来看，不但可以拉动就业、提振经济，还能有效调整全球经济结构，理顺资源环境与经济发展的关系;从长期来看，更有利于全球经济可持续的、广泛的增长，避免危机重演，实现真正意义上的协调、可持续发展。

中国作为世界第二大能源生产国和消费国，第二大二氧化碳排放国，在发展低碳经济方面必然面临许多挑战。中国正处于工业化过程当中，经济发展尚未走向集约化的发展道路，高度依赖于能源和资源，单位GDP能耗也高于能源消费国的平均水平。作为发展中国家，能源和环境问题已成为制约中国经济可持续发展的瓶颈。中国是一个发展中国家，人口众多、经济发展水平低、生态环境脆弱，易受气候变化的不利影响，并且正处于经济快速发展阶段，面临着发展经济、消除贫困和减缓温室气体排放的多重压力。当前，中国仍是高碳的能源结构的国家，在整体能源结构中化石能源占了92.7%，其中高碳排放量的煤炭占了68.7%，石油占了21.2%，中国经济在工业化发展过程仍然靠高碳能源所驱动，而且中国的能源使用效率较低，仅达到世界平均水平的一半。我国中长期的经济增长形成对能源的高需求和以煤为主的能源消费结构，都将导致二氧化碳排放量的持续增长。作为一个以煤炭为主要能源消费的发展中国家，中国既要加速发展经济，提升国民经济的整体实力，而且还要降低温室气体排放量，实施低碳经济的发展模式。

低碳经济模式是扭转经济粗放式增长向集约式增长的一剂良药。低碳经济模式要求改变国民经济的产业结构与布局，提升能源利用率，降低单位GDP能耗。发展低碳经济，可以大力推进经济增长方式由粗放型向集约型转变，转向新型工业化道路，孕育高新技术产业。发展资源节约型、环境友好型的低碳经济正是我国实现经济可持续发展、树立负责任大国形象的客观要求和战略选择。发展低碳经济有助于缓解中国面临的温室气体减排压力和保护资源环境压力，有助于确保中国发挥后发优势、在未来社会的国际竞争力和发展潜力，有助于实现气候变化背景下中国可持续发展战略目标。因此，发展低碳经济完全符合中国的国家利益，及早推动社会经济朝着低碳方向转型，已经不再是可有可无的选择。结合当前国际上强烈呼吁应对全球气候变暖、国内大力提倡生态文明的新形式，中国选择低碳经济，提高经济发展的质量，促进经济又好又快发展是更为理性的发展模式。

二、发展低碳经济的税收政策工具分析

1.发展低碳经济的税收政策

以市场为基础的环境管理手段受到经济学家格外推崇，由于它们不仅在完成某一给定的减排目标时经济成本最低，而且还提供动态激励机制促进长远开发更为廉价的减排技术。从理论上讲，决策者拥有大量的政策工具可以选择以达到减少温室气体排放的目标:污染税、减排补贴、排放配额、排放权贸易以及管制。污染税与排放权贸易是两个重要的环境管理政策工具。早在20世纪初环境经济学的奠基人庇古就利用福利经济学原理对环境污染进行了经济分析，并提出了污染税（也称庇古税）的概念。美国经济学家鲍莫尔等人在20世纪六七十年代应用一般均衡理论，研究了在帕累托效率标准下的污染控制的最优途径。然而在实践中，污染税也会有一定局限性，比如信息不足使税率偏离最优状态，政府干预导致较高的监测和管理成本，征税不能控制企业的进入并使排污总量增加等等。环境管理的另一种重要手段是科斯的产权管理思想。假定产权明晰和交易成本为零，拥有产权的任何一方可以在无须政府干预的条件下，通过讨价还价协调利益，达到没有社会成本的环境优化管理。对于大气等人类共有资源，产权不易界定，可以通过国际组织或各国政府间的谈判来分配许可额度，并且建立许可额度的交易市场来实现市场优化配置。这近似于产权管理方法。关于气候变化中的排放权贸易制度的设想便是如此。但是，此时许可额度的分配并非产权拥有者和使用者之间协商的均衡点，无法保证帕累托最优条件。此外，科斯产权管理方法的优化机理在实践中发挥作用也受交易双方的误导、交易成本以及收入效应等问题的限制。环境管理的两种政策工具污染税和排放权贸易孰优孰劣，曾是学术界研究的热门问题。尽管争议颇多，但大多数学者研究认为两者在理论上是等价的。

税收政策是国家宏观调控的重要手段。通过减缓气候变化的税收政策，控制二氧化碳的排放量，降低单位GDP能耗，对于加快产业结构调整和经济发展模式转变具有重要的现实意义。税收政策作为政府宏观调控重要手段，主要表现为经济性政策和研究开发政策，在促进低碳经济发展中发挥着重要的作用。经济性政策主要是指由政府制定或者批准实施的各类经济性政策手段，有激励性政策和惩罚性政策两大种类。其中，激励性经济政策主要包含税收优惠政策（如减免生产环节流转税及其附加税、减免所得税、减免进口环节各项税收等）;惩罚性经济政策主要包含开征能源税、气候变化税、碳税等环境税。这种税收政策不具有强制性，主要发挥市场机制对于市场运行产生的强烈刺激作用，迫使企业实施相应的行动，以适应市场机制的要求，即通过影响企业的经济利益，实现影响企业行为的目的。研究与开发政策主要体现在税收政策层面，包括在能源技术研究与开发、试点示范等活动中政府的态度以及所采取的行动。因为研究与开发阶段是技术发展的初始阶段，一般情况下并不具备经济效益和其他效益，所以这类政策主要表现为政府行为，并且通常只追求效果，很少强调经济效益。

2.发展低碳经济税收政策的国际经验

世界各国特别是发达国家多年来在发展低碳经济领域进行了大量的研究，并且出台制定了一系列与发展低碳经济相关的税收政策，这就为发展中国家建立发展低碳经济税收政策体系积累了极为丰富的经验。同时，在发展低碳经济领域的税收政策中，各国也都各具特色。20世纪80年代以来，经济合作与发展组织（OECD）广泛研究绿色税收，其中以《环境管理中的经济手段》、《环境税的实施战略》等著作为代表，深入分析了绿色税收对经济社会的各方面影响、具体的绿色税收政策设计，如税基的确定、税率的选择、税款的使用等等。美国在发展低碳经济领域的税收税政策主要体现在两个方面:提高能源效率和发展清洁能源，而且以经济激励政策为主。其具体的税收政策主要表现:在交通运输方面，通过税收返还的形式鼓励消费者消费混合动力车，对于从2006年至2010年期间购买此类车型的消费者给予税收返还最高为3 400美元。在建筑节能方面，为了鼓励消费者购买和使用节能建筑和设备，政府对于达到标准的新建节能建筑给予1 000美元～2 000美元的税收减免;政府还对在住宅中使用节能玻璃和节能电器的居民给予税收减免，甚至在住宅中更换节能窗户、更新室内温度调控设备等也可以得到全部支出10%的减免税收优惠;最后，根据当地的实际条件，各州政府还分别制定了具有地方性质的节能减排产品税收减免政策。法国对于供暖、家庭保温设备和高效锅炉安装的收入减免征所得税;少征对于提高工业领域能源效率的技术投资方面的税收，并且实施第一年加速折旧制度;对投资于节能领域公司的节能设备在使用和租赁过程中的所得税减免。同时，从2005年1月起法国政府还将使用可再生能源设备的税收减免比例从40%提高到了50%。德国政府不仅免征排除或减少环境危害产品的销售税，生产这类产品的企业还可以享受折旧方面的优惠，例如环保设施在购置或建造的财政年度内不仅按成本的60%计提折旧，而且还可以按成本的10%在以后各年中计提折旧。德国在2009年初的国家节能计划中提出了于2020年之前减少40%的温室气体排放量的目标。这项计划要求在所有领域提高能效，并提出了老旧建筑物按节能标准来进行重建的税收激励措施。

同税收优惠政策相反，以英国为代表的西方发达国家，还深入研究了减缓气候变化的专门税种，并纷纷开征了碳税、气候变化税等。20世纪80年代初，丹麦、挪威、芬兰、瑞典、荷兰与美国开始相继征收碳税;从1999年起法国征收生态税，并通过大幅度地提高生物能源的财政补贴方式来鼓励发展生物能源;2001年英国开征以煤炭、天然气和电能的使用量为税基的气候变化税，并用于补贴节能投资和拨付碳基金来帮助企业投资低碳技术。碳税就是庇古税，是一种环境税，通常是对煤、石油、天然气等化石燃料按其含碳量设计定额税率来征收的。碳税的计税依据是石化能源的含碳量，它是对石化能源征收的消费税。征收碳税将提高石化能源产品的价格，通过价格的提高会促使资源的节约利用，在价格上更具有竞争优势是非石化能源，从而最终促进减少温室气体排放。

发展低碳经济的国外税收政策对于中国的启示，主要体现在以下两个方面:一方面是目标引导。节约利用能源、发展新能源和可再生能源、减少温室气体排放是发展低碳经济的关键。因此，许多国家都制定了本国节能减排和发展新能源和可再生能源的战略规划，并且根据这些相关目标制定相应的税收政策;另外一方面是并用激励性政策和惩罚性政策。对于大力推广和普及清洁能源、高效产品的行业，激励性的税收政策具有重大的促进作用，税收减免优惠是各个国家在发展低碳经济领域所采取的激励性税收政策的主要体现。碳税或气候变化税在世界各国针对发展低碳经济领域的税收政策中惩罚性质最强。碳税或气候变化税作为一种污染税开征，主要是通过对煤炭、石油、天然气等化石燃料，按照其碳含量的比例来征税，实现化石燃料消耗和二氧化碳排放减少的目标。

三、完善发展低碳经济的税收政策体系

1.我国发展低碳经济税收政策的现状分析

我国目前尚未针对节能减排、减缓气候变化、发展低碳经济等方面专门开征独立的税种，但在现行税收制度中也有许多涉及以上领域的税收政策措施，这些政策措施分散在增值税、所得税、消费税、资源税等各税种中。

基于市场机制本身的缺陷，市场自身无法解决外部不经济问题，需要政府加以干预，而环境税收正是解决这一矛盾的有效经济手段。实际上环境税收可以看做是一种生态环境补偿费，也是将生态环境保护和可持续发展变成一种具有内在商业价值的制度设计。从资源节约和环境保护的角度看，我国现行的环境保护有关的税种在实践中存在的缺陷主要表现为:一是税基、税目、税率的选择都没有以经济可持续发展和环境保护为出发点，对促进经济主体治理污染和环境保护作用不大;二是与环境保护相关的税种基本上属于税源分散、税基狭小的税种，对节约资源和环境保护的作用有限;三是同西方发达国家相比，针对污染、破坏环境的行为或产品课征的专门性税种缺乏，比如生态税收。此类税种的缺位制约了税收对破坏环境、污染行为的控制力度。

当前，我国在环境税收制度上存在许多问题，主要采取对超标准排放污染物的生产单位征收超标准排污费和生态环境恢复费来治理环境污染，这种方式缺乏稳定性和强制性。资源税的设计安排没有更多体现在资源使用中的创新机制上，减少污染的排放，而是更多注重对不可再生资源的保护。现行的相当于环境税的种类中没有针对某一污染物排放的专门税种，这就导致环境污染治理手段的弱化，甚至污染治理漏洞的出现。我国现行的税制在促进节能减排、减缓气候变化、发展低碳经济方面起到了一定的积极作用，但是相关的税收政策措施还相对较少，并且还存在着明显的问题和不足，制约了税收对节约能源、减少温室气体排放的调控力度，也弱化了在发展低碳经济中税收的作用。

中国绿色税收体制存在诸多不足和缺陷，归结于当前的经济环境、社会环境、制度环境，也与我国的经济发展、经济体制及政策取向等方面存在着更深层次的关系。粗放型经济发展模式忽略了保护资源环境，从某种程度而言，此种粗放型经济发展方式是导致资源耗竭、环境污染日益恶化的根本原因。经济体制的不完善也限制了绿色税收体制的变革。现行的税收立法宗旨上难以体现绿色理念。在客观上具备一定绿色意义的税种中，其开征绝大部分都不是出于环境保护的初衷。比如，开设资源税的初衷是为了调节由于自然资源开采条件不同而生产的级差收入，税率的设计与开采条件紧密关联，并没考虑环境成本、使用者成本等外部成本;对于小汽车、汽车轮胎、摩托车、游艇等消费税的开征是为了抑制所谓的“超前”消费，并且取得一定的财政收入，也并非是出于环境保护目的;土地增值税的设置是为了抑制房地产炒作和牟取暴利的投机行为，同样不是以保护土地资源为目的。

2.完善我国发展低碳经济税收政策体系的建议

作为一种全新的发展模式，低碳经济要求税收政策层面有所创新，便于以较少的投入换得较大的产出，这本身也是低碳经济对于税收政策的要求。国家有关部门应密切合作，调整税收政策，加强税收的调节作用，发挥财政与税收的协同调控作用，建立适应国情的低碳经济的税收支持体系。税制体制的改革作为经济改革的尖兵，必须体现出我国的可持续发展战略，坚持科学发展观，借鉴国际的先进理念和经验，形成独具中国特色的绿色税收体系。

（1）要按照发展低碳经济的要求，重新考虑税收政策目标。因为低碳经济是以高效能、高效率、高效益和低能耗、低污染、低排放（三高三低）为基础，以低碳发展为发展方向，以碳中和技术为发展方法，以节能减排为发展方式的绿色经济发展模式。因此，中国的税收政策目标除了传统的三大职能以外，还要把更重要的绿色GDP的核算考虑进来，以最低的税收收入获得最高的社会福利作为低碳经济发展模式下的税收政策目标。将来需要结合绿色税制的构建，深化税收的调节作用，平衡财政和税收工具职能，以致财政和税收的协同调控作用更加明显。应当把处理好经济发展、社会发展与保护环境三者关系为出发点，以保证经济发展为核心，以提升可持续发展能力为目标，以加强生态保护、节约能源、优化能源结构为重点，并以科技进步为支撑，持续提高减缓和适应气候变化的能力。

（2）在发展低碳经济的税收政策框架设计中，应以经济性政策为主，以研究和开发政策为辅。加强税收政策的激励和约束作用，建立完善奖罚分明的税收制度。在主要的税种设计中要着重体现出低碳经济的要求，通过杠杆机制引导低碳经济发展。企业所得税是优化产业结构以及引导社会投资的重要政策工具，在能源节约和新能源与可再生能源的开发方面，企业所得税具有其他税种无法替代的作用。企业所得税的政策措施主要体现在以下两个方面:一是促进节能和新能源及可再生能源产品生产的税收政策;二是促进节能和新能源及可再生能源生产设备应用的税收政策。针对减缓气候变化、发展低碳经济的惩罚性经济政策主要体现在提高能效、促进节约能源这一领域，政府可以通过提高相关税种税率、拓宽税基，以及开征新的能源税种来实现提高能效、促进节约能源的目的。在能源利用效率的提高以及新能源和可再生能源的开发过程中，关键是技术进步，前期往往需要大量的投入。因此，政府应该加大该领域的研究开发支出，并制定更多的优惠政策。比如，在税收优惠方面，减征或免征企业为了提升能效、开发新能源和可再生能源提供咨询、技术培训、转让等所获得的技术型服务收入的营业税与企业所得税;按照研发费用的一定比例加计扣除企业为提高能效、开发新能源与可再生能源而发生的技术引进、技术培训和技术服务支出;对于企业自主开发和外购的节能及新能源和可再生能源产品生产技术支出，在加计扣除的基础上可以按一定比例缩短形成无形资产部分的摊销年限。消费税的改革也应对简单的以奢侈消费品为课征对象这一理念加以改变，而以高碳和低碳为标准，对当前的消费税政策修订，更多的贯彻对高碳产品消费课征重税的原则，等等。

（3）全面改革资源税。开征资源税，不但要将资源绝对地租和级差地租纳入到税额中来，而且还要考虑资源开采所产生的环境成本。基于资源开采成本和行业平均利润等诸因素，科学合理地确定资源税的税额，充分考虑可再生资源和不可再生资源之间的差异，可以防止一般资源与不可再生资源的过度耗费。为了推进资源节约型、环境友好型社会的建设，有效调节市场供求之间关系、充分反映资源稀缺程度与环境损害成本，规范资源收费制度的同时，有必要全面改革资源税。需要统筹兼顾企业的税费负担，取消部分资源类收费，并改征资源税。合理扩大资源税的征收范围，科学确定资源税的征收品目，适时调整计税依据，实行从价与从量征收相结合，科学确定资源税负担水平。作为一种与资源和环境直接相关的税收，资源税应进行相应改革，强化其资源功能和环境功能。资源税只是作为调节中央、地方、企业在资源开发中利益分配矛盾的工具之一，要更全面更深刻地解决问题，在于全面推进其他根本性的有关制度的改革，包括完善资源有偿使用制度、建立完善的资源开发补偿机制、推进资源价格政策改革、规范财政转移支付制度等。

（4）完善环境税费制度。当前迫切需要丰富完善绿色环保税收优惠政策的内容。如果完全按照市场经济原则配置资源，由于环保产业具有“高投入、低收益”的特点，很难保证纳税人愿意投资，但是环保事业又属于公共事业，在微观经济主体不愿承担或难以承担之时，政府便要代表公众进行投入，此时，倘若国家财力不足，可以实施适当的税收优惠政策来引导非国有资本和境外资本，使其按照市场机制和国际通行规则进入环保产业领域。同时，将主要污染物排放由征收排污费改为征收环境保护税，有利于促进我国形成节约能源资源和保护生态环境的产业结构、增长方式、消费模式，实现经济社会可持续发展。应立足我国国情，借鉴国际经验，通过对污染物排放行为开征环境保护税，加强税收在环境保护方面的调控作用，使制造污染者和破坏生态者承担必要的环境损害成本，正确引导企业生产经营行为。“碳税”的推出可以借鉴国际经验，对企业的节能减排行为加以引导。作为发展中国家，中国征收碳税的目标在于:短期内反映能源成本上涨原因，并减少二氧化碳的排放量;在中长期合理反映环境外部成本，并且建立合理的能源价格结构，推动能源节约和环境保护。

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