浅析房地产企业的税收筹划问题

黄齐朴 牟从华

浅析房地产企业的税收筹划问题

黄齐朴 牟从华

税收筹划是纳税人在法律规定许可的范围内，通过对企业生产经营的投资、筹资、经营、组织、交易、理财等活动进行事先安排和筹划，使企业税收收入最小化、费用最大化，实现企业免除纳税义务、减少纳税义务，或是递延纳税义务等的目标，谋求最大限度的纳税利益，实现企业税后利润或现金流量最大化综合方案的纳税优化选择。随着社会经济的发展，房地产行业投资快速增长，竞争加剧，行业利润呈下降趋势，房地产开发企业税收筹划显得越来越重要。

一、房地产开发企业税收筹划的必要性

1.有助于降低企业税收负担，提高企业竞争力

房地产开发企业税负偏重，尤其是在房地产交易和出租环节，房地产交易环节涉及的税种多，例如营业税、土地增值税、所得税、城市建设维护税等等；而房产的租金收入要承担17%（5%的营业税+12%的房产税）的税负，这些造成房地产开发企业沉重的税收负担。另外，由于严格的宏观调控措施，房价上涨空间受限，迫使房地产开发企业寻求成本优势，而税收筹划可以有效降低税收成本，提高企业的获利能力和投资回报率，为企业赢得竞争力。

2.增强合法纳税意识，实现涉税零风险

“涉税零风险”是指纳税人账目清楚，纳税申报正确，交纳税款及时、足额，不会出现任何关于税收方面的处罚，即在税收方面没有任何风险，或风险极小可以忽略不计的一种状态。在“涉税零风险”的状态下，纳税人虽然不能直接获得税收上的好处，但却能间接地获得一定的经济利益，可以避免发生不必要的经济损失和名誉损失，以使企业账目更加清楚，使管理更加有条不紊，更有利于企业的健康发展，更有利于企业的生产经营活动。房地产业是涉税高风险行业，行业内偷税、漏税现象严重，甚至被称为“纳税侏儒”。随着房地产行业竞争的加剧，房地产开发企业必须树形象、创品牌，所以“涉税零风险”应该成为房地产开发企业追求的更高理想。

3.改善财务管理，提高会计核算水平

税收筹划是财务管理的一种手段，它可以降低税收支出，提高资金利用效率，改善现金流，帮助企业实现财务管理战略目标。房地产业作为资金密集型行业，现金流管理对房地产开发企业来说至关重要，税收筹划无论是使企业取得绝对收益（减少税款支出）还是相对收益（实现递延纳税），对房地产开发企业来说都有重大意义。税收筹划是一种高水平的策划活动，企业为进行税收筹划必须聘用高素质的人才，规范自己的财务会计处理，为税收筹划提供真实详细的财务资料，这在客观上提高了自身的管理水平和核算水平。

二、房地产开发企业各环节涉税情况

（一）房地产开发各环节涉税情况

目前与中国房地产直接有关的税种多达14种，其中实际征收的有12种，占中国实际征收税种数量（21种）的一半以上。依据课税环节的不同，房地产税收可以分为三大类别，在不同课税环节对房地产税种安排不同，税负水平不同，产生的效应也不相同。

1.取得环节

房地产开发企业取得土地时支付的税金主要有契税、耕地占用税；另需支付土地开发费、土地拆迁费等相关费用，税费合计约占房价的75%，其中，契税按照最高税率5%水平计算，只占3.75%的比例，耕地占用税实行定额征收，所占比例更小。可见，在房地产取得环节，税费合计数额较大，但从税费比例看，费重税轻。

2.交易环节

在房地产交易环节，销售方涉及到营业税、城市维护建设税、企业所得税、土地增值税、印花税以及教育费附加共6个相关税费；购买方涉及到印花税、契税2个税种，房地产交易环节总体税负水平相当于销售收入或经营收入的18%左右，名义税负水平明显偏重（营业税及其附加5.5%、土地增值税30%—60%、企业所得税25%）。此外，在房地产交易行为中，购买方在承担由开发阶段转嫁而来的税费的同时，还需支付一些地方性的收费项目，如土地使用证费、房屋所有权证费、商品房买卖交易手续费等。另外，许多应由政府在财政预算中安排支付并通过使用者付费的方式逐步收回投资成本的公共产品，也被摊入房价中，由购买者通过购房一次性负担。因此，房地产交易环节的税负水平在各环节中为最重。

3.保有环节

房地产保有行为主要涉及到房产税和城镇土地使用税，这两个税种的名义税负水平明显偏低（房产税1.2%、城镇土地使用税0.2—10元/平方米）且优惠幅度极大，基本处于零税负状态；房地产租赁行为中，租赁方涉及到营业税、城市维护建设税、印花税、所得税、房产税、城镇土地使用税以及教育费附加，承租方涉及到印花税。无论最终税负由租赁方或承租方负担，房地产的租赁名义税负较重（营业税5%、个人所得税20%、房产税12%），税负水平占到全部租赁收入的30%—40%。

三、房地产开发企业各环节的税收筹划

（一）开发建设环节的税收筹划

房地产开发企业开发环节的主要工作有：房地产项目的立项审批、规划审批、设计施工、市场规划、土地出让或转让、筹集开发资金、委托施工单位进行工程建设等。对于房地产开发企业来说，此阶段的筹资方式蕴含了较大的税务筹划空间，既可以节省土地增值税，也为所得税的筹划做好准备工作。

房地产开发企业向金融机构借款或是公司间的拆借，借款利息既可以在所得税前扣除，又可以作为计算土地增值税增值额的扣除项目，从而减少房产的增值率。但是房地产企业的利息费用在计算企业所得税和计算土地增值税的处理方式是不同的。在计算土地增值税时，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（国税发[1995]6号）规定，当利息费用数额较大，应提供金融机构证明，据实扣除；反之，利息费用很少，则可不计算应分摊的利息，这样反而可以多扣除房地产开发费用，对实现税后收益最大化有利。在计算企业所得税时，新会计准则和税法均规定对开发完工之前的利息费用，应当计入开发成本；对开发完工之后的利息费用，应当记入期间费用。可见，对于计入开发成本的利息、费用，只有当房地产出售时，才能实现其“税盾”作用。

（二）交易环节的税收筹划

房地产企业销售环节涉及多个种税，是房地产开发企业涉税最多的环节，应税义务与销售业务几乎同步发生，税收筹划的成果可以快速体现。房地产开发企业在销售价格、促销方式等方面都有很大的税收筹划空间。

1.销售价格税收筹划

房地产的销售价格是开发商和购房者最为敏感的问题，也直接关系到营业税和土地增值税的纳税额，因此，确定合理的定价策略或分解销售收入将会起到很好的节税作用。

（1）定价策略税务筹划

房地产定价策略的税务筹划主要围绕土地增值税展开。因为，土地增值税实行四级超率累进税率（30%，40%，50%，60%，且存在普通住宅的增值率未超过20%的免征增值税优惠，可见，房地产价格提高，房地产开发企业税后利润可能增加、也可能减少。房地产开发企业可以根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，利用税收临界点方法，通过调整房地产销售价格影响增值税的应纳税额。

（2）销售收入分解税收筹划

房地产开发企业通过组建销售公司、设定转让定价，可有效节约土地增值税和企业所得税。此外，房地产开发企业与购房者签订合同时，如果略加变通，将销售收入分散，就能节省不少土地增值税，增加企业收益。在实际操作时，房地产开发企业可设立一家装饰装演公司，专门为购房户搞装修。装修合同上注明的金额属于劳务收入，应征收营业税，不缴纳土地增值税。这样就使得销售收入分散，税基和税率减少，可节省税款。

2.促销方式与税收筹划

房地产企业常用的促销方式包括:现金折扣，赠送装修、家具、家电，赠送一定年限的物业管理费。各种促销方式都可能改变房地产企业的纳税义务。如现金折扣将冲减营业税等税种的计税依据；赠送家具、家电将使房地产企业产生增值税纳税义务；赠送装修将使房地产企业产生营业税纳税义务。

任何促销手段都有成本，若操作得当，房地产企业为促销而发生的成本能较大程度地转化为购房者利益，从而实现促进销售的目的。其中，控制好促销的税收成本是关键。

（三）保有环节的税收筹划

房地产开发企业开发出来的房地产，有时并没有全部用来销售，而是留有部分自行经营管理或是将暂时未出售的房地产用来赚取租金，这就涉及到闲置房屋的税收筹划问题，如果是对外出租就产生了租金收入，当前租金收入在房地产开发企业的总收入中占有重要比例，租金的税收筹划问题也值得思考。

企业以房地产投资最常见的方式有两种：出租取得租金收入；以房地产入股联营分得利润。这两种方式所涉税种及税负各不相同。房地产开发企业将开发的商品房对外出租收取租金，按规定应缴纳房产税、营业税、城市维护建设税，之后还要缴纳企业所得税，税种多，税负重。如果是将不动产投资入股，参与被投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税及其附加，也不用直接缴纳房产税，只需要缴纳企业所得税。可见，通过将房屋出租业务转变为投资业务，可以有效降低企业税负。

综上所述，房地产开发企业要想在竞争激烈的市场中立于不败之地，就应把税收作为重要的前置成本因素加以考虑，通过合理的税收筹划，谋求最大限度的纳税利益，实现企业税后利润或现金流量最大化，从而提高企业竞争力。

（作者单位：玉溪师范学院商学院）