资产减值的确认与转回

彭 萍

（德州学院 经济管理系，山东 德州 2 5 3 0 2 3）

资产减值的确认与转回

彭 萍

（德州学院 经济管理系，山东 德州 2 5 3 0 2 3）

新会计准则的颁布和实施规范了资产减值的确认、计量和相关信息的披露.本文主要从教学的角度分别对允许转回和不允许转回资产减值的确认进行了探讨，进而对长期资产不允许转回资产减值进行了分析.

资产减值；减值确认；减值转回

资产减值是指资产的可回收金额低于其账面价值.企业在资产负债表日，判断资产是否发生减值，关键在于确定资产的可回收金额.按照资产减值准则的规定，资产的可收回金额是根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定的.

按照资产减值准则的规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回；而不适用资产减值准则的减值则允许转回.

1 允许转回的资产减值确认与转回

对于存货和金融资产的减值均不适用资产减值准则，其已确认资产减值损失在以后会计期间影响减值因素消失时，应当予以恢复.而这两类资产在确认减值时，其减值损失的确认方法又各不相同.

1.1 存货减值的确认与转回

对于存货，资产负债表日应当按照成本与可变现净值孰低计量.当存货成本高于其可变现净值时则计提存货跌价准备，当以前减记存货价值的影响因素已经消失时，应在原已计提的存货跌价准备金额内转回（如图1所示）.其中：“成本”是指存货的历史成本，即以历史成本为基础的存货计价方法计算的期末存货价值；“可变现净值”是指企业在正常生产经营过程中，以预计售价减去预计完工成本以及销售所必须的预计费用后的价值.而存货估计售价在确定时，若为执行销售合同或者劳务合同而持有的，应以合同价格作为其计量基础，其他的则以一般销售价格作为计量基础.

图1 存货减值的确认与转回

1.2 金融资产减值确认与转回

在资产负债表日，对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产，若有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备；在确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复的，应在原已计提的减值准备金额内转回.但不同的金融资产在具体确认与转回减值时的处理又有所不同.

1.2.1 应收款项减值确认与转回

资产负债表日，应分析应收款项的可收回性，有确凿证据表明确实无法收回或收回可能性不大的应收款项，应合理估计可能发生的坏账损失，并与前期坏账损失估计数比较，或继续转销应收款项，或转回以前因判断失误多估计的坏账损失（如图2所示）.其中估计坏账损失的方法有应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法三种.

图2 应收账款减值的确认与转回

1.2.2 持有至到期投资减值确认与转回

资产负债表日，当持有至到期投资的摊余成本高于预计未来现金流量的现值时，应确认持有至到期投资减值损失；在确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回（如图3所示）.

1.2.3 可供出售金融资产减值确认与转回

资产负债表日，当可供出售金融资产的账面价值高于其公允价值时，应确认可供出售金融资产减值损失；并将原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失予以转出；对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益；而可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回（如图4所示）.

图3 持有至到期投资减值的确认与转回

图4 可供出售金融资产减值的确认与转回

2 不允许转回的资产减值确认及思考

2.1 不允许转回减值准备资产的减值确认

资产减值准则主要规范的是长期股权投资、投资性房地产（成本模式计量）、固定资产、无形资产、商誉等非流动资产的减值，包括单项资产和资产组.当资产的可收回金额低于其账面价值，即表明资产发生了减值，应确认资产减值损失，计提资产减值准备.其中，可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之中的较高者确定.确认的资产减值损失金额应当先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值，再根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值.并且资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回（如图5所示）.

2.2 对不允许转回减值准备的思考

我国资产减值准则是在充分考虑中国国情以及与国际会计准则接轨的现实环境下出台的，据实证研究发现，上市公司2 0 0 6年计提的资产减值损失与2 0 0 5年相比没有明显差异，而2 0 0 7年计提的资产减值损失则明显少于2 0 0 5年，这说明资产减值准则中不允许转回减值损失对上市公司利用资产减值确认与转回操纵利润产生了明显的抑制效应.

但不允许转回资产减值损失又有明显的不足之处.一方面可能降低会计信息的相关性，对资产减值损失予以确认正是会计信息相关性的体现，然而当资产减值损失减少或不存在时，若不允许转回资产减值损失，将会降低会计信息的相关性，使会计信息使用者无法了解有关资产的相关信息.另一方面又有失公允性，在判断资产减值迹象时，其信息来源既有内部的，也有外部的，其中外部信息及其因素的未来变化是难以预料的.如果不利的外部因素在未来被解除了，那么很可能会使企业的资产价值得到大幅度提升，如果不允许转回资产减值损失，就会使会计信息失去公允性和真实性，不利于会计信息使用者的科学决策.

虽然不允许转回减值损失减少了会计人员的职业判断，对上市公司利用资产减值确认与转回操纵利润产生了明显的抑制效应，但其抑制作用毕竟是有限的，不能完全改变上市公司利用减值准备进行调节企业利润的状况，企业还可以利用坏账准备、存货减值等来实现利润操纵的目的.而资产减值损失是否允许转回又直接影响到会计信息的相关性和可靠性，因此不能片面的强调其中一个方面，而忽视另外一个方面，而应尽量兼顾会计信息相关性和可靠性，从而提高会计信息的整体效用.目前，我国会计环境正处于特殊时期，企业经济活动日趋复杂，要完善资产减值准则并促使其有效实施仍然任重而道远.

图5 不允许转回减值准备的资产减值确认

〔1〕财政部.企业会计准则2 0 0 6.经济科学出版社，2 0 0 6.

〔2〕赵春光.资产减值与盈余管理——论《资产减值》准则的政策涵义[J].会计研究,2 0 0 6（3）.

〔3〕王建新.公司治理结构、盈余管理动机与长期资产减值转回[J].会计研究，2 0 0 7（5）：6 0-6 6.

〔4〕李文美，施亭宇.禁止资产减值损失转回的可行性探讨[J].财会通讯，2 0 0 8（1 3）：3 4-3 6.

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1673-260X（2010）10-0081-02