建筑施工企业税收筹划浅谈

王俊兰

（中铁三局五公司，山西 晋中 030600）

税收筹划是企业站在纳税人的角度、在守法的前提下，谋求最大限度地减轻企业的税收负担，实现自身经济利益的最大化。建筑施工企业主要通过承包各种工程，提供建筑、安装劳务来取得收入、实现利润，这种生产经营的特殊性决定了财务管理活动的特殊性，从而税收筹划也呈现出独有的特点。文章拟从建筑施工企业不同的业务活动出发，分析了建筑施工企业税收筹划的一些技巧。

1 把好合同签定关，利用不同税目进行筹划的技巧

建筑施工企业需要签订各种经济合同，而每个经济合同的内容、价格等往往会影响税负，因此在合同签订时应该考虑其条款对税负的影响。

营业税法规定：建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人价款后的余额为营业额。工程承包公司承包建筑安装工程业务，即工程承包公司与建设单位签订承包合同的建筑安装工程业务，无论其是否参与施工，均应按“建筑业”税目（适用3%的税率）征收营业税。工程承包公司不与建设单位签订承包建筑安装工程合同，只是负责工程的组织协调业务，对工程承包公司的此项业务则按“服务业”税目（适用5%的税率）征收营业税。也就是说，在企业拥有施工资质的情况下，通过与建设单位签订工程承包合同，就可以利用税率的差异，达到节税的目的。

例一：建设单位A有一项工程由工程承包公司B组织安排施工单位，最后施工单位C中标，并直接与A签订承包合同，合同约定承包金额共5 000万元，A另外支付给B 200万元的中介服务费，在这个业务流程中，对于工程承包公司B来说，是以一个服务性公司而不是建筑单位出现，B公司所提供的组织协调服务则应按营业税的“服务业”税目计算缴纳营业税。则B缴纳营业税（城建税等附加暂不计算）为200万元×5%=10万元。

若B企业对该业务进行纳税筹划，与A直接签订承包合同，合同约定承包金额为5 200万元，之后B将工程转包给C，转包金额为5 000万元，根据《营业税暂行条例》的规定：建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。所以，B应纳营业税（5 200-5 000）×3%=6万元。这样，B公司可以节税4万元。

例二：施工企业施工任务不足时，为了提高设备的利用效率，会利用闲置设备去分包或转包其他企业的施工任务。因此在签订经济合同时是签订机械租赁合同或是签订劳务分包合同要慎重。《营业税暂行条例》规定：建筑安装企业适用3%的营业税税率，设备出租行为适用5%的营业税率。假如一施工企业利用自己的架空顶进设备为另一施工企业负责箱涵顶进作业，负责顶进方要完成箱涵内的出土、架空、顶进作业，另一方负责箱涵预制作业。假设合同金额为1 000万元，若签订了一项设备租赁合同，按照营业税法的规定需缴纳营业税 (城建税等附加暂不计算)1000×5%=50万元，实际上述合同性质属于劳务分包工程合同，如果将合同签定为分包工程合同，应采用建筑业3%的营业税率，需缴纳营业税1 000×3%=30万元，可以少缴营业税20万元。印花税：签订设备租赁合同使用1‰税率，计1 000×1‰=1万元；签订建筑工程劳务分包合同适用0.3‰税率，计1 000×0.3‰=0.3万元，可以节省0.7万元。

以上两个例子说明，签订与工程相关的合同时，应避免单独签订服务性合同。同时，在签定总包与分包合同时，应注意合同条款的严密性与完整性。这样，利用不同税目的税率差异，可为纳税筹划提供操作的空间。

2 建筑施工企业所用原材料的筹划技巧

营业税法规定，纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何核算，营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内，但不包括建设方提供的设备价款。

也就是说，无论是包工包料工程还是包工不包料工程，其营业额均应包括工程所用的原材料及其他物资和动力价款。但包工包料与包工不包料的最大区别在于是否将材料的供应纳入施工企业的施工过程中。一项工程虽然使用同样的材料，但由于材料的供应渠道不同，必然会使施工企业的计税依据不同。建设单位一般是直接从市场上购买，价格较高。而施工企业一定会精打细算，严格控制工程原材料的预算开支，提高原材料及其他材料的使用效率。再者，施工企业一般与材料供应商有长期合作关系，购进材料价格相对便宜。从而降低工程材料、物资等的价款，运用合理的手段减少应计税营业额，从而达到节税目的。

例如：建设单位A建造一栋商业大楼，以包工不包料的形式出包给施工企业B，工程总承包价为3 000万元，另工程所用的主要材料由建设单位A供应，材料价款为2 200万元。价款结清后施工企业B应纳营业税额=（3 000+2 200）×3%=156（万元）。

若B企业对该工程进行纳税筹划，采取包工包料的方式，材料由施工企业B自行购买，B企业利用其业务优势以2 000万元买到所需同样材料。这样总承包价为5 000万元，此时B企业应纳营业税额=5 000×3%=150（万元），从而节税6万元。

所以，实际工作中尽量不签甲方供料合同。

3 建筑施工企业安装设备的筹划技巧

营业税法规定，纳税人从事安装工程作业，凡所安装的设备价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款在内。但不包括建设方提供的设备在内。据此，税收筹划从总体上讲，就要求建筑安装企业在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装工程产值，由建设单位提供机器设备，建筑安装企业只负责安装，取得的只是安装费收入，使其营业额中不包括所安装设备的价款，从而达到节税的目的。

新的《营业税暂行条例实施细则》对建筑业中涉及的设备如何征收营业税的问题进行了重新规定，在税收筹划中，我们应从以下三方面来把握最新政策：

第一，设备由建设方提供。新的《营业税暂行条例实施细则》第十六条明确规定，建设方提供的设备的价款不征收营业税。

第二，设备是施工方提供，且设备是施工方自产的。这是一种混合销售行为，对这种混合销售行为则应根据《营业税暂行条例实施细则》第七条的规定来处理，即纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。

根据新的规定，则应分别就货物销售征收增值税，安装劳务征收营业税。不同于国税发[2002]117号文件。从实际角度来看，对于既销售自产货物又负责安装的生产型企业，这无疑是一个有利的规定，毕竟安装劳务的税率是3%，如果一并征收增值税，则是17%的税率，而且安装劳务部分又很少有增值税进项税抵扣的项目，所以筹划时一定要考虑到这一点。

第三，设备是施工方提供，且设备是施工方外购的，这种行为是营业税的混合销售行为。对于施工企业应就设备和安装劳务价款一并征收营业税。

例如：建筑安装企业A承包某企业B的设备安装工程，经双方协商，A企业提供设备并负责安装，工程总价款为400万元，其中安装费60万元。A企业应纳营业税额=400×3%=12万元。

若A企业对该安装工程进行纳税筹划，协商好设备由B企业自行采购提供，A企业只负责安装业务，收取安装费60万元，则A企业应纳营业税额=60×3%=1.8万元，与筹划前相比，可节税10.2万元。

4 建筑施工企业对劳务用工的筹划技巧

建筑施工企业需要使用大量的劳务工人，随着国家对建筑市场的不断规范，以及对农民工的人性化管理（购买社会保险等）的加强，建筑公司在使用劳务工人方面存在许多风险，如：社保稽查、税务稽查等。规避这些风险，企业应该进行必要的筹划。

一般说来，建筑施工企业使用劳务工人有两种情况：①直接与劳务工人签订劳务合同，编制工资表发放工人工资；②与劳务公司签订《建筑工程劳务分包合同》，将劳务款项付给劳务公司，由劳务公司给工人发放工资，劳务公司向建筑施工企业开具劳务费发票，建筑施工企业计入“工程施工——人工费”。

采取第一种方式对建筑施工企业而言存在以下风险：①劳务工人与公司没有劳动合同关系，支付的工资税务部门不会认可“工资薪金”，税前扣除存在困难。②会涉及代扣劳务工人以及包工头的个人所得税等税务风险。③政府社会保险机构会要求建筑施工企业为劳务工人购买“综合社会保险”，增加企业经济负担。

采取第二种方式对建筑施工企业更为有利：①解决了劳务费用的票据不合规问题，可依据开据的正规票据进行税前扣除。②省去了代扣包工头、工人个人所得税的麻烦。③回避了为劳务工人购买“综合社会保险”的敏感问题。

因此，建筑施工企业使用劳务工人的最优选择是与劳务公司签订《建筑工程劳务分包合同》，将劳务费支付给劳务公司，而不是直接给劳务工人个人发工资。

以上通过建筑施工企业的几项不同业务活动，分析了税收筹划的一些技巧。实际上，税收筹划涉及方方面面的知识，要作一个好的筹划方案，必需对国家和地方的税收优惠规定有一个准确的理解和把握。同时，还要掌握企业目前的财务会计核算及管理的实际情况，企业整体的内部管理体制，企业股东利益，企业目前的经营目标以及企业的长远经营战略等等方方面面的问题。这样做出的筹划才是一个全方位的、有价值的筹划。

[1]中华人民共和国营业税暂行条例 2008年11月10日

[2]中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 2008年12月28日

[3]全国注册税务师执业资格考试教材 税法Ⅰ 中国税务出版社

[4]中华会计网校税务网校资料http://www.chinaacc.com/web/sw_ssch/