改进我国预算会计制度的思考

孟宪民 宋立忠 富仲羽

[中图分类号]F812.2[文献标识码]A[文章编号]1009－2234(2009)05－0168－01

我国目前执行的预算会计制度是经过1997年重大改革后所制定的制度。包括财政总预算会计制度、行政单位会计制度和事业单位会计制度在内的预算会计制度体系。自1998年以来，我国的预算会计环境发生了重大变化，我国以加强和规范财政管理为中心，在财政预算管理制度方面进行了一系列改革，包括逐步实施国库集中收付制度，积极推行政府采购制度等。各项改革的实施使预算会计制度在核算内容上出现了许多新情况，原来的核算内容及核算方法已不能适应新的变化，迫切需要对预算会计制度进行进一步修改和完善。

一、我国现行预算会计制度存在的主要问题

(一)现行预算会计制度不能真实、完整地核算和反映实施国库集中收付制度和政府采购制度后出现的新业务

国库集中收付制度和政府采购制度的实施，使财政资金的流向发生了重大变化，如预算单位用于发放工资、购建固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金不再由财政通过主管部门拨人用款单位，而是由财政部门从单一账户或采购专户按规定程序直接拨人职工工资账户或直接拨付给提供商品或服务的供应商，行政、事业单位收到的财政资金不再表现为货币资金，而是一方面表现为收入的增加，另一方面表现为费用的增加(如工资支出等)或非货币性资产的增加(如存货、在建工程、固定资产等)，这就需要对行政单位和事业单位会计制度规定的核算内容进行相应的修改。

(二)不能全面、完整地反映政府的债务

近年来，我国实施积极的财政政策，发行了大量的国债，这些债务均为政府的现实负债，应当在财务会计报告中予以反映。但是，现行预算会计不能提供这方面的完整信息。由于实行收付实现制，财政支出中只反映当期实际的还本付息数，但不能计提利息支出，政府的负债只反映当期本金数，没有反映应由本期负担、以后年度偿付的利息数，致使政府债务出现“隐藏”现象，不能真实地反映政府的财务状况，夸大了政府可支配的财政资源，造成虚假平衡现象，不利于政府防范和化解财政风险，给财政经济的持续、健康运行带来隐患。

(三)政府会计信息不完整、透明度不够，缺乏完整地反映政府财务状况的财务会计报告

虽然我国的财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计制度中均规定了相应的一套会计报表，但各套报表自成体系，分别编报。没有一套能够完整地反映各级政府的资源、负债和净资产全貌的合并会计报表。长期以来，我们只强调预算会计为预算管理服务，预算会计是预算管理的工具，因而造成预算会计仅侧重预算资金的收入、支出及结存的核算，对于使用财政资金所形成的庞大的固定资产及其使用情况，政府举债的债务以及还本付息情况，预算资金的使用效果等缺乏有关的信息披露。

二、引入权责发生制会计基础的必要性

(一)是建立公共财政体制的需要

权责发生制会计基础下的收入支出报表，能够客观反映政府所控制的经济存量和经济流量，从而体现政府提供公共产品及公共服务的能力；而收付实现制下的收入支出报表中所列收支因与当期实际实现的收支有一定差距，因此难以担当起客观反映政府业绩的重任。引入权责发生制会计基础，是建立公共财政体制的必然要求，不仅为财政资金使用的监督管理和业绩评价创造了条件，有利于提高政府执政管理效率，而且将确保公共财政建设相关部门业务活动的规范性和有效性，使财政政策有效发挥宏观调控作用。此外，按照现行预算会计制度规定，在收付实现制下，政府负债核算的内容不整、不真实，只反映当年债务的还本付息支出，许多已经发生但需要在以后期间支付的现实义务并没有被确认为负债，而且所有负债也没有区别偿还期限的长短，一定程度上加剧了政府债务风险。在权责发生制会计基础下，将对政府债务进行较全面的确认与计量，所提供的负债信息能够准确评估政府的债务状况和偿债能力，可以有效防范政府债务风险。

(二)滿足对政府预算会计信息的需求

随着我国财政投融资体制市场化进程的加快，政府财政资金的来源变得更加多元，包括纳税人缴纳的税收、政府举借的各种债务资金等。必然的，政府资产状况及其提供公共服务的能力、财政资金的使用状况、支出结构及其效果等开始日益备受关注。引人权责发生制会计基础，可使政府会计更具透明度和准确性。

三、改进我国预算会计制度的思考

(一)正确认识并处理好权责发生制与收付实现制的关系

权责发生制与收付实现制都是会计的核算基础，只是权责发生制提供的会计信息更全面，它能够全面反映政府的资产和负债，可以更好地帮助经济决策。而收付实现制则能反映现金的流入、流出以及存量，以便帮助政府作出合理的财政收入政策以及确定债务规模，只有两者相结合，才能反映全貌。从国外政府会计实践看，已在政府会计中引人权责发生制的国家，没有一个国家完全抛弃收付实现制的有关信息，均有一张重要的报表，即“现金流量表”。

(二)完善预算会计核算相关体系和方法

1我国现行预算会计制度对象主要是预算资金的收支活动，难以全面核算和反映政府的经济资源占用及使用情况，也难以核算和反映政府的债务规模及偿债情况，所以，应对预算会计从整体框架上进行全面改革，制定我国的政府会计核算制度和财务会计报告制度。同时，将基建资金纳入预算会计核算体系，在现行的预算会计制度中增加相应的会计科目予以核算，以体现基建资金核算的特殊性。要重新设计预算会计报表体系，以准确披露包括基建资金在内的所有预算资金的相关信息。

2对于实施政府采购、国库集中收付制度以后出现的新业务，如由于财政资金流向变化而引起的收入和支出的计量、确认问题，购入工程物资的计价问题等，应分别在财政总预算会计和行政、事业单位会计中做出相应的补充规定，在具体会计核算方法的选用上，凡是以收付现行制为基础的账簿记录已不能真实反映经济业务事项的，应逐步引入权责发生制。同时，为了适应编制部门预算的需要，应将固定资产购建业务纳入行政、事业单位的会计核算中，并对行政、事业单位的固定资产采取折旧政策，真实反映各单位的资产存量及使用情况。