提高制度设计均衡性 增强内部控制有效性

摘要：文章探讨了制度设计均衡六个方面特性的具体内涵以及对内部控制有效性的重大影响，笔者根据多年从事大型企业财务管理实践经验，从现代财务管理九个方面列举了近三十个重要制度设计的要点和均衡特性，对实际工作有一定借鉴意义。

关键词：内部控制；均衡性；制度设计

中图分类号：F724文献标识码：A 文章编号：1674-1145（2009）17-0119-03

一个企业的内部控制是否有效，关系到企业能否做大做强、做好做精、健康发展。有效性缺失带给企业的打击往往是致命的。要使一个企业内部控制发挥实质作用，提高制度设计均衡性必不可少。以下展开讨论。

一、制度设计均衡性的六个方面

制度设计，我认为至少有六个方面的均衡，构成对内部控制有效性产生重要影响的六大因素。

1．激励与约束均衡称方向战略均衡。在内部控制制度设计中，约束容易激励难。因为人们说起内部控制往往是制约导向为主，设计比较好的制约办法容易办成，而设计比较好的激励办法实属不易。根据均衡原理，真正有效的设计是激励与约束缺一不可的，否则事倍功半。因此这是战略方向层面的重要问题。

2．定性与定量均衡称技术技巧均衡。定性解决的是“不能坏得怎么样”、“应该好得怎么样”；定量解决的是“不能坏得怎么样，但偏偏坏得怎么样了，以后将会受到怎么样的处罚”、“应该好得怎么样，做到了好得怎么样以后，将会得到怎么样的激励”。如果仅有定性均衡，而没有定量均衡，则“不能坏得怎么样，但偏偏坏得怎么样了以后，就没办法给予怎么样的处罚”、“应该好得怎么样，做到好得怎么样以后，就没有办法给予怎么样的激励”。由于人们往往容易作定性描述，而难于作定量描述，这就是不均衡的制度设计，势必影响内部控制的有效性，使其达不到理想目的。

3．程序与实体均衡称执行根据均衡。法律中的实体法固然重要，但程序法同样很重要，两者具备，才构成完整的执行根据基础。内部控制涉及的一系列会计制度、管理制度，其原理与以上原理相同。由于会计职业的若干弱点，往往偏重实体设计、弱化程序设计，难以做到均衡，影响内部控制制度的有效性。

4．全面与重点均衡称系统体系均衡。企业管理是个系统工程，财务等各方面是其分系统，系统工程整体的有效性有赖于各分系统的各个有效性能的发挥和累积。由于一个企业的总经理的管理职能的细分，就是各部门各分系统的管理职能的落实，如果不从全面的角度加以规格和设计，那么体系就不完整，这个均衡是有缺陷的；如果在整个企业或者某个系统内部没有重点的制度设计和执行，那么也是缺乏效率的，因此必须两者结合才是真正的均衡。

5．合理与合法均衡称手段方式均衡。合理的政策可以激发人们的积极性，发挥更大的作用，因此合理往往与有效正相关；合法是现代法治社会一切经济行为的前提，合法的政策才能经受得起各种检查考验，因此往往与规范正相关，两者兼备的制度设计体现了经济政策富有生命力的均衡，能够持久发挥作用。

6．风险与收益均衡称时间原理均衡。风险与收益是天生的一对孪生姐妹，光要收益不要风险是不公平的，也是不可能的。现实中，存在两个常见问题：一是对自己，人们往往事先不要风险，而事后却要收益；二是对他人，如果发生风险了则希望制约他，如果发生效益了，则认为是运气好，误以为换成自己，也许会做得更好，因此你要较大激励执行者，我就有意见。由于管理是不可以推倒重来的，事过境迁难以复核。根据人性弱点，在未知风险面前往往是躲避，在已知收益面前往往是争功，既然如此，那么事先设计好政策，设法让两者事先对应起来，让两者的均衡事先设定，让你无话可说。

二、制度设计均衡性如何影响内部控制的有效性

1．方向战略均衡、技术技巧均衡对内部控制的影响。激励是适应人性需要的基本问题。激励是正向的，约束是负向的激励。激励也是适度为好，激励过少了不起大作用，过多了边际效果趋减，激励往往会构成企业成本，也是适度为宜。好的制度设计希望既满足人性追求幸福的需要又促进企业的高效发展，说明战略方向正确；希望既有定性又有定量，把握好制度成本的，把握好制度作用的边界，用较少的钱办较多的事。

2．执行根据均衡、系统体系均衡对内部控制的影响。内部控制的实体内容重在行为的根据性，谁去执行？怎么执行？何时执行？不执行会怎么样？这些程序的设计非常重要。因此，不但要有实体制度设计到位，更要有程序制度设计到位，这两者的均衡对内部控制有效性的关联很大。全面与重点均衡要求在供销、生产、建设、信息化、财务等各自发挥其有效性的前提下，有重点地开展工作。对财务来说，虽然本部门集中了企业经济信息的70%，但另外的30%可能更是要害，况且这70%的经济信息的源头，很多来自其他管理部门的源生性经济行为发生基地。因此，不但要有财务会计制度设计到位，更要有供销、建设、技术开发、生产制造部门的制度设计到位，共同作用， 促进内部控制的有效。

3．手段方式均衡、时间原理均衡对内部控制的影响。合理与合法均衡说明经济政策力求合理才会有效率，但必须合法，才能持久行得通。由于效率与公平天生是一对矛盾，合理有效率的政策可能导致需要大额激励的情况出现，在法律有规定（照章纳税）或终极股东（如国有企业属于国家）有明文要求时（如国有企业领导人的薪酬有限制），你只有从其规定才行（必要时不得不牺牲一些效率以求整体均衡）才行。风险与收益均衡对内部控制有效性的影响更是根本性的。要求的经济基础就是企业经济运行有效率、出效果、得效益、防风险。而好的制度设计均衡就是在事先就明确设计出风险与收益具体的挂钩办法，落下字墨，不得反悔、彻底落实、有序进行。

三、增强制度设计均衡性是提高内部控制有效性的具体实践

按现代财务职责要求，履行九个方面进行制度均衡设计的重要内容。

1．战略规划方面

（1）“资产负债率控制”办法。该办法适用定性与定量均衡、激励与约束均衡原理。定性要点是：控制信贷总量，合理长短期债务结构，要求上项目扩大再生产有足够的资本金配置，要求企业扭亏脱困增加净资产，鼓励开展直接融资增加资本金等，要求较高的资产负债率逐年降低；定量要点是：资产负债率不能超过某警戒线并且要逐年递减到某个合适水平；激励与约束方面要求均衡，就是对达到要求者允许继续扩大再生产，考核予以激励；反之，压缩建设项目、经营规模、费用标准，奖金开支等。为此可以把资产负债率作为一个发展资源指标，在产权关联企业间进行“买卖”，即运用资源能力强的企业，通过付费的方式从运作资源能力弱的企业那里取得发展指标（一个让出投资项目权得到利益补偿、一个得到投资项目权而支付对价，整个集团公司没有增加资产负债率的点数，但总体上项目创效能力提高了）；当然对运用资源能力弱的单位也要适当照顾，对运用资源能力强的企业更应政策倾斜，分好蛋糕，1加1要大于2，不能零和游戏。

（2）“全面预算管理”办法。适用定性与定量均衡、激励与约束均衡原理。采取联合预算、数学模型匡算、民主决策办法，合理确定预算指标，解决预算的快捷与准确、尽快使上下取得一致意见、提高各系统在制订预算过程中的积极参与程度、提高预算的执行力度、发生偏差及时合理得到解决等问题。

2．价值管理方面

（1）“争取政策激励制度”、“特殊贡献人才的特殊激励制度”等，适用激励与约束均衡、合理与合法均衡原理。前者解决的问题是，凡是运用各种资源，发挥超额劳动，为企业争取得到各种政策扶持资源的，企业按不同的项目、不同的难易程度给予所争取的金额一定比例的奖励。激励比例要合适，即不能差别太大；激励对象要合理，即要有一定的激励面；根据要合法，即要在有关上文件中找到一定得根据。后者要解决的问题是，根据当事人的申报，由有关联合组织审查申报条件相符后，核实数据的真实，对照标准给出激励额报企业高层决策，为了留住人才、鼓励人才拼搏创造。

（2）“特殊风险项目专家咨询法”、“资本经营项目特别考核办法”；适用风险与收益均衡、合理与合法均衡、程序与实体均衡的原理。主要解决问题是，当企业决定要开展资本经营后，将会发现这是高风险高收益的业务，常常会失败了个个扯皮、推诿责任，成功了人人有份争功。不解决这个问题，工作难以为继。我们的做法是：事先把收益量化成奖励份额事先与风险配对，让符合一定条件的人们购买，然后根据实施结果进行兑现，盈利激励，亏损罚款。在程序上分以下几个步骤：一是项目运作小组，进行必要调研，拿出可行性报告；二是组织多个不同部门专家进行项目投资咨询，无记名表决；三是有关配合部门愿意落实配合和监督的工作；四是决策部门做出有序决策，存档备查；五是实施小组进行既定操作，控制风险；六是考核兑现小组对实际效果进行总结、结算，考核兑现。

以上一、二、三、五部门要求进行风险资产抵押（按动用资产总量的一定比例进行），进入风险与收益均衡考核对象。至于第四项根据不同产权关系酌情而定，如果政策允许，尽可能进入考核对象。

3．投融资管理

（1）制定“信贷号管理制度”，适用定性与定量均衡、激励与约束均衡、程序与实体均衡原理。解决信贷总量、信贷主体、实施程序、贷款用途、归还来源安排的有效控制。

（2）制定“投资号管理制度”，适用原理同上。针对法人投资主体投资子、孙公司当中出现的种种问题，重点需要解决投资主体资质是否合格、投资资金来源是否充裕、投资决策程序是否到位、投资信息是否集中管理、定期进行投资主体规范行为年检是否通过、投资效果是否达到预期等问题。这里把决策的事情交给法人治理机构去办；把程序审核是否符合规范，是否需要拾遗补缺作为管理部门的重要事项管理。

（3）制定“公司清算退出办法”，适用合理与合法均衡、程序与实体均衡、激励与约束均衡的原理。解决公司的灭亡要及时（当迟死不如早死的条件出现时）、移交事权要适时（责任单位自己不作为的情况出现时）、奖罚要分明（当应该奖罚的条件出现时）、资料保管要符合档案管理的要求。

4．业务流程管理方面

（1）制订“内部互供价格调整办法”，适用定性与定量均衡、程序与实体均衡原理。该办法主要以外部市场行情为重要参考依据，根据大批量互供优惠原理，考虑是否需要内部倾斜和照顾、观察是否有政策障碍等多方面因素，每月一定结算价格，由公司生产和经营领导联合主持的、多个部门领导参与的价格联合管理委员会操作。

（2）制订“内部、外部担保管理制度”，适用定性与定量均衡、激励与约束均衡、程序与实体均衡原理。主要解决担保总量控制、外部互保条件要求、内部担保条件要求、担保具体收费或免除标准以及程序等，难点是担保风险发生的应急预案设计。

5．全面质量管理方面

（1）制订“会计核算、财务管理专业系列制度”适用重点与全面均衡、合理与合法均衡原理。解决专业核算和管理的规范要求。

（2）制订“会计委派办法”，适用原理同上。解决会计人员的“屁股指挥脑袋”问题、增加会计信息的真实性、增强财务管理的系统力量，难点是被委派的会计个人收入可能降低问题（解决的办法应该是主动的）如何解决需要研究。

6．整合管理资源方面

（1）制订“用经济办法运行资金集中管理制度”，适用定性与定量均衡、激励与约束均衡、合理与合法均衡的原理。解决产权多元化但我公司控股的子公司，愿意把资金集中到我方管理（本来不同股东投资的单位难以自愿这样做）、外地单位愿意把资金集中到我方所在地银行管理（本来外地银行也需要资金存款），基本思路是相互支持、资源互通。

（2）制订“折旧资金统一使用、贴息使用办法”，适用定性与定量均衡、激励与约束均衡、程序与实体均衡原理。解决如何将分、子公司自愿把折旧基金统一集中到我公司管理，集腋成裘，可做大事情，基本思路与上述相同。

7．企业重组方面

（1）制订“职工持股公司资金安全垫设计制度”，适用风险与收益（事先）均衡、合理与合法均衡、程序与实体均衡原理。解决一方面职工资本运行要规范，不能占其他产权主体的便宜；另外一方面运行安全有保障，尽力避免发生本金亏损。基本思路是职工资本作为优先股东成立多元化公司，外部普通股东承担运行并且先赔偿亏损，如果效益达到一定水平对外部股东加以超额补偿，信息透明及时告知各股东，经营团队经过全部股东的考察同意。

（2）制订“贸易物流公司特殊设计办法”，适用合理与合法均衡、程序与实体均衡原理。解决减少关联交易、增加销售收入、增加物流数量、增加票据运作流量的目的，基本思路与上述相同。

8．纳税筹划方面

（1）制订“规范税收管理办法”，适用合理与合法均衡、激励与约束均衡、定性与定量均衡原理。解决税收策划合理合法、最大限度地运用好税收优惠政策，为企业多增加净利润、避免不应该的多交税、不应该的受到税收处罚、鼓励钻研财税政策，提高政策运用水平以及发生税收稽查风险时的妥当应对之策。

（2）制订“设立、分立和注销等税收评估管理办法”，适用程序与实体均衡原理。主要解决规范管理问题。

9．绩效评估方面

（1）制订“效益考核大纲”，适用激励与约束均衡、定性与定量均衡、风险与收益均衡的原理。解决衡量分子公司的绩效衡量办法，为全体员工包括经营层的薪酬考核提供依据。难点之一是市场大起大落时经营层的薪酬剧烈跳动、非主观重大因素发生影响作用时如何合理调整；难点之二是经营层承包经营期一般三到五年，而预算考核一年一定，如何衔接问题。

（2）制订“考核指标与预算指标适当分设办法”，适用原理同上。解决作为企业董事会需要较快的发展速度或者市场变化很大难以准确预测，而企业经营层担心较大，指标过高过低均不合适的问题。

参考文献

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[4]王国良．企业内部控制[J]．中华通讯，2005，（11）．

[5]王吉鹏．集团管控[M]．中国发展出版社，2006．

作者简介：杨福平（1959- ），男，武义县人，巨化集团公司副总会计师、高级会计师，巨化财务系统学术带头人，中国总会计师协会常务理事，浙江省总会协会副会长，浙江财经学院兼职教授，研究方向：企业财务管理。