我国非企业会计规范体系改革的思考

[摘 要]随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善,社会公众对建设透明政府、绩效政府的要求日益强烈,现行非企业会计规范体系面临着重大改革。本文在分析现行非企业会计规范体系现状及存在问题的基础上,提出改革非企业会计规范体系的具体措施。

[关键词]非企业 会计规范体系 改革

作者简介:王红梅(1972.7-),女,籍贯:吉林省吉林市,所在单位:辽宁对外经贸学院。

随着企业会计规范体系的日趋完善,我国会计界已逐渐将注意力转移到非企业会计领域。由于我国正处于市场经济初期,社会主义市场经济体制还未完全建立起来,表现出明显的中国特色,因此,我们不能一味的照搬国际经验。而应该根据我国的实际情况,借鉴其他国家的研究经验,同时结合自身的发展需要,对现行非企业会计规范进行改革,制定出一套符合我国国情的非企业会计规范体系。

一、我国非企业会计规范体系的现状

会计按照会计主体是否从事经营活动,分为企业会计和非企业会计两大系统。长期以来非企业会计在我国通常被称为预算会计。我国非企业会计规范体系仅限于预算会计、民间非营利组织会计和村集体经济组织会计的范畴,后两者于2005年出台新的制度,预算会计则在一定程度上沿革了计划经济的做法,仍沿用1998年出台《事业单位会计准则》、《财政总预算会计制度》、《行政单位会计制度》、《事业单位会计制度》以及包括为基本建设、基金、学校、医院等特殊会计主体和特殊会计事项颁布的会计核算方法和管理制度。在企业会计准则规范正逐步统一时,非企业会计规范仍依行业各自为阵,既存在交叉重叠又存在空白遗缺。因此,迫切需要对现行非企业会计规范进行改革。

二、现行非企业会计规范体系存在的问题

随着经济、政治和财政的环境的变化,现行的非企业会计规范体系存在许多问题,主要表现在以下几个方面:

(一)会计规范层次不统一,各自为阵

自1998年以来,在我国非企业会计规范体系中,除对事业单位进行准则加制度规范以外,对各级政府和各类行政单位始终只用会计制度来规范,一直保持一个准则多个制度并存的局面。按财政部的解释是,事业单位所属行业复杂多样,各行业的会计特点突出,又有共同的规律性的内容。所以,才把这些共同的规律性的内容抽象出来,形成事业单位会计准则。这种对非企业会计采取两种不同规范模式的做法,使人们感觉到它们不是一个整体,不够科学合理。

(二)会计目标定位忽略了作为资源提供者的广大社会公众的信息需要

我国现行非企业会计的目标主要强调会计信息要满足级政府宏观管理的要求。在会计信息使用者方面要关注上级财政部门和各级政府的信息需求,在一定程度上忽视了其他会计信息使用者的需要。而从目前国内实际情况来看,经过近三十年的改革开放,政府本身以及社会民众对建立透明政府、绩效政府的愿望越来越强烈,社会公众并不关注政府会计信息,而是关注与其自身利益直接相关的信息,如医疗、教育、住房、收入、物价等,这些实际情况均要求政府在提供财政预算信息之外,还应提供财务状况信息。

(三)无法全面反映非企业会计主体真实的财务状况

我国非企业会计系统强调为预算管理服务,采用收付实现制作为会计核算基础,因而整个会计系统侧重预算资金的收入、支出及结存的核算,其财务报告(预算收支决算报告)也主要是针对财政收支及预算执行情况。对于政府控制的大量长期资产及其消耗情况、政府承担债务以及社会保险基金的状况等信息在我国现有非企业会计系统中都缺乏完整的披露。

(四)不能反映新的财政管理体制下的公共财政需求

国库集中收付制度和政府采购制度的实施,改变了财政资金的流转程序。预算单位用于发放工资、购置固定资产、购买材料及服务等所需要的财政资金,不再由财政通过主管部门拨入用款单位,而是由财政部门按照规定程序通过国库直接支付或授权支付给供应商或收款人,政府的财政资金流向发生了很大变化。行政单位未收到财政资金,但是仍然要反映收入和支出的增加。

(五)现行财务报告体系缺陷太多

现行财务报告体系不科学,信息披露不完整.透明度不高。缺少统一的政府财务报告制度。不能全面、完整地反映政府层面的综合财务状况与收支情况。反映信息过于简单。由于强调政府会计是为预算管理服务的,导致了一些与预算收支没有直接关系的重要会计信息最终被忽视和遗漏。

(六)非企业会计规范体系与国际惯例相差甚远

我国原有的非企业会计规范体系,与国际公共部门会计的习惯做法相差甚远,不具有可比性。国际会计师联合会继上世纪90年代发布《中央政府的财务报告》、《中央政府财务报表的要素》、《政府财务报告的主体》、《资产的定义和确认》、《负债的定义和确认》、《收入的定义和确认》、《费用/支出的定义和确认》、《政府企业的业绩报告》等相关文告后,2000年5月24日又发布了8份国际公共部门会计准则,2007年又进行了修订,涉及政府会计确认基础、政府会计主体、政府财务报告等相关内容,但我国在这些方面却与国际准则有太大的差距。这些准则公告虽然不具有强制性,但是我国作为国际会计师联合会的成员国,为了积极参与国际经济合作和政府会计活动,应发挥我国在国际政府会计领域的作用。

三、改革我国非企业会计规范体系的措施

(一)重新构建非企业会计规范体系

非企业会计改革是一项复杂的系统工程,既有理论层面的问题需要研究,也有技术层面的问题需要解决。目前学术界对非企业会计的改革思路有两种观点:一是取消现行事业单位会计准则和现行各种预算会计制度,参考企业会计准则,制定包括总预算会计在内的过渡性的政府收支会计规范。将企业会计的先进理念引入现行预算会计体系,相同或者相似经济业务事项采用与企业会计同样方法确认、计量、记录和报告,保留或者更新带有本质特征的政府收支会计科目,对于非政府收支的所有经济业务事项参照适用于现行企业会计准则。最终实现统一会计准则体系,与国际惯例趋同。二是在现行预算会计体系基础上,站在与国际惯例接轨的高度进行改革规划。采用渐进式的改革步骤,先对现行预算会计体系进行改革,建立起既符合国情、又与国际通行做法相协调的非企业会计规范体系,形成企业会计与非企业会计并存的局面。在实践过程中,积极创造条件最终过渡到准则规范的道路上去。笔者比较赞同第二种观点,即对现行非企业会计规范体系进行改革,转变为政府会计。形成企业会计与非企业会计并存的局面。

(二)重新定位非企业会计的会计目标

非企业会计规范的会计目标定位,应由我国的国情决定的。从目前国内实际情况来看,政府职能转换、公共财政体制改革、政府收支分类科目变化、政府绩效评价制度建设等,均对反映政府财务状况信息提出了要求,这些实际情况不容许我国未来的非企业会计的会计目标仅仅定位于财政预算报告目标,忽略财务状况报告目标。为此,我国未来非企业会计的会计目标定位应该是以向立法机关、有关行政管理部门提供财政预算资金收支信息为主,同时又能提供一定财务状况方面的信息。提供的信息既能充分反映财政预算收支过程,又能满足社会公众对透明政府、绩效政府建设的要求。

(三)重新修订会计核算基础,逐步转向权责发生制

原有的会计核算基础收付实现制可以反映现金的流入、流出以及存量的变化,便于帮助政府确定合理的财政支出政策和债务规模。而权责发生制,能够全面反映政府的资产、负债和政府的受托责任;但是,我国在政治制度、行政管理体制等方面还存在一些问题,完全实行权责发生制是不现实的。因此,笔者认为可借鉴其他国家改革的经验,循序渐进,根据具体情况的需要,对权责发生制和收付实现制采取不同程度的修正,实现由收付实现制向权责发生制的逐步转换。

(四)重新整合会计主体,保证核算对象包括预算资金流转的全过程

如前文所述,我国现有的非企业会计规范体系是按照单位性质进行划分的,各制度之间缺乏衔接,科目使用缺乏对应关系。现有的非企业会计系统无法反映预算资金流转过程的全貌,政府难以披露预算资金整体使用情况。因此,应该制定一套适用于所有预算单位统一的预算会计标准与账户体系,最终实现一级政府(一级财政)一套预算会计账户的目标。无论是财政部门、行政机关,还是事业单位,只要是财政预算资金的分配、结转或使用的单位都应作为预算会计主体的组成部分,预算会计主体在确定核算对象时,应包括预算资金流转的全过程。从一级政府预算资金的取得、分配再到各单位的实际使用都应包括在该层次政府统一的预算会计系统中。

(五)构健完善的非企业会计财务报告体系

财务报告是报告主体对一定会计期间财务活动乃至整个主体各项活动进行系统、全面的总结和报告,典型的财务报告为年度财务报告,我国各级政府至今还没有编制过一份全面、完整的政府财务报告。从我国当前各方面对政府财务信息的需求来看,完善的非企业会计财务报告体系应包括两个报表体系和报表附注:一个报表体系是财务报表体系,包括资产负债表,运营报表和现金流量表;另一个报表体系是预算报表体系,包括预算收入报表,预算支出报表和预算收支执行情况报表。通过财务报表附注提供大量重要财务信息,以便对政府绩效做出正确评价。

(六)制定与国际接轨的非企业会计规范体系

作为发展中国家,我国要建立社会主义经济条件下的公共财政,加强预算管理,引入权责发生制是非常必要的。而目前我国市场发育尚未完善,经济发展水平落后,参与国际资本市场的起步较晚,法制化程度不高,这对引进权责发生制无疑是极大的挑战,基于这样的背景,我们应逐步完善现行法律和规范,从实质上找出美国、澳大利亚等发达国家政府现行会计准则与我国现行会计规范的差异,制订出符合中国国情的非企业会计准则与规范。

四、改革我国非企业会计规范体系应注意的问题

(一)对非企业会计规范体系的改革应得到各方积极配合

非企业会计有学科的特殊性,它既属于财政学的领域,又涉及会计学的范畴。因此,研究非企业会计的学者,既有来自财政方阵的,又有来自会计战线的。由于他们研究的角度和侧重点不同,因此,还有许多问题无法达成共识。研究非企业会计,需要整合两大资源以及研究人员的积极配合。只有多方的积极配合,才能保证非企业会计的改革顺利进行。

(二)应尽快建立非企业会计职业化管理体制,提高从业人员的素质

非企业会计是一个十分重要的职业领域。如果非企业会计实行权责发生制改革后,在会计核算处理方法和信息报告方面要比传统的收付实现制非企业会计复杂许多,对非企业会计人员业务技能提出了更高要求。因此,要确保非企业会计改革落实到位,必须加强对非企业会计人员的管理和培训。我国目前这方面管理与国际先进水平存在较大差距,非企业会计从业人员素质相对于企业会计人员比较低,有些行政事业单位的会计人员甚至是由单位的“富余”人员担任,完全不具备会计人员的专业素质。所以我国应通过开展定期培训和研讨,尽快提高非企业会计从业人员素质,实行职业化管理。

(三)要积极研究开发非企业会计信息技术支撑系统,为改革提供技术保障

实施新的非企业会计规范体系,必须以电子化的信息系统为技术支撑。利用现代信息网络技术,建设先进的非企业会计信息系统,既是非企业会计改革的技术支撑,又是提供科学有效信息的平台。非企业会计管理信息系统以非企业会计准则为依据,以信息网络技术为支撑,能够同时满足国库集中收付和会计核算的业务需求,在该系统中自动完成、实现各单位编报资金用款计划、提交支付申请、形成会计记录、生成会计报表等过程,满足财政部门和各行政事业单位会计的核算要求。

总之,非企业会计规范体系需要与时俱进,不断改革。我国的非企业会计改革应当充分借鉴国际经验,在一定范围内有选择、有步骤地进行改革,逐步建立具有我国特色的、科学规范的、与新公共管理相适应的非企业会计规范体系,使其能够更好地为行政管理服务。

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