行政、事业单位会计制度引进权责发生制的建议

赵海燕

(大同市矿产资源补偿费征收管理站山西大同037008)

随着社会主义市场经济体制和财政预算管理制度改革的逐步深化，按照公共财政理论设计的预算管理模式已开始建立，预算编制，执行等环节的管理制度正在发生根本性变化，现行预算会计制度的不适应性日益突出，特别是行政、事业单位会计以实行收付实现制为记账基础的局限性也逐步显现出来，我认为行政、事业单位会计制度应引进权责发生制。

一、行政、事业单位会计核算以收付实现制为基础有一定的局限性

1、不能如实反映单位的资产和负债。

在收付实现制下，单位发生的应付货款、拖欠职工的工资，政府债务应承担的利息，不进行账务处理。而这些实际存在的负债，属于会计主体应承担的义务，会计信息不作揭示，资金不作好准备，一旦债务到期，就会产生财务危机。例如，高校学生欠缴的学费、医院病人出院后的欠费，按收付实现制，都不作反映，极易导致单位不能及时催收款项，从而形成无法收回的坏账，造成损失。又如我们对全县行政事业单位国有资产占有使用情况进行调查，其结果是基础管理薄弱，家底不清，存在大量账外资产，有楼房建筑、超标轿车、办公设备，土地产权等未入账，直接以费用核销，致使国有资产流失严重。资产状况不清，家底掌握不清，财政分配缺乏准确的基础数据支撑，影响预算编制。

2、不能如实反映单位的收支和收支结余情况。

在收付实现制下，事业单位不便于进行成本核算，一些收支项目不配比，不能真实反映当年结余情况，单位应付未付的款项、应上缴（下拨）的款项，都不作支出处理；同样，单位应收未收的款项，应由上级拨入（下级缴入）而未拨入（缴入）的款项，也不作收入处理。这样就形成了收支不实。由于收支不实，据以计算出来的收支结余也就不能反映实际情况。

3、不能全面反映单位资金运动和工作业绩。

以收付实现为标准提供的会计信息，实际上只反映了现金的运动，而不是整个行政、事业资金的运动。因此，按收付实现制提供的会计信息，往往不能科学地提供资金运动和业务运作情况，不利于业绩考核。可见，实行收付实现制具有一定的局限性。

二、行政、事业单位会计核算采用权责发生制的客观必要性

在我国现行的预算会计制度中，行政单位会计和事业单位会计（经营性业务除外）都实行收付实现制，它是以收到或支付现金作为确认收入和费用的依据。收付实现制适应于投入控制型的预算管理模式，随着我国社会主义市场经济体制的建立和发展，政府对经济和社会调控职能的重新定位，要求政府预算体系也做出相应的变化，政府理财的关键在于为市场提供应有的公共服务和必要的保障，保证市场经济的发展，以更准确地反映政府在市场经济条件下的活动范围，更好地发挥政府预算对社会、经济发展的促进作用，迫切要求建立公共财政，建立公共预算。建立公共预算是大势所趋，时代所向。

公共预算是指政府在每一个财政年度的公共财政收支安排计划，是反映政府全部公共财政收支结构的一览表，实行公共预算必须拓宽会计核算内容，将预算外资金纳入财政总预算会计核算，将行政、事业单位的债务、债权、产权也纳入财政总预算会计核算，将财政对行政事业单位的基本建设拨款纳入行政、事业单位会计统一核算，行政事业单位的固定资产也要计提折旧，以收付实现制为基础的会计承担不了拓宽的政府会计核算内容，它无法全面准确地记录和反映行政、事业单位的财务状况，难以真实准确地反映各政府部门和行政单位、事业单位提供公共产品和公共服务的成本耗费与效率水平。

在我国预算会计制度改革，财政管理改革和经济发展的进程中，已经产生了采用权责发生制的客观必要性，权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生应负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。以权责发生制为基础进行会计计量和核算，即以权利和业务的应收和应付，作为确认收入和费用的基础，行政、事业单位采用权责发生制能够全面反映单位的财务状况和经营成果。实行权责发生制是如实反映资产、负债、收入、支出等会计要素的需要，是全面反映行政、事业单位资金运动过程和单位工作业绩的需要。经济业务越是复杂，越有采用权责发生制的必要。所以行政、事业单位会计制度应引进权责发生制计量基础。现在全世界大部分国家都是在政府会计上采用了权责发生制，我国行政、事业单位会计制度应该引进权责发生制。

三、行政、事业单位引进权责发生制计量基础的实践意义

（一）采用权责发生制，有利于促进财政管理改革，提高政府管理水平。

1、采用权责发生制会计基础，可以为部门预算改革提供更完善的技术平台。如果将权责发生制基础上的政府会计和财务报告制度与部门预算相结合，就可以提供更为全面和准确的部门服务成本和部门财务状况信息，为部门预算编制提供更科学的依据，为细化部门预算和部门的财务绩效考评提供基础，使部门预算发挥更大的作用。

2、我国的政府采购范围和规模正在逐年扩大，并且正由一般商品采购和服务采购向工程采购扩展，由于采购大宗项目时常有跨年度的情况发生，在收付实现制下，不能反映那些当期虽已发生但尚未支付的部分，可能会导致预算资金结余不实等问题。采用权责发生制可以避免上述问题，更为科学合理地核算政府采购资金。

3、采用权责发生制，可以为建立政府绩效评价制度提供技术基础，有利于推动政府公共管理改革。建立政府绩效评价制度是促进政府部门提高运行效率的重要措施，而准确的公共服务成本信息和政府状况信息是评价政府绩效的必要基础条件。权责发生制信息比收付实现制更准确、更全面地反映了政府在一个时期内提供产品和服务所耗资源的成本，并能更好地将成本与绩效成果进行合理的配比，有利于加强管理者对产出和结果的责任，有利于促进全面的绩效管理改革。

4、采用权责发生制，可以提供政府资产的全面信息，有利于加强对国有资产的管理和监督。行政、事业单位会计采用收付实现制基础，往往会混淆经常性支出和资本性支出。对跨期资本性支出，收付实现制在现金支付日即作为费用核销，因而预算报表就不包括此类支出的使用价值和服务年限信息。这种做法导致非经营性国有资产规模和信息失真，对这些资产的管理和监督也可能失控。同时一定程度上也为挪用预算经费开了方便之门。采用权责发生制会计基础，可以较好地区分经常性支出和资本性支出，有效避免资产一旦购置或建造完成就脱离公众的监督视野，提供关于政府资产的全面信息，有利于加强对非经营性国有资产的监督管理。

（二）采用权责发生制，是建立有效的政府财务报告制度的需要。

权责发生制是使用者评价政府财政受托责任履行情况的必要手段，也是新公共管理体制下政府会计的改革方向，西方不同政府会计模式都不同程度地采纳了这一会计基础。根据权责发生制原则，收入只有在政府提供服务时才加以确认，而且在政府接受服务以后，就应该将相应的义务（如职工退休福利）确认为当期费用，并将其作为债务列入资产负债表，这样，政府的会计报告就可以完整地反映政府的财政状况和运行成果。例如，从政府财务报告中的核心报表—资产负债表来看，它是对政府资产和负债进行持续衡量的工具，只有采用一定程度的权责发生制，将长期负债和长期资产包括在内，才能够全面地反映出政府财务状况、运行能力和财务绩效。如果在新的政府会计制度和财务报告制度中仍采用完全的收付实现制，很多财政管理的目的无法达到，政府财务报告的功能也能十分有限。如防范财政风险、政府部门绩效衡量等方面的管理要求都不能得到满足。

（三）采用权责发生制能全面地反映政府的负债状况，有利于揭示和防范财政风险。

收付实现制只有在用现金实际清偿负债时，才会确认支出，而不能提前揭示未来的承诺、担保和其他因素形成的隐性负债，政府潜伏的财政危机也会被掩盖。而采用权责发生制为基础，按一定的标准确认和反映政府的承诺和负债状况，可以在一定程度上纠正财务信息失真的状况，能较为真实地反映政府的负债状况和财政的真实状况，披露财政潜在的支出压力，因而对政府累计形成的负债能够合理地制定偿还计划，对未来的各种或有风险也能够做到防患于未然。

四、行政、事业单位引进权责发生制的两种设想

行政、事业单位会计制度如何引进权责发生制，我认为实行权责发生制要区别对待：

1、能够收支相抵。经济自主的事业单位，采用权责发生制。

2、行政单位和全部依靠政府拨款的事业单位，暂时采用收付实现制，待预算体制改革到位，逐步实行权责发生制。