商业贿赂手段及其审计探讨

朱海燕

一、商业贿赂界定

随着我国经济的发展，商业贿赂现象越来越普遍，已经在人们的社会交往中被认可和趋同。其实早在1996年我国颁布的《关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》中就规定，商业贿赂是指经营者为销售或者购买商品而采用财物或者其他手段贿赂对方单位或者个人的行为，在账外暗中给予对方单位或者个人回扣，以行贿论处；对方单位或者个人在账外暗中收受回扣的，以受贿论处。商业贿赂中的“财物”，是指现金和实物，包括经营者为销售或者购买商品，假借促销费、宣传费、赞助费、科研费、劳务费、咨询费、佣金等名义，或者以报销各种费用等方式，给付对方单位或者个人的财物。商业贿赂中的“其他手段”，是指提供国内外各种名义的旅游、考察等给付财物以外的其他利益的手段。其目的是为销售商品或者购买商品，即为达到商业目的，通过贿赂来取得交易机会。

二、商业贿赂的特点及危害性

1.商业贿赂的普遍性。商业贿赂在一些行业发展成为“行规”和企业运行的“潜规则”，特别是在竞争激烈的商业服务、大宗买卖、房地产、建筑业等行业，经营者借此使自己在竞争中处于优势地位，击败对手，促进交易的实现。

2.商业贿赂手段的多样性。随着我国经济的不断发展，商业贿赂的方式也越来越多，从简单的送钱物发展到送技术服务、出国考察、旅游度假、安排子女到境外读书等；手段也越来越隐蔽，相当一部分以佣金、折扣、附赠、手续费、促销费等名义。

3.商业贿赂的隐蔽性和治理的艰巨性。商业贿赂大多采取“一对一”的方式进行，一般没有第三者在场，也不会留下明显的痕迹；同时行贿受贿两方均从中获取了益处，往往会共同隐瞒相关情况。由于贿赂手段的隐蔽性和行为的诡秘性，治理好商业贿赂尤为艰巨。

从商业贿赂的这些特点我们可以看出：商业贿赂行为容易造成经营者之间的不平等竞争，破坏市场公平竞争秩序；妨碍质量、价格等效能手段作用的发挥，市场配置资源的作用将失灵；增加交易成本、扭曲交易标的价格、加剧金融风险、诱发经济腐败案件。行贿的经营者做假账虚报成本，接受贿赂的单位或个人不入账或隐瞒收入，前者抵税，后者不纳税，造成国家和地方税收大量流失。同时，设立的“账外账”，将严重破坏会计信息的真实性，将使会计工作难以展开，财务预算、成本控制难以实现。

三、分析商业贿赂产生的原因

首先，我国大多数人们对商业贿赂行为认识不清，态度不明确，认为收受回扣、好处费等行为属于商业惯例，能促进商品交易的实现；一些地方甚至认为查处商业贿赂会影响当地的企业发展和投资环境，对商业贿赂采取纵容态度，导致商业贿赂现象屡见不鲜。

其次，反商业贿赂制度尚不健全、不完善或者有章不循。财务审批制度存在漏洞，政务公开、厂务公开流于形式；内部财务制度松弛，财务管理透明度不够，民主理财流于形式；财务制度落实不到位，相当一部分单位有章不循的现象相当普遍。

最后，由于商业贿赂双方的利益集团化和利益部门化，利益均沾的潜规则难以打破，按照“权力与贡献”大小分享各自“所得成果”容易形成攻守同盟，他们会共同应对审计；同时“账外暗中”的贿赂方式，审计证据的收集处于信息的不对称，审计取证成为最难的壁垒；审计实践证明对于商业贿赂的查处是审计重大的难点。

四、商业贿赂的判断及审计方法

1.佣金。

正常的佣金是指经营者销售或者购买商品时，以明示方式支付给中间人的劳务报酬。这里的中间人是指具有合法经营资格的，在交易中能为促成交易提供劳务服务的中间人。同时正常的佣金还必须具备：（1）合法真实的业务凭证；（2）支付对象的合法性，即独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（不应包括本企业人员）；（3）支付给个人的佣金，除另有规定外，一般不得超过服务交易金额的5%。

经营者支付给中间人佣金的，必须如实入账，中间人接受佣金的，也必须如实入账。接受佣金的中介机构应将其计入主营业务收入，属兼营业务的列其他业务收入，事业单位收取佣金的列经营收入。支付佣金的企业依其用途列入销售费用或管理费用等科目，事业单位相应地列入有关支出科目。

如果佣金的给付符合一般规定只是入账科目不正确，那只是说明不符合有关财务会计制度的规定，而不能认定为商业贿赂。所以审计时要确认给付的佣金是否构成商业贿赂还要看其实质，通常从以下几个方面着手：

（1）佣金给付的对象是否为中间人，中间人是否具有合法经营资格，即非交易对方和交易双方的关联人，交易双方的关联人是指与交易双方不具有重大经营决策的决定权、显著影响、共同控制的个人或单位，并利用这种关系促成交易；（2）中间人的服务行为是否真实发生；（3）佣金金额的给付是否超过国家的有关规定的标准。

2.折扣。

正常的销售折扣是指商品购销中的让利，是经营者在销售商品时，以明示并如实入账的方式给予对方的价格优惠，包括支付价款时对价款总额按一定比例即时予以扣除和支付价款总额后再按一定比例予以退还两种形式。

销售方是按折扣后的价格来开具发票，确认销售收入；购买方也是按折扣后的价格来计入采购成本。因此对于销售方来说，销售折扣是收入的减少，对于购买方来说，是进货环节所采购货物成本的减少。

购买方所取得的折扣如果作为本单位或个人的一种额外收益而私自存放或记入到别的科目上，就等同于收受回扣，就是受贿行为；销售方如果采用私下或账外或造假账的方式支付购货方“折扣”，这种行为实际上已不再是折扣，因为折扣是法规所允许的必须是明示和入账的。如果采用不明示或不按规定入账，就是行贿行为。

对于折扣的审计，审计人员在审计时关键要注意是否对折扣明示并如实入账，是否按照会计制度的规定来入账。没有按照会计规定入会计科目，也可形成贿赂，比如在实际收到折扣时，记入“其他应付款”、“其他收入”科目，最终转入到单位的净资产科目，没有按照会计制度的规定冲减购货成本，将其作为单位的一种净资产。而按照会计制度的规定，应该将销售折扣冲减购货成本，降低采购环节成本，最终降低销售环节的定价，让消费者得到实惠，而不是被采购单位全部拥有。

3.回扣。

正常的销售回扣是指在销售过程中，以明示入账方式，以现金、实物或者其他方式退给对方单位或者个人的一定比例的商品价款。商业贿赂中的回扣商品与正常回扣相比，最大的区别是“账外暗中”的方式。账外或暗中，是指在依法设立的生产经营活动或者行政事业经费收支财务账上，未按照财务会计制度规定如实反映，包括不记入财务账、转入其他财务账或者做假账等。

回扣往往发生在具体交易之后，是卖方按交易额的一定比例来支付给买方的。回扣作为一种不正当竞争手段，严重影响质量、价格机制效能的发挥，在营销中也被称为灰色销售，通过交易双方的恶意串通以及账外暗中的方式，回扣则悄无声息地进入了个人腰包或单位的小金库。接受直接给付或收受回扣的单位或个人会在账外设账、虚开账户，将收到的回扣存入这个账户，为掩人耳目，有时在转账时虚签合同、虚构交易、多次转账等。

对于回扣的审计，在审计时要注意查单位的账户开立情况，必要时可查单位职工个人开户情况和个人银行结算卡情况。对于接受的实物回扣或接受直接给付的实物，受贿方一般都不入账，形成账外资产，在审计时要结合盘点、观察、调查等方法来查实。

（作者单位：高安市审计局）