浅析我国增值税改革对中小企业的影响

黄 叙

摘要:国务院常务会议决定,自2009年1月1日起,在我国所有地区,所有行业推行“消费型增值税”。其实增值税改革一直被“千呼万唤”,始终被人们所关注。在目前我国宏观经济形式发生变化及当前国际金融危机对我国实体经济影响的背景下,增值税转型对中小企业来说好处无穷。文章将着重分析增值税转型给中小企业带来的影响,并提出中小企业如何应对此次转型并开展税收筹划的方法。

关键词:增值税改革;中小企业;税收筹划

一、增值税改革对中小企业的影响

自1994年我国实施了新的增值税制以来,其改革始终为人们所关注。基于当时的经济形势,自引进增值税到2008年底,我国采用了生产型增值税。但考虑到生产型增值税带来的弊端及我国增值税转型在试点地区取得的显著成效,加上转型时机的成熟,国务院常务会议决定,自2009年1月1日起在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革;通过调高增值税、营业税起征点等政策在税收上进一步促进中小企业的发展。

(一)针对中小企业实施消费型增值税的具体措施

1、为降低从事小规模经营的个体工商户和中小企业的税负,将增值税小规模纳税人的征收率由原来零售业的4%和工业的6%一并下调至3%。

2、通过调高增值税、营业税起征点进一步促进中小企业的发展。

3、新增值税暂行条例降低了小规模纳税人的认定标准:从事货物生产或提供应税劳务的纳税人及以从事货物生产或提供应税劳务为主,并兼营货物批发或零售的纳税人,年应征增值税销售额在50万元以下(含本数);另外,除前一条规定以外的纳税人年应征增值税销售额在80万元以下(含本数)的属于小规模纳税人。

4、小规模纳税人(除其他个人外)销售自己使用的固定资产或销售自己除固定资产以外的物品,分别按2%、3%的征收率征收增值税。

5、修订后的增值税条例,将部分纳税额较大、财务核算制度健全的、财务人员符合要求的小规模纳税人转为一般纳税人,从而在更大范围内兼顾公平。

6、企业新购设备和原材料一样,其进项税额可抵扣,这一政策适用于全国所有行业。

7、为方便纳税人纳税申报,提高纳税服务水平,将纳税申报期限从10日延长至15日,纳税人进口货物的纳税时间,由7日调至14日。

(二)增值税转型对中小企业的影响

1、对中小企业纳税额的影响。通过降低小规模纳税人的征收率,调高增值税起征点等措施,能缩减税基,使中小企业缴纳的增值税额减少,还会引起以增值税作为税基的城建税和教育费附加的减少,进而降低税收负担,缓减资金困难,为中小企业的发展提供有利条件。有研究报告显示增值税转型,短期内可为全国企业减负1233亿元。以一家年销售额为70万元的小型加工企业为例,增值税转型前,企业每年要缴纳增值税4.2万元,而转型后只需缴纳2.1万,从中可节税2.1万元。但另一方面,考虑到转型后,实际发生的抵退资金相应地转化为所得额。固定资产原值中不含增值税,每期的折旧费减少,在销售额不变的情况下,企业利润总额增加,企业所得税将增收。如假设甲企业购入一台价值为100万元的机器设备,增值税17万元。该设备可使用年限为10年,预计净残值为0,采用平均年限法计提折旧,所得税税率为25%。在生产型增值税下,甲企业购进的设备不能抵扣增值税,会计处理的固定资产价值额为117(100+17)万元。在该设备正常使用寿命里,每年的折旧额是11.7万元,该费用可冲销利润,即每年可使甲企业少缴所得税2.925(11.7×25%)万元,折算年金现值为2.925×6.1446(年金现值系数)=17.972955万元。在消费型增值税下,甲企业购买设备的增值税可作为进项税抵扣。会计处理的固定资产价值为100万元,在设备正常使用年限里,每年提折旧费10万元,该折旧每年可使企业少缴所得税10×25%=2.5万元,折旧现值为2.5×6.1446=15.3615万元。即实施增值税转型后,将使甲企业少缴增值税17(100×17%)万元,但多缴所得税2.611455(17.972955-15.3615)万元。总的来说,甲企业将少缴税负14.388645(17-2.611455)万元。

2、对产业结构调整的影响。我国大部分高新技术企业属于中小企业,而增值税转型有助于鼓励高新技术产业发展,提高企业生产效益和竞争力,促进产业投资,优化固定资产投资结构,推动中小企业经济结构调整,实现经济发展方式从生产密集型向资本密集型的根本性转变。

3、对财务报表中项目的影响。(1)对资产负债表的影响。固定资产是企业的一项重要资产,增值税转型之后,由于外购固定资产的进项税额可抵扣,使固定资产的入账价值减少。因此,其价值变动对企业总资产的内部结构将产生一定影响,进而引起资产负债表内相关项目的变动,如累计折旧、固定资产净值和原价等。(2)对利润表的影响。一方面,投资当年,因新增固定资产的增值税一次性全部抵扣,使当年利润剧增,但以后各年的利润便不受增值税影响。另一方面,由于增值税转型能刺激投资,财务费用可能因贷款增加而上升,折旧费用也因固定资产投资的增加而上升,从而抵消部分经营收入和增值税抵扣所带来的利润上升好处。企业之后各年的利润状况则取决于新增固定资产的投资回报与财务费用和折旧之间的关系。一些投资回收期较长的项目,一般会出现其利润在投资初期不见上升,而投资中后期明显上升。(3)对现金流量表的影响。直接影响:因投资当年增值税支付额的减少,经营现金流从而有所上升;但以后各年的现金流会不再受增值税的影响。间接影响:基于转型刺激投资增加,使投资当年的现金支出及融资现金流中的利息支付会增加。还有可能由于新增固定资产,使净经营现金流入增加。而以后各年的现金流变动,由新增固定资产对经营现金流入的增加与利息支付和债务偿还所支出的融资现金流之差所决定。

4、其他方面的影响。(1)促进中小企业的发展和扩大就业。降低征收率,调高增值税起征点等利好政策的出台,能减轻中小企业的税负,增强市场竞争力。对其发展创造有利条件,有利于企业提高投资热情,加快设备更新,改造生产工艺,扩大生产规模,增加经营种类,进而扩大就业。(2)对分配的影响。企业投资的增加,既能带来收入与利润的增加,也能导致企业支出的增加。企业的现金流量状况决定了利润分配额。投资当年,企业不会因为转型而增加利润分配,以后的各年度,企业的利润分配会随着现金流的增加而有所增加。(3)使中小企业会计核算发生变化。转型后因增值税可抵扣,固定资产的账面价值发生变化,该资产日后折旧额会随之变化,进而影响到各期成本、收入、利润。转型后由于增值税与所得税此消彼长的关系,所得税的核算和金额缴纳也会受到影响。除此之外,企业的现金流量、财务状况及资金时间价值等也会随着增值税抵扣额的变化而变化。总之,转型对企业会计核算的影响集中在会计政策的变化上,主要包括机器设备的计量方法、折旧政策和增值税征纳方法上。(4)对物价和竞争力的影响。中小企业税负的降低,相应提高消化原材料涨价成本的能力,降低生产成本,不仅不会推动物价上涨,反而会缓解物价上涨的矛盾。进而吸引消费,扩大市场份额,提高企业竞争力。总之,通过增值税改革,中小企业将得到实惠。为中小企业减轻负担,遏制在当前危机四伏的宏观经济形势下,中小企业面临经济下滑甚至破产的危机,促使中小企业在困难形势下谋求生存与发展。

二、中小企业应对增值税转型的税收筹划方法

税收筹划是企业经营管理水平提高的促进力。对增值税进行有效的纳税筹划,可以增强企业应税产品和应税劳务的价格竞争力,进而增强企业的价值,增加销量和市场份额,实现企业税后收益最大化。

(一)纳税人身份的筹划

从进项税额看,一般纳税人的优势在于其进项税额可以抵扣,而小规模纳税人不可抵扣,只能列入成本。从销售看,因增值税是价外税,卖方在销售时,既要向买方收取货款,又要收取增值税款,其税额要高于向小规模纳税人收取的税款。即便收取的销项税款可以开出专用发票供供货方抵扣,但对于一些不需要专用发票或不能抵扣进项税额的买方而言,宁愿从小规模纳税人那进货,尤其是在商品零售环节。如果企业增值额较大,而准予从销项税额中抵扣的进项税额较少,那么一般纳税人的税负会重于小规模纳税人。一般纳税人的销售额指不含税销售额,而小规模纳税人销售货物或应税劳务时,开出的是普通发票,取得的销售收入是含税销售额。在此主要介绍增值率判断法来判别。一般纳税人增值税的计税基础是增值额,而小规模纳税人的增值税以全部收入(不含税)作为计税基础。在销售价格相同的情况下,增值率的大小决定了税负的高低。当增值率达到某一数值(即无差别平衡点增值率)时,两种纳税人的税负便相等。增值率=(不含税销售额-可抵扣购进项目金额)÷不含税销售额×100%。一般纳税人应纳增值税额=当期销项税额-当期进项税额=不含税销项额×增值率×增值税率。小规模纳税人应纳增值税额=不含税销售额×征收率。当两者税负相等时,则:增值率=征收率÷增值税率,此值也就是无差别平衡点增值率。如当税率为17%,征收率为3%时,增值率平衡点=3%÷17%×100%=17.65%。即当增值率为17.65%时,两种纳税人税负相同;当增值率大于17.65%时,一般纳税人税负高于小规模纳税人,应当选择小规模纳税人;反之,当增值率小于17.65%时,适宜选择一般纳税人,主要原因是一般纳税人可以抵扣进项税额,其税负较轻。在非零售环节,一些毛利率较高的企业,小规模纳税人易通过降价达到尽可能高的利润,同时,又可少纳税。如属于小规模纳税人的商业企业,征收率为3%,在计算应纳税额时不许抵扣进项。假设其向消费者销售价格为100元(含税)的货物,含税进价为50元,不考虑消费税,城建税率为7%,教育费附加税率为3%,则小规模纳税人销售100元的货物所取得的主营业务利润=100÷(1+3%)-50-[100÷(1+3%)]×3%×(7%+3%)=97.09-50-0.29=46.8(元)。如果其他条件不变,只是该企业是一般纳税人,那么一般纳税人主营业务利润=100÷(1+17%)-[50÷(1+17%)]-{100÷(1+17%)-[50÷(1+17%)]×17%}×(17%+3%)=85.47-42.74-7.82=34.91(元)。可见,销售100元的货物,小规模纳税人的主营业务利润要多些。假设两种纳税人的主营业务利润相同,且不考虑其他差异,那么小规模纳税人便可以将货物的含税销售价定得低些,从而获得价格竞争力。在零售环节,小规模纳税人按3%的征收率纳税,其不含税收入较高,当进销差价达到一定程度时,其利润可超过一般纳税人。

(二)混合销售情况下的节税技巧

很多中小企业的增值税税负高在混合销售上。所谓混合销售,就是指既有销售行为(高税率),又有服务行为(低税率)的经营业务。按照税法规定,混合销售把高低税率的业务混在一起,企业要按高税率纳税。为此,拆分企业组织结构,把销售业务从服务业务中分离出来,单独成立公司经营,让部分增值税的高税率降为营业税的低税率,从而减轻中小企业的税负。

(三)其他方面的税收筹划方法

第一,中小企业对于客户可能要求取得增值税专用发票,但其是非增值税一般纳税人的情况。中小企业可找税务机关代开专用发票,或者对于一些即使获得增值税专用发票,但存在不能抵扣问题的客户,如建筑安装企业的客户,中小企业可提前与客户做好沟通、协调工作,说服其没有必要获得增值税专用发票,从而降低成本以及避免偷税风险。第二,中小企业在固定资产投资环节进行税收筹划,不应只注重它对所得税影响,而应充分认识到增值税转型给企业带来的机遇,力求使固定资产投资额在税基中得到最大限额的抵扣,同时,结合所得税税率的变化趋势,合理选择固定资产的投资时机与固定资产折旧年限和方法,进而实现企业综合税负最小化。第三,在年应纳增值税总额不变时,综合小企业可通过纳税筹划实现税负均衡或延迟纳税,从时间价值角度看,可降低企业现金流量的净值,进而增加企业价值。

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(作者单位:四川师范大学成都学院)