境外承包工程项目企业税务风险管理

【摘要】文章从境外承包工程项目企业所涉及的主要具体税目进行涉税风险分析，例如企业所得税以及增值税，并对构成东道国纳税义务人的判定进行解读，何种情况下需要设立常设机构并依法进行纳税义务，何种情况下不构成纳税义务。最后从合理的债务融资角度、固定资产投资角度、企业自身角度，以及政企双方角度四个方面，对境外承包工程项目企业税务风险防范，提出建议。

【关键词】境外承包工程；税务风险；项目管理

【中图分类号】F275；F810.42

引言

我国海外建筑业经过近40年的发展，已成为中国对外贸易活动的重要组成部分，为国民经济发展做出了突出贡献。我们的海外工程活动集中在发展中国家或亚洲和非洲等地区，与发达国家相比，发展中国家的货币和金融市场、外国投资政策和法规、外汇管制制度和其他相关的经济和贸易因素并不稳定，相关规定不明确可能会导致税收关系中的风险。目前，中国公司主要专注于运输、建筑、电气工程和石化工业，并扩大项目规模。国际工程项目的规模和高昂成本不可避免地会使项目实施结构和适用法律的多样性复杂化，从而增加公司的税收风险。这些税收风险增加了项目成本，减少了对公司的税收优惠。从而引发了税收合规问题，并影响了公司和东道国的形象。因此，本文就境外承包工程项目企业所面临的税务风险进行研究分析，将税务风险防控管理提高到战略高度，引起跨境提供建筑服务企业的重视。通过分析企业面临的税务风险，提出有针对性的建议措施，进而实现企业正常运行及长远发展。

一、案例分析——以A企业印度项目为例

（一）A企业背景及印度项目简介

1.企业背景

A企业为我国对外承包工程行业的骨干企业，主营业务范围涉及铁路、公路、轨道交通等基础设施建设的各个环节，形成了完整的建筑产业链。经过多年发展，其建设的基础设施遍布全国多个城市，为人们的生活带来了方便快捷。A企业拥有多类施工总承包特级资质，是我国最早开展境外工程承包业务的企业之一。在我国“一带一路”倡议的大背景下，其积极响应国家号召投身海外项目建设，成为“一带一路”建设中重要的基础设施建设力量之一，是许多“一带一路”建设铁路项目的主要承包商，为我国与沿线国家设施联通，促进贸易交流与经济发展做出巨大贡献。

2.项目简介

某项目是“一带一路”倡议提出后中国高铁“走出去”的“第一单”，采用的是拥有政府特许权支持的跨国商业合作（B2B）模式。2015年，A企业与印度企业联合体在印度成立中印高铁合资公司，共同投资、建设、运营和管理某项目。

该项目始建于2016年1月，于2016年7月获得全线建设许可证，预计建设时间为3年。但后来在建设过程中由于征地、资金和新冠肺炎疫情等多种因素导致项目进程受到拖延，目前工程仍在建设中，计划于2025年竣工。项目建设采用的是EPC模式，2017年4月，中印高铁合资公司与某项目总承包联合体（简称“EPC联合体”）在印度签署某项目总承包合同。A企业主要负责设计供图、设备采购、项目建设的全程管理等工作，其中设计供图工作由A企业分包给国内一家设计院；印度某分公司承担印度境内的少量采购以及整个项目的施工工作。

（二）印度某项目主要涉税业务

1.常设机构注册形式

在项目开始之前，该公司根据合同在某市注册登记。为了促进项目的实施，该公司租用当地办公室为注册地并设立项目分公司。后来，该公司在当地税务局为某项目分公司完成了税务登记，并在当地银行开设了账户，以便利支付和项目管理人员日常费用。印度税收制度要求建立账簿并按时申报税款，项目分公司遵守此规定，记录财务交易并提交申报表，确保合法经营。

2.项目合同签订方式

某项目是A公司与印度国有公司集团之间的合同。某项目是印度地方政府的惠民工程，因此该公司签署项目合同的速度更快。与此同时，印度集团公司承诺在未来采取优惠政策。项目合同规定，除其他外，A公司将承担源自中国的税款，而印度公司将承担源自印度的税款。

当该公司与印度公司签订合同时，拆分了项目合同。合同规定，项目设计、采购和建设在我国进行，项目安装和其他服务活动在印度进行。

3.境外纳税申报

在年度纳税申报表中，某子公司选择民用公用事业利润作为项目所在国当年应在印度的应纳税所得额。特别是，这包括根据相关收入是否与常设机构相关，对项目原产国土木工程部分的收入、原产国设计采购部分的收入以及国家税收制度的收入进行分类。

与此同时，某分公司使用商业利润来确定印度当年在项目所在国的应纳税所得额。使用商业利润法，选择计算该行业3%的平均利润率，主要基于其前几年的经验，而不是商业项目合同的实际利润率。

4.项目纳税评估

2015年设施建设第一阶段后，某项目进入竣工和退役阶段。在项目结束阶段，A公司必须从头到尾完成项目，而某子公司也必须对设备进行调试。自印度建立税收评估系统以来，某项目在项目第一阶段结束后进入了税收评估过程，在此期间，税务机关审查了目前使用的税率，并确定了实际应纳税额。

二、印度某项目主要税务风险识别

（一）境外税制环境差异风险

由于印度实行预扣税制，且对预扣税率设置一个固定区间，在此期间预扣税率是浮动的一个标准，即企业或者当地业主可与主管税务机关进行沟通以适用较低的预扣税率。这与我国税法存在较大差异，同时印度税法也规定业主在向项目方付款时须为项目方扣缴税款，而且在扣缴税款时必须根据税务机关认可的预扣税率进行。

广泛的预扣税率，例如企业所得税，最高税率为10%，最低税率为0%。此外，如果雇主代表项目一方预扣税款，如果企业没有收到明确的预扣税率，雇主有权预扣适用的最高税率，因此企业将有一大笔资金被占用，这会对项目现金流产生较大影响。

（二）常设机构设置不合理风险

在印度，分支机构征收40%的公司所得税和2%～5%的附加税，而子公司征收30%的公司税和7%～12%的附加税。在这种情况下，公司在某市注册的项目办公室被视为分支机构。“同时，根据中印双边税收协议，如果受益人是股息收益所有人，适用税率不超过10%。因此，在这种情况下，公司的总税收负担需要考虑这两种趋势，分支机构的分配比其子公司高出3%。详见图1。

（三）合同拆分涉税风险

在这种情况下，A公司在签订项目合同时发生了拆分。然而，自2012年以来，印度加强了对印度项目中外国承包商的税收控制，并对合同分割行为进行了更严格的承认。在这种情况下，A公司没有考虑项目所在国的税收政策和税务管理的变化，这可能会影响合同分割行为的确认，因为它在项目合同分割期间继续根据以往的经验进行相关交易。

（四）利润核算方法涉税风险

收入会计的风险尤其包括不合理地应用外交事务中使用的方法、税务机关在检查期间被发现的风险以及由于实施国内外税收抵免管理不善而产生的双重征税风险。本案例中的A公司，境外分公司某入账时，主要以建筑工程服务的实际成本为基础，按照交易净利润率法确定当年应纳税所得额。但是，如果交易利润率法中使用的利润率是当地行业的平均利润率，则可能会出现实际利润率高于当地行业平均利润率的情况，可能受到当地税务机关的处罚。一旦发现逃税行为，该机构不仅要缴纳公司税，还必须支付滞纳金。

三、A企业项目管理税务风险成因分析

（一）常设机构利润核算不合理

某项目采用交易结果法，利润率的3%被用作某项目民用资产的一部分。然而，面对某第一阶段的财务数据，项目实际利润率约为18%，远高于行业平均利润率3%。这种差异在税务审计时可能引发问题。税务部门可能会怀疑项目的收入和利润被低估，进而可能涉及所得税的补缴问题。项目公司因此面临着补缴税款和潜在罚款的风险。

（二）纳税申报不及时

由于海外工程项目税务活动的复杂性，以及主观因素，例如迟交纳税申报表、相关金额计算不正确、纳税申报表和纳税申报文件不完整，有时纳税申报表会出现错误。在这种情况下，由于报告延迟和未能及时与所有者沟通，公司推迟了评估税务信息的过程。由于信息收集和发票确认必须在项目退出前的规定期限内完成，因此印度税务机关有可能对延迟处以罚款。

（三）预缴税款申报返还不及时

由于某项目是在国外建立的，并且服务合同是在当地与雇主签订的，雇主在付款时支付了从服务合同中扣除的税款的10%。项目完成后，公司可向雇主申请收回业主扣留的税款。此时，所有者通常会要求提供相关服务的税务证明。在这种情况下，公司内部在退还预付税款方面存在严重的沟通问题。建设部没有及时向财政部提交相关发票，财政部在收集发票数据不完整后无法收回发票。此外，财政部没有在年度纳税申报表中向税务机关提供任何信息。最终，在项目完成阶段，有必要向业主提供相关文件作为证据，但由于文件不完整，业主无法获得退款，从而导致项目税收损失。

（四）税务风险防范意识淡薄

在国外实施工程项目时，了解税收风险尤为重要。纳税意识下降无疑是所有税收风险的开始。在这种情况下，这家试点公司展示了对项目现场税收环境的审查，并继续将相关合同视为以前的合同，忽视了税收政策变化对项目的影响。另一方面，公司在税务规划中有追求最大利润的投机动机，当风险出现时，他们只是将其视为与税务机关的关系不充分，而没有充分关注税务风险的真正原因。自2012年以来，印度税务当局加强了对非居民公司在印度活动的税收控制，重点是外国工程公司。因此，A公司必须采取相关措施避免税务风险，并在项目开始前提前准备替代措施。

四、企业税务风险防范建议

（一）通过合理债务融资降低税务风险

银行业金融机构贷款是境外承包工程项目企业的主要融资渠道。依据税法规定，向非金融机构借款产生的利息应当按照不超过银行利率的范围进行扣除，向银行业金融机构借款所产生的利息可以在税前全额扣除。在这种情况下，我们可以粗略认为境外承包工程项目企业的借债基本来自银行业金融机构。也就是说境外承包工程项目资产负债率越高，则代表向银行业金融机构的借款金额就越多。因此，境外承包工程项目企业的高负债代表了境外承包工程项目企业不仅可以解决货币资金不足问题又可以在纳税之前扣除向银行借款产生的利息，很大程度降低了企业的税收负担。由此可见，境外承包工程项目行业中的企业通过债务融资行为，有利于降低境外承包工程项目企业的税务风险。

虽然提高对外承包项目公司的资产负债率可以有效降低税务风险，但一切都有其两面性，准确确定其程度很重要。因为如果一家公司的银行贷款超过了所有资产，银行也会审查它是否可以提取所借资金的本金和利息。因此，如果一家公司已经资不抵债，银行就会停止贷款，最终公司就会破产。此外，跨境工程本身项目量大，投资成本高，资本回收缓慢，如果不谨慎，可能会影响其自身运营，甚至导致破产危机。因此，资产负债率应控制在一个适当的区间，既能确保企业的正常运作和管理，又能减少企业的税务风险危机。

（二）通过加速资产周转率，降低税务风险水平

境外承包工程项目公司既属于资本密集型行业，也属于劳动密集型行业。由于项目工程的特点，前期必须投入大量的人力、物力和财力。在项目实施过程中，还必须投入持续的资金来支付员工的工资，所有员工都需要预付款。然而，资本的数量是有限的，需求是无限的，这无疑导致了公司资产的刚性，并在无法实现资产周转时引发各种危机。企业应该如何打破这种僵局？首先，在项目筹备阶段，可能会要求东道国的业主为项目的实施提供财政支持。如果有人担心资源无法有效地投资于该项目，承包商可以提供关于每一笔资金去向的详细信息，并使用纸质发票或签名作为东道国所有者未来核查的依据。这大大减轻了承包商的财务压力，使公司能够拥有更多的销售营运资金，提高资本周转率，提高运营效率，降低运营风险。第二，总承包商可以与分包商共同签订合同项目。与分包商签订分包合同，明确项目责任范围，确保项目顺利实施，避免不必要的合同纠纷。工程竣工移交后，总承包商将应付给分包商的资金转入其公司账户，有效分担了资金压力，也分担了税收风险。

（三）完善税务管理制度

首先，税务人员需要熟悉财务和会计，不仅要了解其性质，还要了解其原因。掌握财务和会计知识，了解政策背后的意图，才能真正提高财务处理能力。其次，准确理解税收立法很重要。中国税收立法定期更新，并在不同阶段公布各种税收政策，以满足当时的需求。因此，这就要求税务人员及时关注税法的新变化，学习和掌握新的税收方向，并准确解读。最后，需要灵活处理各种税务问题，并能够及时灵活地做出回应。目前，我国对外工程项目涉及的税收种类繁多，每一种税收都是相互关联、相互促进的。因此，税务从业人员不仅要灵活理解自己国家的税收制度，还要理解和熟知项目所在国的税收制度。在实现上述三点后，企业将根据国家税务总局的税收法律法规，考虑公司的不同经营条件和行业特点，完善公司的税收管理制度。要完善税收管理制度，还应做到以下三点：首先，了解公司的税务事务，找出税务管理中的漏洞，并立即纠正和填补公司内部税收制度的空白。其次，如果已经出现税务风险，则必须在事后及时进行补偿，以避免重复。最后，公司高级管理层协调和控制税务风险，确定税务系统的总体方向，税务管理人员根据总体指示仔细完善税务管理系统，并准确实施。

五、总结

中国承包工程公司进入国际市场，不可低估项目的财务风险。无论公司的承包模式如何，都可以识别和管理税务风险。只要企业能够落实生命周期管理理念，掌握有效合理的方法，完善风险管理、技术和能力，积极寻求中国税务机关在税务方面的帮助协调解决复杂涉税问题或争议，风险降低到合理程度。

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责编：梦超