制造企业成本核算与管控研究

邹凤天

如今，中国工业总产值雄踞世界第一，已成为世界工厂，为世界各国提供物美价廉的产品，中国制造享誉全球。随着中国制造走向世界，企业管理模式也要与时俱进和逐步完善，以便与先进制造业相匹配。成本核算、管理、控制作为企业管理的重要环节，直接关系到企业的生产经营决策、投融资决策的合理性。本文介绍了成本核算与管控的内涵，分析了目前成本核算与管控中存在的主要问题，并据此提出具体的改进建议，以期为强化制造企业的成本核算与管控提供借鉴。

成本核算与成本管控作为制造企业会计核算、企业管理的重要内容，对于制造企业具有重要意义。目前，因为制造企业的生产工艺、管理模式的不同，导致各企业成本核算及管控的方法存在较大差异，加之企业管理者对于成本会计的不重视，同时会计人员拘泥于会计准则等照本宣科式的成本分析报告，未能真正发挥成本会计的决策指导作用。会计部门要站在企业管理者角度，不仅要核算出精准的成本数据，还要形成通俗易懂的有效成本分析报告，发挥经营决策的指导作用。

一、制造企业成本核算与管控概述

（一）成本核算与管控的内涵

制造企业成本核算系会计部门通过收集整合采购、储运、生产、品管、研发、销售等一系列供应链原始数据，通过采购验收-生产原料发料-生产费用归集-生产订单下达-BOM物料清单等一系列成本核算流程，从而核算出最终产成品的成本数据。随着会计电算化系统的发展和完善，大型企业成本数据基本都通过会计核算软件自动产生，会计人员主要负责核对基础数据的准确性以及成本分配方法的合理性等。

制造企业成本管控是指成本数据在核算无误后，会计部门组织生产、公用辅助、研发技术等成本责任部门对成本差异进行比较分析，并提供合理化的改善建议。一般而言，企业管理部门应该将实际成本数据与预算成本、标准成本进行比较，在分析差异原因和明确责任归属部门之后，作为绩效奖金的考核依据。

（二）制造企业加强成本核算与管控的现实意义

1.有助于增强制造企业内部管理能力。企业通过推行精细化成本管控，将各成本要素分解至各成本责任部门，并通过建立标准成本制度，制定各类产品的标准原料单耗、能源单耗、费用单耗等定量指标，分析成本差异原因并加以改善，从而有效提高生产制程及设备的生产效率，提高营运绩效和产品品质，节约原物料和能源，合理优化生产人员配置，不断优化和改善生产标准化流程。

2.有助于提高制造企业风险防控能力。风险防控是企业管理永恒的主题，成本控制属于内控制度的重要组成部分，企业通过建立和完成内控体系和风险管理体系，强化风险预警监督。企业通过对成本数据的精准核算，得出第一手数据并分析出异常因素，企业的内控部门、审计稽核部门可将其作为有效线索，及时发现企业内控中存在的风险点，及时挽回损失。《企业内部控制基本规范》中关于财产保护控制、会计系统控制、预算控制、运营分析控制等，都是建立在企业对于成本管控风险防范的基础之上。

3.有助于提升制造企业及制造产品的市场竞争能力。现在市场竞争激烈，产品价格透明，利润微薄，企业通过科学的成本分配方法，根据产品受益性、公平性原则核算准确真实的成本。同时在成本管控过程中，会涉及到企业产品生产运营的方方面面，使各个环节尽可能减少成本费用支出，生产出具有成本比较优势的成品，从而发掘本公司具有成本比较优势的拳头产品，并引导公司营销部门重点推广销售，为企业争取最大的经济效益。

二、制造企业在成本核算与管控中存在的主要问题

（一）管理层对于成本管控的重要性认识不足

财务部门在企业里面属于辅助部门，较少能创造直接效益。很多企业管理层认为，会计工作仅是账目核算及税务申报等，其岗位功能类似行政后勤，岗位设置及工资待遇也照此实施。会计人员招聘降低标准，不重视引入会计专业人才。对于成本核算及管控，仅根据数据事后分析管理方式，缺乏企业管理的全局成本控制举措。随着市场的精细化发展，企业竞争压力越来越大，原有的粗放式的管理模式被淘汰。成本管理是企业管理的重要环节之一，它要求全面、系统、科学地管理成本，企业管理者应适应市场需求，充分认识成本核算及管控对于决策的重要性，重视和发挥财务部门对于成本管控的作用。

（二）生产部门成本计量基础数据不准

在成本核算管理中，基础数据的精准与否是成本管理的先决条件和关键环节。企业职能部门普遍存在一个认识误区，认为成本核算和管控仅仅是会计的事情，各部门对于成本基础数据的提供敷衍了事，导致成本核算數据可能并不符合企业生产实际情况。部分成本数据受制于检测工具的限制，无法精准检测计量，如各机台的电费耗用数据，最好通过每个机台安装电表解决。但是很多企业考虑到成本或技术限制等因素，只有车间一个大电表，各生产机台电费只能凭生产人员经验预估，导致各明细规格的成本分配不是很合理。另外，财务人员缺乏对生产流程和成本构成的了解，财务部门没有相应的监督权，监督机制不完善，财务核算部门无法对生产情况进行监督管理，无法复核生产基础数据的准确性及合理性，导致成本核算及管控流于形式。

（三）成本核算方法不科学

制造业企业成本核算中，生产成本构成主要为料、工、费等三大类成本，其中料包括原料、辅料、包装物等；工指直接人工；费包括能源、折旧、修护等费用。在制造企业具体成本核算中，原辅料成本等直接成本较为直观，成本分配方法也较为简单合理。困难的是对于“人工+费用”间接成本的分配方法，很多企业为了简化计算，相关费用分配方式单一，未按照成本受益、公平性原则分摊成本，导致成本核算数据粗放及成本数据失真，对于企业产销决策起到误导作用。比如在织布制造行业，在同一机台上同样生产重量1吨布匹，生产高端纤细的布匹，机台需要运转2小时，而生产低端纤度高的粗布，机台只需要运转1小时，如果都按生产重量、吨数作为分配间接成本依据，计算过程简单但不合理，会导致成本失真，并产生错误的销售策略。

（四）成本核算软件系统建设不到位

大数据时代下，随着生产成本数据的剧增、生产工艺流程日趋复杂，按照原有的手工核算方法，不仅耗时费力，还影响成本数据的准确性。另外，因为成本核算软件需要一次性的资金投入和人力投资，前期会增加较大成本投入，且收益是长时间及缓慢的。有些企业管理者，特别是初创者，基于各种原因，不一定同意此项专案支出。成本核算软件属于企业信息化建设的重要一环，企业应提前布局、全盘考量，根据企业的发展情况逐步实施信息化建设，提高成本核算整体效率和企业管理水平。

（五）成本核算无法与生产管理、业务销售融通配合

目前，制造企业存在的普遍问题是会计、生产、业务各职能部门工作脱节，部门各自为政，不沟通不协调，仅从自身角度出发考虑解决问题。生产管理人员没有基本的成本意识，不明白产品单耗、成本路线、工艺清单等成本基础概念，搞不清产品成本的构成要素，在平时生产管理上，无法抓住产品成本下降及节能减耗的关键点；营销业务人员平时主要时间放在客户开拓及维护、产品推广等事宜，没有深入研究各个产品成本构成，不清楚各个产品的成本优势及劣势，导致错误的销售定价；会计人员仅拘泥于会计核算，不了解生产工艺及销售流程，未能发挥财务BP的功能，不能给相关部门及管理者提供有针对性的决策支持。企业应建立业务与财务相结合的定期沟通交流机制，相互倾听并换位思考，使财务人员了解掌握生产工艺、销售流程等；使生产管理人员、销售业务人员了解成本构成及核算方法。同时企业管理者应将财务人员作为企业决策的重要幕僚，进行决策前听取财务人员专业意见。

三、加强成本核算与管控的对策建议

（一）建立公司级成本核算及管控小组

制造企业应形成以财务部门为核心，各业务归口管理部门共同参与的企业级、车间级、班组级的矩阵式成本管理组织体系，同时明确各级组织在成本管理方面的权责。在组织架构上可在董事会下设专门的成本核算及管控中心，作为企业成本管理的最高决策层，负责成本管理的预算、控制、分析的组织和领导工作。日常管理机构设在财务部门，该机构平时负责核算成本，分析成本合理性及差异原因，指导生产、业务部门产销决策，同时也负责成本管理制度、办法、管理体制的制定和成本知识培训工作，公司CFO直接向董事会汇报成本情况。具体执行机构包括公司各分厂、车间、能源中心、研发部门等，负责提供核算、计量成本基础数据。具体执行机构属于具体成本责任中心，也是成本的终端考核主体。通过架构设置，能够使公司所有部门都参与成本责任中心工作，为公司节约成本群策群力。

（二）制定合理的成本核算方法，构建成本管控及绩效考核模式

首先，会计部门应结合行业特点、企业情况、生产模式等，制定符合企业需求的成本核算制度，制度包括：成本核算标准流程、成本费用的定义及核算项目、成本费用的分配及归集的依据、成本分析的具体方法、各成本中心的具体工作职责等，使公司成本核算有章可循。

其次，公司应健全和完善成本管控制度，包括制定费用报销制度，明确各项费用的报销金额、核决权限、报支流程及所需文件。进行全面预算管理，企业通过合理设置预算标准进行事前成本管控。建立标准成本制度，不断降低各项采购成本。同时优化流程及组织架构，推行扁平化管理，不断降低人力成本。

最后，公司成本管控应与员工绩效考核挂钩，这是落实成本核算及管控的根本，这样能够监督和鞭策员工具体落实公司各项成本管控制度。公司根据各部门的特点设置各项合理的成本考核指标，包括定量及非定量的指标，依重要性选择不同的权重和系数，如生产部门的生产达成率、原料单耗、能源单耗、产品合格率等，营销部门的销售达成率、毛利率、客户回款率、销售费用率等。各成本中心将各项指标分解至基层员工，达到全员参与成本管理的目的。

（三）加强对生产、公用等部门的基础数据管理

成本核算管理系全公司各职能部门人员共同的责任，会计人员不产生基础数据，会计人员仅是根据基础数据进行核算、汇总、分析等工作。成本基础数据来源于一线生产人员，如生产量、原辅料耗用量、能源耗用量等，都是生产人员在生产过程中汇总统计而提供给会计人员。为了保证基础数据的准确性，首先，公司要建立生产指标统计的专门制度，明确统计范围、统计时间、统计人员等。其次，公司要合理安装计量仪器，用于准确计量不同产品的原辅料、能源的真实耗用量。如生产需要大量蒸汽，且一个生产车间有10个机台，鉴于蒸汽在成本中的重要性，如果条件允许，最好每个机台都单独安装蒸汽流量计，便于真实统计各个机台的真实蒸汽耗用量，保证成本的精准性。

（四）加强企业成本全流程管理

制造业企业成本管理，生产成本管理是核心，生产成本之原辅料成本、能源成本、加工成本等，合计占公司总成本70%～80%，故极为重要。首先，企业需建立标准化生产全流程，与信息化建设相结合，建设全面在线生产管理系统，全面、动态、实时掌握生产状况及员工状态，保证生产的安全稳定运行。其次，在安全稳定的生产基础上，推行节能减耗的各项措施，一线生产工人自觉树立成本节约意识，锱铢必较，避免浪费。加强对员工的专业技术培训，提升员工素质，提高产品的优良率，减少各项物料不必要的损耗。同时不断通过工艺变革引进新设备，运用新材料及新技术，提升生产自动化程度，降低生产成本。

（五）加强成本核算及分析系统信息化建设

现代化制造企业的信息化建设是永恒的主題，是贯穿企业管理的必要手段和工具。工欲善其事，必先利其器，企业要准确核算成本，就要加强信息化建设。对于成本核算管理，需采用电算化、集成化的会计核算软件，会计核算软件是基于会计理论，以业务事项为基础，通过电脑程序的设置，自动核算分析相关会计数据。会计核算软件功能包括会计核算、财务分析、资金管理、成本管理、预算管理、报税管理、供应链管理等，是企业管理系统的重要组成部分。目前市场上比较知名的会计核算软件有SAP、用友、金蝶等，企业应根据自身的需求及特点，选择适合自身的会计核算软件。

随着信息技术日新月异的发展，会计核算软件也在迭代更新，如报支付款、销售开票等重复性工作都可通过会计核算软件系统自动完成，不仅保证了核算数据客观准确，还降低了人力成本。另外，随着人工智能AI技术的发展，会计核算软件将逐步升级完善，不仅使数据核算更为准确，还可提供数据智能分析等功能。企业进行信息化建设，也会面临一次性采购成本、建设成本过高的问题，可依据企业自身的发展状况量力而行，逐步实施。

结语：

综上所述，对于制造业企业会计核算而言，成本核算及管控系财会部门及财务主管的重点工作，合理可行的成本管控能给企业创造直接可观的经济效益。财务主管不仅要有扎实的会计理论知识，更重要的是要熟悉本公司的生产工艺、市场营销等行业的专业知识，同时要有擅于把会计理论知识与公司经营状况相结合的能力。实践中，通过建立成本核算及管控制度，加强会计人员专业培训，进行信息化建设，充分发挥成本管理在企业经营决策中的作用，不断提高企业管理水平及盈利能力。

[作者单位：腾龙特种树脂（厦门）有限公司]