法务会计对防范财务舞弊的分析及作用

□ 兰州 胡 铎

在现代经济环境下，财务报表是最完整、客观和可靠的信息基础，人们可以根据它对公司的财产和财务状况形成意见。但是近年来金融欺诈不断进化，虚假财务报表涉及故意提供或发布虚假信息，这已成为一个严重的经济和社会问题。财务报表舞弊还对市场参与者产生更广泛负面影响，破坏了企业财务报表的可靠性和对金融市场的信心，导致更高的风险溢价和更低的市场效率。本文分析财务舞弊下的法务会计如何弥补传统审计的不足，以便成功地调查和起诉那些参与犯罪活动的个人或企业。

一、相关理论概述

1.财务舞弊相关理论。财务造假，不仅对个人投资者，而且对全球经济的整体稳定造成了日益严重的不利影响。虚假财务报表涉及故意提供或发布虚假信息，这已成为一个严重的经济和社会问题。美国注册舞弊审查师协会将财务报表造假定义为“故意的、错误陈述或遗漏重要事实或会计数据，具有误导性，在考虑到现有的所有信息后，会导致读者改变或改变其判断或决定。”在实际操作中，财务报表造假可能涉及：（1）操纵财务记录；（2）故意遗漏用于编制财务报表的事项、交易、账户或其他重要信息；（3）错误应用用于衡量、确认、报告和披露业务交易的会计原则、政策和程序。

现代企业中的财务舞弊在性质、特征和操作方法上存在很大差异，企业管理者倾向于通过“做假账”和其他不道德的行为来获取个人利益。目前，确定财务舞弊的原因是非常困难的，因为现代企业的财务舞弊行为通常涉及一个复杂的欺骗网，往往掩盖了实际原因。根据财务舞弊的性质，可以将舞弊行为分为三类，即：内部舞弊、外部舞弊和混合舞弊。内部舞弊是由组织的工作人员和主管实施的，外部舞弊是由组织之外的人实施的，混合舞弊是外部人员与组织的工作人员和主管串通实施的。财务舞弊的受害者可能包括个人、公司、政府。

2.法务会计的相关理论。法务会计人员对财务报表的真实、公正的观点和意见是为了使财务报告具有可信性。预期这反过来会引起希望作出投资决定的财务报表使用者的信心。会计服务的规模和复杂性，以及法定审计员的无能，进一步受到公司法律和标准中的相关条款的限制，这些都非常明显地显示出打击公司组织中的金融犯罪的糟糕表现。

正是在这样的背景下，公共会计领域的法务会计应运而生。它只是对这些罪行日益复杂和日益提高的认识作出反应。法务会计包括调查、纠纷解决和诉讼支持三个主要领域。会计准则不是法律，法务会计调查包括对舞弊行为的认定。各级会计人员必须具备必要的技能和知识，以查明、发现并保存一切形式的不规范行为和欺诈行为的证据。因此，财务舞弊需要从预防到检测使用更复杂的方法，而方法之一被称为法务会计。它几乎涉及所有学科，特别是会计、审计、调查、法律和心理学。

二、企业财务舞弊的成因分析

1.审计制度因素。在当前的会计信息制度安排中，审计师面临着利益欺诈。他们从自己审计的公司获得报酬，并期望同一家公司的首席执行官和首席财务官能够促进他们的持续参与。根据健全的公司治理原则，审计师应该是股东的代理人，但在实践中，聘请审计师的是管理层。尽管股东们投票决定管理层推荐的审计师人选，但实际上这一决定是由管理层做出的。这种安排为审计师创造了一个内在的利益陷阱。聘请审计师并最终支付服务费用的是公司的管理层，因此决定了审计和咨询费的结构，以引出它希望从审计师那里得到的行动，包括意见和保证。

通过对企业报表舞弊案的分析，我们不难发现，很少可以做到短时间内培养道德人格。相反，解决之道在于消除审计师的不当动机的市场机制。我们需要一种制度机制，消除审计师面临的利益欺诈，并将他们的激励与股东的激励适当地结合起来。一方面，审计机构面临着削减开支的压力。审计师希望通过降低审计费用与客户分担经济损失。另一方面，由于缺乏有效的审计程序和应有的专业关注，降低了审计费用，从而降低了审计质量，可能会增加审计师无法发现重大错报的机会。因此，在审计风险较高的情况下，审计师是否默许了费用下降的压力，这是同样一个重要问题。

2.经济环境因素。管理层实施财务报表欺诈的策略受经济环境的影响，也受欺诈者考虑的许多其他变量的影响。在现代条件下，财务报表是最完整、客观和可靠的信息基础，人们可以根据它对公司的财产和财务状况形成意见。企业财务报表舞弊作为一种隐蔽的经济犯罪，基本上不考虑缺陷的来源，可能没有被普通司法人员充分、准确地理解，促使管理层在财务报表共享之前纠正重大错报或不实陈述。审计不能现实防止财务报告造假或防止员工危害公司资产，比如账簿、发票等会计凭证作用有限，提取的信息不太可能总是识别出舞弊造成的重大错报。

财务报表舞弊计划通常包括虚报收入和资产、虚报费用和负债、挪用资产和不适当披露。存货操纵已经非常流行，并在一定程度上受到所得税法的限制，所得税法要求用于纳税的存货方法与用于财务报表的存货方法相同。例如，当价格上涨时，公司在财务报表中采用先进先出的存货法，在税务报表中采用后进先出的存货法，这导致财务报表的利润比税务报表高得多。发现潜在的财务欺诈的目标，利用更加真实和合法的方式来维护交易秩序，防止虚报收入和虚报费用，保护企业财产和股东权益。

三、法务会计与传统审计的异同

1.法务会计与传统审计的区别。①关注对象不同。审计人员关注的是一个实体的财务报表在所有重要方面都应公平陈述。因此，审计人员的责任是设计和实施具有足够范围和深度的审计程序，以发现财务报表中的重大缺陷——基本上不考虑缺陷的来源。审计人员负责作出适当、合理的努力，以发现财务报表中的重大错报，并促使管理层在与用户共享财务报表之前纠正重大错报或不实陈述，或者通过对作为公司公开文件一部分发布的专业意见进行资格审查，提醒投资者不要依赖这些声明。

法务会计调查员基于不同的角色，需要不同的工具、不同的思维过程和不同的态度，有很大程度上独立的关注点。法务会计调查员评估和衡量对组织的损失或其他形式的损害，并建议和实施纠正措施，通常包括改变会计程序和政策或人事行动或两者兼有。法务会计调查员还采取预防措施，以避免问题再次发生。法务会计调查人员的调查结果和建议，可以作为诉讼作证或者对犯罪人进行刑事诉讼的依据。因此，调查的范围以及收集和记录的证据必须能够承受不利影响的一方或者持怀疑态度的监管机构可能带来的挑战。

②调查方式不同。法务会计和审计员调查员的世界是复杂的、快节奏的、不断变化的和多样化的。法务会计调查人员有一套完整、高效的调查方案和工具。审计师坐在客户公司的外部，以一种不完整的视角观察其运营情况。就像巡逻官一样，审计人员不可能同时在公司的所有地方，不可能在每个时期访问每个地点，只能在访问的地点抽样交易，而不是检查每笔交易。

相比之下，法务会计调查人员调查时主要包括以下步骤：首先，尽可能找到与舞弊案件相关联的信息；其次，询问能够提供线索的人，找出舞弊欺诈的相关方的漏洞；再其次，执行结果分析，对欺诈行为做出判断。根本的挑战是让法务会计调查人员对审计工作进行更深入的调查，要么要求法务会计调查人员进行调查，要么尽可能调整自己的一些程序，使其能够继续满足行业、客户和公众的需求。依靠新程序的实施，恢复或增强对审计结论准确性的信心，从而获得最终可靠的审计意见。

③报告的不同。一方面，法务会计报告的结果将直接表明财务舞弊的结果；另一方面，他们将界定欺诈的法律和经济后果。法务会计的结果将严格按照相关法律进行定义，这更符合法律。该报告也可作为支持法律诉讼的法律证据。在某种程度上，法务会计师出具的报告得到了法律程序的支持，而不仅仅是财务意见的表达。在编写审计意见时，法律顾问将编写一份报告，其中将包括执行活动的性质、使用的方法、调查的范围和限制。报告将使用必要的表格或其他图表来支持和解释审计结果。

而一般的审计报告的语言非常具体，是一种规范化的格式，对于不懂会计这门商业语言的人来说，这可能会让他们感到困惑。例如，不合格的审计报告是可取的。一般的审计所出具的审计报告尽量没有发现任何实质性的缺陷，所以会满足多方使用者的要求，当出具不合格的审计报告时，审计报告所呈现的很多东西都不是完美的。

2.法务会计与审计的共性。法务会计师的工作与审计师的工作是相当相似的。法务会计与审计的共性主要是：财务舞弊证据的调查与分析、财务证据的分析与呈现；两者都需要改进对财务报表欺诈的处理。现实生活中，审计数据内容复杂，数量庞大。更不用说上市公司强制公开披露审计报告受到严格的监管，但即使是非上市公司也有大量的内部审计数据。因此，在信息大数据时代，数据的选择和有效的识别可以避免案例中的误解，实现快速、准确线索攻击。

法务会计必须对基本的经济方法和技术有持续了解。这些或多或少是由经济学和其他相关学科发展出来的方法和技术。在他们的工作中，他们必须拥有广泛的业务知识和组织经验，同时他们必须是称职的和道德的，在对欺诈和其他非法活动的专业意见应有足够的实质性帮助。

四、企业财务舞弊中的主要问题

1.不恰当的夸大财务报表事项。虚报销售收入通常是大多数企业损益表中最大的项目。销售数字直接影响利润，它们提供了有关组织的活动水平和能力的良好指示。此外，出现在利润和损失报表的第一行，销售数字往往会吸引财务报表读者的显著水平的注意。因此，近年某些行业和初创企业的投资者通常关注销售增长和加速，以反映企业的潜力。销售产生的经济利益流入从买家卖家，销售的重大风险和报酬的转移从卖家和买家的商品或服务。涉及夸大销售的财务报表欺诈的目的往往是描绘一种企业拥有较好的盈利能力。

公司可以通过使用可操控应计利润来管理收益或进行欺诈来操纵财务报表。在销售完成前发货在某些情况下，在临近财政年底的时候，如果利润目标滞后，管理层可以通过发货和预订销售来进行财务报表舞弊，即使客户还没有订购商品。多年使用可增加收入的应计利润也会导致基金经理用尽各种方法来管理收益。因此，那些多年来篡改财务报表的公司，例如为了达到或超过会计师分析的预测结果，利用财务欺诈增加收入。

2.识别财务舞弊的作用有限。提前或滞后对收入进行确认记录，也是在财务报表舞弊中的一种常见伎俩。财务人员提取的信息不太可能总是识别出舞弊造成的重大错报，有些情况下，卖方卖出了一些商品，但同时同意在以后的日期回购相同的商品。从本质上讲，卖方行使看涨期权回购同一商品，或买方行使看跌期权将同一商品转售给卖方。当卖方保留所有权的风险和报酬，即使法律所有权已经转移，交易是一种融资安排，不会产生销售收入。在临近财政年底的时候，如果利润目标滞后，管理层可以通过发货和预订销售来进行财务报表欺诈，即使客户还没有订购商品。

3.财务舞弊缺少诉讼时效。由于缺少对企业财务部门的实时监管，财务数据会出现很多信息不对称的问题。比如，在应收账款进行盘存时，对需要计提的坏帐和坏账准备金通过非法手段贿赂审计师或者掩盖减值迹象，导致其净资产价值和流动资产的实物减值引起的不利因素被掩盖。如果财务舞弊缺少诉讼支持，即使没有证据表明收入虚增，或者当它们没有达到或超过会计师预期时，欺诈的可能性也明显更高。因此，必须保证财务报告的可靠性，保障调查的时效性，运用多种手段以防止出现重大错报。

五、法务会计防范财务舞弊的作用

1.预防财务报表造假。法务会计具有监督职能，法务会计师是独立的专业人员，识别不符合正常分配模式的财务矛盾，对不同的上市公司中财务管理和业务活动进行监督。对已经被发现或即将被发现的犯罪或其他非法行为进行评估，促使上市公司进行审计活动，目的是为了发现舞弊并且能够用反应财务核算和经济业务的运行。发现潜在的财务欺诈的目标，利用更加真实和合法的方式来维护交易秩序，防止虚报收入和虚报费用，保护企业财产和股东权益。法务会计预防舞弊行为的发生，能够让社会商业环境保持良好状态。

2.识别操纵财务报告的行为。运用法务会计对舞弊行为尤其是财务舞弊进行识别，是一个具有前瞻性的发展方向。财务报表舞弊计划通常包括虚报收入和资产、虚报费用和负债、挪用资产和不适当披露。存货操纵已经非常流行，并在一定程度上受到所得税法的限制，所得税法要求用于纳税的存货方法与用于财务报表的存货方法相同。例如，当价格上涨时，公司在财务报表中采用先进先出的存货法，在税务报表中采用后进先出的存货法，这导致财务报表的利润比税务报表高得多。

上市公司财务舞弊作为一种隐蔽的经济犯罪，基本上不考虑缺陷的来源，可能没有被普通司法人员充分、准确地理解，促使管理层在财务报表共享之前纠正重大错报或不实陈述。识别管理层的偏见，防止经常被用作实施欺诈的工具，法务会计工作应具有全面的法律和会计知识、审计经验、审计技能和广泛的独立调查分析能力。深入调查调整财务报表中未在正式日记账分录中反映的金额，识别上市公司操纵财务报告的过程，参与到控制财务报告质量和防止财务欺诈方面的工作。

3.诉讼支持作用。公司如果存在舞弊行为，起诉和惩罚可能不足以阻止不法行为，因为故意歪曲法律诉讼相关的证据，并不容易被发现。法务会计工作者通过对会计、审计、法律等知识的综合运用，不断完成辨别事实和虚假的财务项目，然后才能通过专家证词和对观点基础的一般解释和报告进行有效的口头和书面交流。为了能够有助于上市公司舞弊案件的调查，法务会计需要协助搜集各类会计资料作为法庭证据。除了对基本法律知识的了解，法务会计还需在法庭的压力下充当各类证人或咨询人员的角色，以此在法庭程序的每一时期中提供诉讼支持作用。

六、结语

本文通过分析以往财务舞弊的情形，提出引入法务会计治理财务舞弊的作用。得出了以下结论：（1）不恰当的销售数字往往会吸引财务报表读者的显著水平的注意，或者为了达到或超过会计师分析的预测结果，利用财务欺诈增加收入，这需要完善财务违规信息披露途径，抑制上市公司财务舞弊行为的发生。（2）识别财务舞弊的作用有限，公司通过操纵会计确认的时间，来管理收益或进行欺诈来操纵财务报表；此外采取了财务舞弊的方式，导致实物减值引起的不利因素被掩盖。因此，需要优化现有社会审计监管模式，并且利用信息新技术使审计的监管工作不再执着于财报中的数据，而是建立系统化的综合评判，提高审计质量防范财务舞弊。（3）财务舞弊缺少诉讼时效，引入法务会计治理财务舞弊，可以弥补审计数据内容复杂，数量庞大的缺点，更加准确地识别企业披露出存在舞弊行为，并且为法庭诉讼的各个时期提供帮助。