美国联邦个人所得税标准扣除演化史：经验与启示

马 珺 郭玉英

（1.中国社会科学院财经战略研究院，北京 100006；2.国家税务总局鄂尔多斯高新技术产业开发区税务局，内蒙古 017000）

内容提要：美国联邦个人所得税标准扣除的含义与中国现行个人所得税基本费用减除含义相近。确定标准扣除是计算纳税人应纳税所得额的最关键步骤之一。了解美国联邦个人所得税标准扣除的演化过程及原因，对优化中国个人所得税综合所得的基本费用减除、专项附加扣除及税收抵免等税收优惠，具有重要意义。本文通过梳理发现，美国联邦个人所得税法中标准扣除的设立，最初源于简化遵从与征管的考虑。20世纪60年代，为了提高个人所得税累进性，将标准扣除与“低收入补助”挂钩，并且根据当时的贫困线重新划定了标准扣除的数额，旨在免除收入处于贫困线及以下家庭的纳税义务。2017年，标准扣除与个人生计豁免合并。近年来，由于征管遵从技术的进步，美国学界出现取消标准扣除的观点。从美国联邦个人所得税标准扣除演化史可以看出，中国个人所得税各项税前扣除的优化，既需要考虑税收公平、征管与遵从效率等多重目标，也涉及不同优惠方式之间的协调配合。

一、问题的提出

根据美国现行联邦所得税法（2018年—2025年），标准扣除（standard deduction）是对纳税人取得应税所得而发生的个人性成本费用及家庭生计支出的税前扣除，它采取定额扣除方式，并考虑纳税人家庭规模与家庭结构的区别，其数额根据物价指数每年进行调整。

美国居民（含交纳个人所得税的企业、自雇者）在就其全部收入（comprehensive income）申报纳税时，除了法律规定的不纳税部分（tax exclusion），通常首先扣除经营性成本费用，目的是使经营者和受雇者处于同等的纳税地位。经过这样的调整，得到调整后的总收入（adjusted gross income，AGI），也称“基准线”（The Line）。基准线对应的收入再扣除个人性成本费用后，得到应纳税所得额。基准线之下，联邦政府允许的个人费用扣除有两种方式，即标准扣除和分项扣除，纳税人可以自主选择其一使用。所以，标准扣除是计算纳税人应纳税所得额（也就是通常所说的税基）的最关键步骤之一，对于个人所得税来说，它的重要性不言自明。个人所得税是否公平、有效率，能否正常发挥筹集收入的职能，征管和遵从是否简便，很大程度上都与标准扣除额的确定有关。

之所以关注美国联邦个人所得税标准扣除，是出于对中国个人所得税税前扣除问题的思考。中国自1994年重建个人所得税至今，期间的绝大多数改革，主要措施都是基本减除费用的提高。2018年最近一次个人所得税改革虽然突破了这一传统做法，将个人所得税向综合与分类相结合的道路上推进了一大步，但其中最为令人关注的变化，除了新增专项附加扣除，仍然是综合所得（由原个人所得税法中的“工资薪金所得”“劳务报酬所得”“稿酬所得”和“特许权使用费所得”四项合并而来）基本减除费用的确定。通过将中美税前扣除项目的性质进行比对，笔者认为，中国现行个人所得税下的“基本减除费用”相当于美国联邦个人所得税新法下的“标准扣除”（马珺，2019）。在中国新个人所得税法中，这一标准由原来每人每月3500元，提高至每人每月5000元（即每人每年6万元）。①现行的“五险一金”税前扣除不变，此外，还补充了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息或者住房租金、赡养老人等6项专项附加扣除。虽然新税法已于2018年8月31日通过（2019年1月1日正式生效），但关于基本减除费用标准是否合理的争议并未消除。本文考察美国联邦个人所得税标准扣除的演化史，期望从中发现中国未来优化个人所得税税前扣除可资借鉴之处。

二、标准扣除的起源与发展

（一）最初源于简化遵从与征管的考虑

美国联邦个人所得税法中标准扣除的设立，初衷是为了简化个人所得税的遵从与征管。最初，美国联邦税法只设分项扣除和个人豁免，不设标准扣除。分项扣除的政策目标是公平课税，对不同境况的纳税人区别对待，使之最终具有同等的纳税能力。在20世纪初，税收征管手段还很落后，分项扣除给纳税人和税务局带来了遵从和征管负担，纳税人要为此记录收支项目和保留各种财务票据，税务局也面临繁琐的审计责任。特别是到了第二次世界大战期间，由于纳税人人数急剧增加②1939年，联邦个人所得税的纳税单位（以申报单数量计算）为390万，1943年便激增到4000多万，对当时尚且简单粗放的税收管理来说，形成了巨大压力(Seltzer，1968)。，税收征管与遵从成本攀升。美国联邦税务局希望简化这种繁琐的扣除项目的计算，于1944年正式③1941年-1943年曾在一定范围内试行标准扣除，当时规定，所有毛收入（gross income）在3000美元以下的纳税人，可以选择标准扣除。引入了“可选择的标准扣除”，在这一扣除制度下，纳税人有两种选择，一是按新的标准扣除额进行税前扣除，二是按原先的分项扣除方式实施税前扣除。

标准扣除最初采取比例扣除方式，扣除率设定为纳税人净所得或调整后所得（AGI）④1955年之后引入调整后所得（AGI）这一概念，取代了此前所称的“净所得”概念。的10%，并对不同纳税人分别规定了标准扣除的上限，单身纳税人最高可扣除500美元，已婚纳税人（夫妻二人共同申报）最高可扣除1000美元。净所得低于5000美元的纳税人，由于其实际扣除额低于500美元的扣除上限，为了简化纳税程序，根据简化的税率表计算税收。而净所得或AGI大于5000美元的纳税人，以及所有可支配支出大于AGI 10%的纳税人自行计算税收。标准扣除引进之初，极大地简化了中低收入人群的纳税申报，当年提交的纳税申报单总数中，选择标准扣除的数量超过82%，只有不到18%的申报单选择分项扣除（Kahn，1960）。

1944年确立的比例标准扣除方法持续了20年之后，为了进一步简化征管与遵从，美国联邦税务局明确希望把一部分人“赶出”纳税人队伍，于是自1964年起，将AGI 10%的标准扣除改为每人3000美元定额扣除。随后，在1986年税改中，为了应对通货膨胀对标准扣除额的侵蚀，又一次性大幅度的将定额标准扣除提高到5000美元。①参见Schrank,A．The History of Income Tax's Standard Deduction Is More Interesting than You Think，2017．https://www．marketplace．org/2017/05/09/history-income-taxs-standard-deduction-mor einteresting-than-you-think/．2017年税制改革之前，单身申报纳税人标准扣除额为6350美元，夫妻联合申报为12700美元。2017年通过的税改法案再次大幅度提高标准扣除额，规定2018年—2025年单身和夫妻联合申报的标准扣除额分别提高至12000美元和24000美元，同时减少分项扣除项目，并取消了原税法下（每人4050美元）的个人和家属生计豁免。目前，美国选择标准扣除和分项扣除的纳税户（以纳税申报单的数量统计，纳税单位可以是单身、夫妻双方或户主②户主申报是指有家属需要抚养或赡养的单身申报者。）的比例大约为7∶3，较富有的纳税人更倾向于选择分项扣除。

（二）从简化遵从与征管，到低收入家庭的税收优待

虽然标准扣除额是为简化税收征管与遵从而引入的，但笔者发现，美国现行税法规定的标准扣除额，在夫妻联合申报情况下为24000美元/年，与美国的贫困线标准接近，这是一个“巧合”吗？除了简化遵从与征管，标准扣除额的确定是否还有其他政策考虑？

从标准扣除在美国个人所得税中的实际运行来看，作为对分项扣除的替代，引入标准扣除之初，其在提高遵从与征管效率上的效果非常明显。但此后不久，由于新的分项扣除项目不断增加，税法对适用分项扣除的纳税人越来越慷慨③最大的四项税前扣除分别是：州和地方政府税收、利息支付、捐赠、医疗支出扣除，1964年这四项扣除占分项扣除总额的90%（Seltzer,1968，第21页）。，分项扣除能够给某些纳税人带来更大的利益，使标准扣除简化遵从的优势受到冲击，以1000美元为限的比例标准扣除的吸引力越来越小，更多纳税人重新选择了分项扣除（Brooks，2011）。

20世纪40—70年代的美国，社会主流价值观强调平等的价值。在国家政治层面，约翰逊政府治下的美国于1964年通过了第一部反贫困立法——“经济机会法”，掀起了“向贫困宣战”计划，试图解决导致贫困人口扩大的深层次结构问题。在这一背景下，高收入者能够通过选择分项扣除而得到更多的好处，但低收入者却无法因此受惠，这对于当时的立法者来说是不可接受的。为了帮助低收入人群，1964年国会引入最低标准扣除，纳税人可享有200美元定额标准扣除，并对其受抚养人给予每人100美元生计豁免，总计扣除额以1000美元为限，这等于设立了上限为1000美元的最低标准扣除额。是适用这一最低标准扣除额，还是继续适用占AGI 10%的比例标准扣除，由纳税人根据自身情况自主决定。很显然，这一措施为标准扣除注入了累进性特征，在美国税收立法史上尚属首次。在1969年收入法案中，最低标准扣除被更名为“低收入补助”，并且根据当时的贫困线重新划定了标准扣除的数额（Brooks，2011）。④1970年-1972年的低收入补助分别为1100、1050和1000美元，虽然每年的数量有所下降，但由于人均生计豁免额在这些年间有所增长（从1969年600美元增加至1973年750美元），因此，随后几年单身纳税人的免征额至少是1700美元。这就意味着免除了收入处于贫困线及以下家庭的纳税义务，此举使标准扣除照顾低收入阶层的立法宗旨更加明显，也是美国历史上明确地将标准扣除额与贫困线挂钩的开端。

（三）与个人生计豁免的关系：从并立到整合

引入标准扣除之前，要计算联邦个人所得税应纳税所得额，除了从总收入中减去分项扣除，还需要减去个人及其受抚养人的生计豁免。正如同其名称一样，生计豁免是指对维持个人及其家庭生存所需的基本收入免税。而标准扣除，在性质上和分项扣除一样，是对个人为取得收入而付出的个人性成本费用的扣除。但总体上，生计豁免和标准扣除都属于个人性费用，这一性质将它们与经营性费用区分开来。可见，同样作为个人费用扣除中的一种方式，标准扣除旨在照顾低收入者①无论你的分项支出是否达到这一标准（如现行税法下为夫妻共同纳税为24000美元），均可扣除。而分项扣除法，只能就实际发生的个人费用扣除法律允许扣除的部分。,因为他们无法从分项扣除中获益；而个人生计豁免则是专指对个人用于生计的必须资源豁免纳税。二者在功能上既有不同，也有所重合。因此，在标准扣除尚未大规模适用之前，个人生计豁免一肩二任，既承担生计豁免之责，也试图将纳税人为取得收入而付出的个人性成本费用涵括在内。

1913年，联邦个人所得税创立之时，已婚夫妇申报人的生计豁免额为4000美元。②众议院认为，当时4000美元对维护一个美国家庭合理的生活水平是“适当的”，低于这一收入的家庭不应当纳税。最终法案采纳了这一数额，并将单身纳税人的豁免额定为3000美元。纳税人抚养或赡养的其他家庭成员没有豁免（Seltzer，1968）。不考虑购买力水平，2016年，个人生计豁免额名义值也不过是4050美元，可见当年的生计豁免额是极高的。如此之高的生计豁免额，再加上分项扣除，导致大多数人口被排除在纳税人范围之外，个人所得税成为典型的“精英税”，只有一小部分富人真正成为个人所得税纳税人。作为立法初衷之一，设计如此高额的个人生计豁免也是为了避免早期的联邦个人所得税覆盖面太大，以适应当时有限的税收征管能力。③1913年正式开征个人所得税时，收入法案的主要起草者、众议员Cordell Hull就提出了他的担忧，如果个人所得税的豁免额过低，致其覆盖面太广，恐怕征管能力将会跟不上（Seltzer，1968）。

在后来的运行过程中，政府对财政收入的考虑压倒了简化税收征管的考虑，个人生计豁免额在波动中不断下降（见表1），在第二次世界大战期间一度为零，后来即使恢复，其数额也不大，单身生计扣除在1948年仅为600美元。正因为如此，也由于个人生计豁免与后来的标准扣除二者功能的部分重合，自从标准扣除问世，特别是1948年以后，个人生计豁免在促进经济平等方面的作用也越来越微弱，此后多年中，生计豁免额几乎不再有大幅提高。④在此之前的很长一段时间里，美国联邦政府曾根据其财政收入需求状况，频繁调整生计豁免额。这为标准扣除的扩展，甚至取代个人生计豁免提供了条件。基于此，美国2017年个人所得税改革将标准扣除和个人生计豁免二者合一，也就不难理解了。

表1 美国个人所得税生计豁免额的变化 单位：美元/年

三、标准扣除额的确定

既然标准扣除的数额是参考贫困线水平来确定的，那么贫困线设定的依据又是什么？它的数额又是如何确定的？美国贫困线官方界定标准的确立始于1969年。目前在联邦层面有两种贫困统计指标，统称为联邦贫困线（the federal poverty level）。⑤联邦政府并不在官方场合使用这一术语。

第一种是由美国人口普查局（U.S.Census Bureau）每年更新的联邦贫困阈值（The federal poverty threshold）。阈值即临界值，贫困阈值被认为是满足家庭单位的基本需要所必需的最低资源数额。贫困阈值的划定考虑了家庭成员数量及构成（成人与18岁以下未成年人）。若家庭税前年收入低于其家庭规模和类型所对应的贫困阈值，则这个家庭中的所有个人都被认为是贫困人口。通过统计不同规模和类型人口家庭税前收入与贫困阈值的距离，可以判断有多少人口处于贫困状态、贫困人口的构成及其贫困程度如何，以此来定义和量化美国的贫困状况。据统计，2016年，美国两孩家庭（四口之家）的贫困线标准为24339美元，从当年美国家庭收入五分位分布（见表2）来看，美国现行联邦个人所得税中夫妻共同申报情况下的24000美元标准扣除（经2017年税改确定），刚好为收入最低的20%家庭的年收入上限。根据这一贫困阈值，2016年美国的贫困人口为4600万人，贫困率为12.7%。

表2 2016年美国家庭收入五分位分布的收入阈值 单位：美元/年

第二种贫困统计指标是由卫生与公众服务部(DHHS)发布的联邦贫困指导线（The federal poverty guidelines），它被视为联邦贫困阈值的简化版。常被用于财政补助项目的资格认定，但该资格认定并不唯一依赖于这一标准。①例如，一个家庭的实得工资（take-home pay）不超过贫困指导线的100%，总收入通常不能超过联邦贫困指导线130%的情况下，才有资格获得营养补充援助(the Supplemental Nutrition Assistance Program，即“食品券”)。根据美国国税局的说法，以收入为基础的公共援助，如食品券、现金“福利”和住房援助，不需要纳税。然而，失业救济金被认为是收入的替代，通常需要纳税。2017年，美国大部分地方一户四口之家的贫困指导线是24600美元。

以上两个指标都随通货膨胀指数进行年度调整，区别在于贫困指导线的确定既考虑家庭规模与构成，也考虑地区差异，但贫困阈值的划定不考虑地区差异。虽然生活在联邦贫困线以下的纳税人通常有资格享受低收入人群的税收扣除和税额抵免，但它们之间并无直接联系，税收扣除和抵免资格并不是根据贫困线标准来确定的。只有一项例外，即保费税收抵免。该抵免旨在帮助部分购买了平价医疗保险(也称为奥巴马医改)的人支付医疗保险费。根据规定，收入—贫困比界于100—400之间(即收入为联邦贫困水平的1到4倍)的人，才有资格获得此项税收抵免。②收入-贫困比是指家庭收入占贫困指导线的比重，用公式表示为：收入-贫困比=家庭收入/贫困指导线。如果一个家庭的收入-贫困比为125，则表明该家庭的年收入高于贫困指导线25%。2017年，美国大部分地方一户四口之家的贫困指导线是24600美元。因此，家庭收入在24600美元到98400美元(24600×4=98400美元)之间就有资格享受平价医疗保费的税收抵免。

四、关于标准扣除的争议

随着标准扣除功能的扩张，其扣除标准与扣除金额的调整必然产生一些附加效应。传统看法认为，第一，标准扣除作为一种事实上的零级税率，它的额度规定越高，则表明在该收入级别内，个人所得税的累进性越低。第二，标准扣除额越高，征管和遵从将越简单。这意味着，在一定收入范围内，追求征管效率是以个人所得税累进功能的下降为代价的。支持扩大标准扣除额的意见，往往出于提高个人所得税征管遵从效率的考虑。因此，当前关于标准扣除存在两种主张,一种是继续保留标准扣除，另一种是取消标准扣除。

（一）保留

如果继续保留标准扣除，由于中低收入群体更倾向于选择标准扣除，因此，标准扣除额的确定十分关键。这个问题包含两方面：其一，确定标准扣除额的依据或原则。例如，标准扣除应当涵盖纳税人（或其家庭）满足其最低生活支出的需要,还是基本生活水平（a basic living standard）或体面的生活水平？其二，这个标准如何衡量，即该标准的计算规则。例如，什么样的消费水准是某个时代的主流观念能够接受的最低生活水平，或基本生活水平、体面的生活水平？最低生活支出需要意味着应满足哪些消费？多大数额的税前收入能够支撑这样的消费？1913年，美国考虑对个人生计进行豁免时，显然依据的是体面的生活标准。相比之下，今天的标准扣除额（约等于贫困线），被认为无法涵盖一些必需的基本支出。因为贫困阈值建立于20世纪60年代，当时的研究表明，一个典型家庭大约把税前收入的三分之一花在食品支出上，因此，贫困线是通过将低成本食品预算乘以三得出的。③其研究者Mollie Orshansky认为，这一标准反映的是一个家庭在预算严重受限的情况下，在短时间内可能需要维持的生活水平。1969年，约翰逊总统的经济机会办公室(Office of Economic Opportunity)正式将“绝对贫困线”指定为家庭或个人缺乏满足基本需求所需资源(以税前现金收入衡量)的门槛 (Citro&Michael,1995)。由此，Orshansky定义的阈值被确定为官方贫困线标准。此后，这一门槛只对通货膨胀进行了调整，但并未考虑当代居民消费结构的变化。而当今社会，居民食品消费的占比大大下降，2016年，食物消费仅占美国家庭平均税前收入的 12．6%，低于居住（33%）和交通（15．8%）消费。④根据美国家庭消费支出统计（例如：Consumer Expenditures in 2016），2016年美国家庭平均税前收入为74664美元，支出57311美元，支出占收入的3/4。位列支出榜前三的分别是居住（33%）、交通（15．8%） 和食物 （12．6%）。资料来源参见 U．S．Bureau of Labor Statistics官方网站 https://www．bls．gov/opu b/mlr/．因此，与贫困阈值数额相当的标准扣除，也应根据居民消费结构变化适当调高。

（二）取消

随着现代征管技术的进步，在预填申报功能越来越完善的条件下，标准扣除在遵从和征管效率方面的优势已经不再像过去那么明显。因此，为了简化征管遵从而在累进性上做出妥协可能是不值得的。未来税法设计和改革可以更多地考虑如何促进公平目标的实现。按这一思路，标准扣除额应受到限制，甚至可以取消标准扣除，其功能通过分项扣除来实现，后者能够更真实、全面地反映不同纳税人的不同成本费用情况。在科学设计的前提下，可将增加的遵从和征管成本限制在可被接受的范围内。为此，支持者提出的改革设想是，在保持收入和分配中性的情况下，用真实、独立的零级金额和分项扣除下限取代标准扣除。这将有效地分离标准扣除额发挥的两种作用——零税率扣除额和抵消分项扣除的复杂性，既能使个人所得税更加一致，也能给政策制定者更多的灵活性。当然，对每一种分项扣除都设定一个基本的底线，这将增加税制的复杂性。但是考虑到这在当前技术条件下，若处理得当的话并不一定会增加征管和遵从成本，因此，从增加扣除准确性和使税收逻辑更协调的角度来看，即使略微增加了征管成本，也是值得的（Brooks，2011）。

五、对中国的启示

中国新个人所得税法中规定了对综合所得的基本费用减除，在形式和功能上都十分类似于美国现行税法下的标准扣除。立法至今，大家最为关注的，一是按什么标准来确定基本费用减除额（标准扣除额），二是以什么方法来衡量这一标准。我们能够从美国标准扣除的演化中发现以下经验与借鉴。

（一）基本费用减除标准

中国的个人所得税法中没有明确基本费用减除的确定标准，但官方在立法说明中进行了解释。每人每月5000元的基本减除费用标准是统筹考虑了城镇居民人均基本消费支出、每个就业者平均负担的人数、居民消费价格指数等因素后综合确定的。①参见时任财政部副部长程丽华2018年9月1日在全国人大办公厅举行的新闻发布会上的解释。她说，“根据国家统计局抽样调查数据测算，2017年我国城镇就业者人均负担的消费支出约为每月3900元，按照近三年城镇居民消费支出年均增长率推算，2018年人均负担的消费支出约为每月4200元。基本减除费用标准确定为每月5000元，不仅覆盖了人均消费支出，而且体现了一定的前瞻性”。然而，由于法律上关于基本费用减除标准的界定仍然是空白，尽管用来满足最基本生活消费的支出有一定的社会接受度，但对这一标准的衡量方法存在分歧。官方使用城镇居民人均基本消费支出作为主要衡量工具，仍然会面临争议。

事实上，由于对基本生活消费应涵盖的内容缺乏一致意见，考虑到十余年来居民在住房、教育、养老、医疗等民生领域的经济负担加重，又额外设计了子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金和赡养老人等6项专项附加扣除，以补充5000元基本费用减除标准的不足。继2022年增设3岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除之后，2023年起，又提高了3岁以下婴幼儿照护、子女教育、赡养老人专项附加扣除标准。

（二）基本费用减除与专项附加扣除并立还是分立

中国新个人所得税法中的“基本费用减除”和“专项附加扣除”，在形式上分别相当于美国个人所得税法中的“标准扣除”和“分项扣除”。在美国税法中，这两种扣除是互相替代的，纳税人只能适用其中一种。但是，中国的专项附加扣除是作为对基本费用减除的补充来设计的，故名专项“附加”扣除。因此，对部分纳税人（取得综合所得的纳税人）两种扣除同时适用，造成重复扣除。而对另一部分纳税人（取得其他类型所得的纳税人），则完全不适用，造成扣除不充分。这一状况导致个人所得税税前扣除既于理不通，亦不够公平。若要使这些问题得到彻底解决，除非建立完善的分项扣除体系，使之确实能独立覆盖纳税人的个人成本费用支出，并可作为纳税人税前扣除的互补性选择与基本费用减除并立，这必然要求扩大专项附加扣除范围和名目，其可行性及推进策略仍需进一步论证。

从扣除原理上来讲，分项扣除比标准扣除更为科学，因为其中成本费用的界定更加直接和清晰。但分项扣除也有其劣势，除了增加遵从成本，更重要的是，每一项分项扣除在其产生时，大多具有偶然性，假以时日，很容易催生既得利益集团的形成与壮大，导致税式支出利益分配的不公平与固化。即使有朝一日客观上产生了革除某一分项扣除的必要，也将会受到既得利益群体的极力阻挠。因此，有学者主张分项扣除的种类还是能少则少，尤其是在引入综合制的初始阶段，应考虑具有普惠性和争议较少的税前扣除项目，如抚养扣除等（高培勇，2011）。其他分项扣除应避免使其产生并做大，以减少未来财政压力的隐患。目前美国就面临着这个问题，各种分项扣除尾大不掉，给财政带来很大负担。

（三）税基优惠与税额优惠的选择

税收作为国家施行社会政策的工具，除税前扣除之外，也可以考虑税额抵免、财政补贴等其他形式。其中，税前扣除属于税基优惠，而税收抵免属于税额优惠。美国2017年税改取消了个人家计支出税前扣除，代之以三种措施，同时扩大了税基优惠和税额优惠：一是提高标准扣除额；二是对符合条件的家属给予每人500美元的税额抵免；三是将17岁以下符合条件的儿童抵免由原先的每人1000美元，提高至2000美元，并且相应放宽了享受此项抵免的家庭收入条件。中国2018年个人所得税改革中设立了6项附加专项扣除，全都采取税前扣除的方式（税基优惠），这些优惠对为数众多的尚未被个人所得税覆盖的低收入群体更有价值，但他们却享受不到。已有研究证明，尽管专项附加扣除确实降低了中低收入者的税负，但是收益最大的是中高收入者。整体而言，专项附加扣除制度削弱了个人所得税的收入再分配效应，拉大了居民收入差距（刘蓉，寇璇 2019；金双华,衣玲辉，2020）。若实行税额优惠，特别是在实行可返还的税收抵免条件下，原本未达到个人所得税免征额的低收入者也能够得到补贴，从而可以吸引他们积极申报纳税，扩大纳税人队伍，为个人所得税成长为主体税种打好基础，也增强了现行税制的累进性，更符合公平税收负担的政策目标。未来中国继续完善个人所得税税前扣除，应就前述税基扣除与税额抵免的利弊进行研究，以选取更简单、更有效率和更公平的方式来实现政策目标。