成本核算在企业会计核算中的应用研究

崔佳琳 唐山曹妃甸发展投资集团有限公司

引言

从经营成果角度来看，企业经营包括收入、成本和结余三个方面，成本对企业结余具有直接影响。成本核算是对企业成本进行会计量化的主要手段，不仅能够用于企业成本管理，还能支持企业日常经营和重大投融资决策，提升企业预测未来发展趋势的能力，其重要性不言而喻。但我国企业的成本核算应用于会计核算，仍存在一定不足，需要进行优化提升。

一、成本核算的概念

企业经营必然发生经济资源的使用和消耗，即产生成本，例如原材料的使用、员工工资和福利、厂房租金、发放销售提成以及技术研发费用等。企业成本核算是对企业成本按照会计准则的要求进行归纳和计量，是企业会计核算的重要组成部分。

以制造业企业为例，成本核算主要包括以下会计科目：一是主营业务成本，核算企业生产制造产品产生的成本费用，例如原材料使用、生产工人工资等；二是其他业务成本，核算范围比较广泛，最常见的是企业租赁设备产生的成本；三是管理费用，用于核算企业管理活动发生的成本，例如办公场所的水电费、物业费、管理人员工资、办公费用等；四是销售费用，用于核算企业销售活动发生的成本，例如销售人员工资、为销售产品而举办的活动费用、差旅费等；五是财务费用，用于核算借贷资金产生的利息费用、银行手续费、金融中介服务费等。

二、成本核算应用的原则

(一)可靠性原则

做好成本核算，需要确保成本数据的真实可靠。成本发生部门要提供真实充分的单据，经部门负责人审批后方可提交给财务部门会计做账。单据可靠是成本核算信息质量的基础，如果单据数据不可靠，将导致成本核算结果从源头失真。

(二)合规性原则

即成本会计核算必须按照相关法律法规及企业内部规章制度进行，不能为了粉饰利润或避免缴税而做假账。例如应当资本化的借款费用，不得将其费用化一次性冲减当期损益，而应该资本化计入固定资产，未来通过折旧冲减当期损益。类似例子有很多，成本核算必须坚持合法合规，确保会计信息质量。

(三)合理进行成本分摊

这也是成本核算一个难点，特别是多个成本中心同时参与同一项业务，需要将业务成本在各成本中心进行分摊时，要按照适当的标准确定成本分摊比例，不能一刀切地平均分，可以根据工作量或实际发生的成本为标准，确定合理的分摊比例。不同行业、不同类型的企业适宜的成本分摊方式都有所不同，需要按照实际情况具体分析。

(四)一致性原则

即成本核算的会计政策和会计估计方式一经确定，不能随意变动，这同时也是会计核算的要求。例如固定资产折旧方式，企业在确定使用直线法、工作量法、年数总和法或双倍余额递减法中的某一种作为折旧方法之后，在未来经营期间，除非该项资产发生重大变化，例如毁损无法再使用，或技术升级换代，原有固定资产无使用价值等，否则不能随意变更折旧方法。一致性原则能够保持不同期间的成本核算具有连贯性和可比性，有利于会计信息质量进一步提高。

三、成本核算应用于会计核算存在的问题

(一)成本核算方法选择不当

我国企业普遍使用的成本核算方法包括三种：一是品种法，二是分批法，三是分步法。品种法是按照公司产品进行成本归集核算的方法，适用于产品类型多，有多条生产线，考核最终产品的企业，例如，生产多个小商品的企业。分批法应用于公司产品数量多、类型杂，成本发生界限不清晰，因此将使用同一生产资料的产品进行打包归类，确定某一类型产品整体的成本。分步法是对具有较多环节、多个生产部门同时参与的生产线，由于生产线长、生产周期长，为了提高成本核算精度、更好地进行成本分摊，对生产线各环节所发生的成本进行核算，例如造纸厂。实务中，很多企业在选择成本核算方法时，没有结合企业自身经营特点选择适宜的方法，而是盲目选择核算工作简单，或有利于调节利润的方法，降低成本会计核算可靠性，降低会计核算对决策的支持作用。

(二)会计人员专业性有待提高

成本核算的关键在会计人员。但是目前我国企业会计人员的专业素养参差不齐，特别是中小企业对会计人员专业能力的要求不高，只要能做账、按时出具报表以及申报纳税即可，对账务处理中，成本核算是否合规、准确，缺乏必要的复核，导致成本核算与实际不符，甚至差距甚远，影响会计信息质量。例如，一些广告公司，行业特点决定了其业务成本主要是业务成本和人工成本，与制造业企业成本集中在原材料、生产线上有很大不同。另外，有些广告项目在一个较长的时间段内投放，有一些则是几秒钟，相当于在一个时点投放，有一些反复投放，有一些一次性投放，成本计算方式都有很大不同。一次性投放的广告，在投放时全额确认成本，反复投放的广告应当将总成本分摊至每次投放。但在实务中，有些会计人员缺乏必要的专业能力，不清楚会计准则的要求，因此，把分摊投入的成本也一次性确认，导致当期损益大幅减少，导致会计核算信息失真。再如对一些涉及诉讼，很可能产生对外赔付的事项，按会计准则要求，需要赔付事项基本能够确定赔付额时，确认为负债；待实际产生赔付时，据实列支成本。但是部分会计人员专业性不够，在基本确定赔付额时，直接将其列支成本，而实际赔付时，再对已经确认的成本“多退少补”。这种做法不仅违反会计准则的相关规定，还会导致多个会计期间成本核算不准确，影响会计信息质量。因此，亟待提升会计人员的专业能力。

(三)成本核算管理体系不够完善

企业开展好成本核算，除了选择适当的核算方法、具有业务精干的人员队伍以外，还需要完善的成本核算管理体系，包括三个方面的内容：一是适宜的成本管理体制，二是完善的成本核算机制，三是完善的成本预算管理机制。

成本管理体制包括集权型和分权型两种，集权型体制是指成本支出事项均由集团公司总部财务部审批；分权型管理体制是指成本支出事项由各生产业务单位审批，仅重大支出事后向总部财务部报备。一般来说，规模小、本区域内经营的企业，适用集权管理，而规模大、跨区域经营的集团公司，适用分权管理。但是实务中有一些企业未能根据自身经营条件等，选择适宜的财务管理体制。例如，大型集团企业实行集权管理，成本支出一律报总部审批，各地的分子公司采购业务、广告宣传业务支出等需要经过较长的流程才能审批下来，反应效率慢，市场机遇转瞬即逝，企业可能会支付更高的成本；而一些业务简单、规模较小，只有一两家子公司的企业，选择分权管理，总部财务部无法对分子公司成本支出进行有效管控，可能导致成本费用支出失序等问题。因此，未选择适宜的成本管理体制，不利于准确开展成本核算。

成本核算管理机制是指企业要建立针对成本支出、使用的核算管理体系，这是成本核算可靠性原则的要求。从会计核算角度，必须是实际发生的成本才能被纳入核算范围中，而如果没有实际发生成本，即便经过审批、款项已经支出，也不能计入成本，只能计入资产，通常是其他应收款或预付账款。例如企业有时会预付款项采购原材料，但该笔原材料尚未到货，未被企业用于生产产成品，此时支付的款项不能作为成本核算，只能作为预付款项，作为一笔资产，不纳入损益。但这些事项往往只有采购业务人员或生产部门人员才了解得比较清楚，财务人员收到单据时，应当结合企业经营模式，获取原材料运货单、验货单后方可费用化入账，否则只能计入预付账款，如果业务人员提出异议，则要求业务人员提供运货单和验货单。这就是财务人员应有的成本监督意识。除了成本会计人员外，财务部门还要按照《会计法》的相关规定，建立稽核制度，对成本核算结果进行稽核，重点加强成本监督，确保成本核算合规、结果准确。

成本预算管理机制，是指成本核算除了要做到合规、准确以外，还要加强成本发生的事前控制，这是企业内部控制的一个系统内容，从成本核算角度，就是要按加强成本预算管理。各成本中心在年底，提交下一年度的成本支出预算，经过必要审批后下发执行，除非预算基础发生重大变化，否则成本支出预算一经确定，不得随意调整。这要求企业要在成本发生后及时进行开展核算，汇总已发生金额和未发生额度，作为预算资金审批的基础，进一步加强成本管理，为企业健康运营发展提供支持。

四、成本核算应用于会计核算的建议措施

(一)选择适宜的成本核算方法

企业要根据自身经营业务类型和经营模式，选择适宜的成本核算方法。前文提到的几种成本核算方法，如品种法、分类法和分步法，只是成本核算的几个基础方法。随着企业经营规模的扩大和业务类型日益复杂，仅仅采用某一种方法可能与实际业务有很大的差异，依然无法实现成本核算的可靠性和准确性，需要采取更多的具有针对性的核算方法。例如，企业存货成本核算，如果经常性地购入存货，而存货成本变化不大，但存货使用具有周期性，则传统的先进先出法可能就不够适用，此时可以选择移动平均法，即以各批次购入存货的成本加上在库存货的成本，除以购入存货加上在库存货的数量，除得的平均值作为存货成本。相较平均成本法和先进先出法，移动平均法能提高成本核算准确性，进而加强成本管理。再如零售企业，存货进出频繁，数量始终在变化，不适宜平均成本法、先进先出法和移动平均法等，需要存货有一个相对稳定的数量的方法，此时零售价格法更为适宜。零售价格法是按照存货成本和零售价格的比率，再按照存货平均存量余额，估计存货成本。适宜的成本核算方法，既要提高核算的精确性，又要能够实际可行，实务中还要考虑成本核算人手配置、专业能力等，综合考虑确定一个适宜的成本核算方法，进而提高会计核算质量。

(二)提高会计人员的专业性

企业要重视提升成本核算人员的专业能力，进而提高企业成本核算工作质量。第一，企业管理层要重视成本核算管理工作，加强成本核算管理宣传，组织财务部员工召开专题会，强调成本核算管理对会计核算乃至企业管理的重要意义，提升工作人员对成本核算工作重要性的思想认识，形成工作导向。第二，要建立一支业务精干的成本核算人员队伍。根据企业经营规模、业务模式，以及成本核算的工作量和复杂程度，合理确定成本核算人员数量。在人员选聘上，搭建有序的人才体系，成本核算人员要实现“老中青”三结合，既有经验丰富、在企业工作年限较长的老员工，又有精力充沛、工作能力强的中年骨干，还要有校招或毕业几年的青年员工，发挥他们各自的优势——老员工对企业业务模式熟悉，了解成本核算的重点、难点，中年骨干承担成本核算的主要工作责任，做好成本核算工作同时，解决出现的问题；青年员工加强跟班学习，尽快熟悉业务、尽快上手，发挥他们各自的优势，形成合力，提高成本核算工作的效率和效果。第三，要支持、鼓励和督促成本核算人员做好会计后续教育，保持学习意识和学习能力，学习新型成本核算工具，包括人工智能工具、信息化工具等，提高成本核算工作能力；同时，要鼓励员工考取会计资格证书、注册会计师证书等，从理论和实践两个方面入手，全面提高成本核算工作能力，更好地开展相关工作。

(三)搭建完善的成本核算管理体系

企业要搭建完善的成本核算管理体系。首先，要立足企业实际，选择适宜的成本管理体制，把成本核算融入到会计核算工作中。除了前文提到的集权和分权两种类型以外，企业可以结合自身经营特点，选择集权和分权相结合的管理体制，即重大成本支出项目由总部审批，日常性成本支出由分子公司审核，这样既能发挥总部和分子公司两个主体积极性，又通过财务支出一体化管理，把成本核算与会计核算体系融为一体，确保企业会计核算的一致性。其次，加强成本核算监督，成本核算人员要严格按照会计准则的要求，确认款项支出应当计入成本还是确认为其他应收款或其他资产科目，这一点关系到当期损益，是会计核算关注的重要内容。成本核算人员、会计稽核人员以及企业内部审计人员要明确职责、各司其职，确保成本核算合规。特别是成本核算人员，要加强与业务部门的沟通，了解清楚每一笔款项支出的方向和性质，加强专业判断，不能见到款项支出就一律归结为成本，进而导致成本核算信息失真。最后，要及时做好成本核算工作，作为企业预算管理的基础，进而加强对后续成本核算和支出管理，进一步提高会计核算的规范性。

五、结语

成本核算是企业会计核算的重要组成部分，需要遵循可靠性原则、合规性原则、合理分摊成本以及一致性原则等。但目前企业成本核算管理工作存在一些问题，包括会计核算方法选择不当、会计人员专业性不足以及成本核算管理不完善等，需要有针对性地改进。希望本文的研究对企业成本核算更好地应用在会计核算工作中具有一定的借鉴意义。