基于国企混改背景下的PPP 项目审计研究

杨小燕 宁夏宁东兴蓉水处理有限责任公司

PPP 项目是我国政府与社会资本合作的重要模式。该模式弥补或替代以往认为应以政府为主导的社会服务制度。若项目投入产出规划、设计合理性强，管理具有一定规范性，且运行良好，不仅可以在某种意义上缓解政府财政困境，同时还能够提升政府在社会公共服务方面的总体效能，为民众带来福祉。因此，深度分析并研究国企混改背景下PPP 项目审计具有一定现实意义。

一、PPP 模式概念、审计法律依据以及法律政策环境概述

(一)PPP 模式根本概念

PPP 模式是“公私合伙制”简称。其中，“公私”代表公共政府及私营企业；“合伙”代表二者合作关系，“制”代表体制，表示合作双方都要严格遵守相应体制法规。从相关汇总结果来看，PPP 模式可被简单理解为政府及私营企业严格按照合作原则，积极建立合作伙伴关系。而所合作的项目主要是为公众提供某种公共物品或服务项目。由于这是政府与民营企业间展开的商业合作关系，因此，对于合作项目中所涉及到的风险及利益并不是由一方所承担。此外，此种模式受到人们高度关注的主要原因是政府会参与项目经营全程中。这对于政府而言，会大大降低经济开支。对此，PPP 模式也被称作融资模式。与此同时，对民营企业而言，项目投资不确定性以及风险性也会大大降低。通常情况下，政府及私营企业所开展的合作项目，大多数都是公益类项目。可有效保证政府、私营企业以及受众三者均衡，推动项目顺利进行。

(二)PPP 项目审计法律依据

PPP 项目模式实施后，由于项目性质、收费机制、投资回报率以及风险分担等方面原因，导致运作模式不尽相同。从广义角度来看， PPP项目运营方式可被划分成三大类：外包(0ut30urce)、特许经营(BOT,B0OT. DBT. BTO 等)以及私有化。在这些模式中，PPP 模式中的“外包”模式一般都是以政府资金为主要来源，私营部门通过合同方式承担其中某一个或多个职能。例如，除了承担基础设施建设工作外，还承担一定社会责任。并同归支付给政府款项获得收益。对于此类项目，应当根据《中华人民共和国审计法》第二十二条及《审计法实施条例》第二十条的规定，对其进行审查，并提出相应建议。在特许经营类项目中，需私人对项目进行一部分或全部投资，通过采用某种形式合作，将项目风险利益与公共部门共同承担。因此，在此类项目中，国家审计机关可审计以政府投资为主要内容的项目，或者是审计政府具有控制权的项目。而在私有化类 PPP 项目中，私营部门应为整个项目投资负责，并在政府监督下，向用户收取费用回收投资，从而实现利润。对于这类项目，国家审计机关并不具备审计权力。

(三)PPP 项目审计法律政策环境

为了对 PPP 项目展开有效审计，需对与 PPP 相关法律、法规有一定认识。这样，在审计期间，就可以将问题及时识别出来，并对其进行正确定性，有效处理与惩罚，从而确保审计质量，防范审计风险。总体来说，我国PPP 项目制定主要经历两个时期。第一个时期是十八届三中全会前，我国基本建设及公共服务领域相关法律主要包括一般法律、地方性、专营办法、外资、招标、土地法律、担保贷款以及融资等方面的法律法规。以上有关法律条款已被普遍运用于特定特许经营项目中。第二时期是十八届三中全会后，目前在对此问题研究中，还存在一些不足之处。在法规方面，目前仅有《预算法》最新修改。但是与 PPP 有关的法律法规却大多是以行政法规、部门规章和政策文件为主要内容，并且多在2014 年后才实施。

二、国企混改背景下PPP 项目审计重要性

针对在国企改革过程中所产生的问题，如果单靠政府支持，并不能从根源上解决问题。因此，一定要以外部监督力量为基础，对国企开展整体审计，并综合国企内部审计、社会审计结果，全面检查国企是否已经完全落实有关改革政策进；是否积极建立健全企业治理结构；以及国家财产管理是否得以强化等等。并有效预防可能出现的问题，以确保国有企业持续健康发展，促进国有企业改革。

在当前国企混改背景下对PPP 项目展开审计，不仅是为满足国企改革实际需求，同时也是为实现 PPP 项目自身目标。PPP 项目一方是民营资本，一方是国有资本。因此，需要审计机关对其展开全方位监督，以有效防止民营资本过于追求利益，而忽视国有资产流失风险。

三、国有企业在PPP 项目中优势分析

(一)资金优势

在建国后经历多年发展，尤其是在改革开放后，国企已经经历许多次改制与战略性重组。如今，我国国有资产总额已达到100 万亿元。中央所属国有企业以及地方大型国有企业已发展成为拥有雄厚的资金实力、跨行业、跨国经营的大型企业集团。以上企业使用各自资金，参与PPP项目建设与运作，是企业发展的重要方面。

(二)技术优势

新中国建立后，小城市基础设施基本都是由国家管理。而小城市基本经营活动则是由相关国企进行。在经历数年发展后，基础设施建设技术相对成熟。并且在此方面，由于国有企业拥有较为先进的技术。因此，适用于地铁、大型桥梁、涵洞、大型水利工程等技术及资金密集PPP 项目。

(三)行业管理优势

当前，我国 PPP 项目模式多集中在基建领域，特点显著。因此，开始对 PPP 模式管理方式与手段提出更高要求。国企在很长一段时间内都在从事基础设施建设与运营，对行业经营规律与管理特征有较深认识和理解。除此之外，国有资产在参与PPP 项目建设和运营后，可充分利用自身行业管理优势，保证 PPP 项目企业各项业务工作质量，进而为社会提供高质量公共服务。

(四)人才优势

例如，在城市基础设施建设 PPP 项目集中区域，通常是资金密集、技术密集及人才密集区域。在过去数十年内，由于国企在参与小城市建设与经营后，积累大量高素质技术人才。特别是在由中央单位所属科研单位进行改革转制为企业各类设计研究院等国企情况下，聚集大量各专业领域优秀人才。大多数单位都具有高学历、高级专业技术职称高级人才队伍，有利于为我国国企在 PPP 项目中的参与与运作提供的有力人才保障。

四、PPP 项目审计存在的问题

(一)PPP 项目审计内容更加繁杂

PPP 模式作为新兴融资模式，其审计内容相对于常规审计更为繁杂。

一方面，PPP 项目重点集中在环保、市政、交通、供水供气等领域。其中，工程类项目多且复杂。因此，相对于普通审计而言，风险更大。

另一方面，PPP 项目相对于普通工程，涉及审计对象较多。就同一项目而言，参与者也较多。此外，PPP 工程通常耗时较久，干扰因素较多。因此，在工程施工期间，可能会遇到人员变动、政策变更、技术更新等问题，对工程审计也会产生很大影响。对此，PPP 项目审计一定要贯穿工程全过程，从工程设计到工程竣工，工程各个环节都要经过严格审计，审计内容十分繁杂。

(二)绩效审计过于形式

在当前我国PPP 项目运作过程中，绩效审计使用较为广泛。其核心是对成本加以有效控制，以保证政府投资效益能够获取良好收益为目的。与传统审计工作相比，不但能够取得理想审计成果，还能提出相应建议。然而，在实际运用中，绩效审计主要体现在最终完工计算阶段，尽管可提供相应辅助，但事后评价无法推动项目整体发展。若只是进行绩效评价，也不会对项目本质产生太大影响。总体来说，当前，我国绩效审计工作仍然存在很大不足，尚未科学制定出严谨的审计准则以及相应指导政策，从而无法实现投资效益审计目标。

(三)PPP 项目审计方法滞后性强

在PPP 模式逐渐发展壮大的同时，我国颁布了诸多有关 PPP 项目建设法律法规。然而，由于PPP 项目审计相关制度尚不健全。因此，PPP 项目审计方法也遵循以往审计方法。即全过程跟踪审计。在PPP 项目中，社会资本参与使工程建设流程有所变化，而传统审计方式是对所有利益方展开全程追踪，导致PPP 项目审计难以明确。此外，由于各项目利益相关者财务信息分散，数据庞杂，项目处理标准不一，致使基于施工图、以财务信息为中心的审计模式已无法适应传统审计模式。

五、不断健全国企混改下PPP 项目审计有效策略

(一)科学构建PPP 项目审计人力资源聚合及使用机制

PPP 项目审计属于新型审计领域。如果审计人员拥有PPP 相关知识基础，那么就可以更好地发挥出政府审计监督功能。但是，目前审计监督领域正在不断扩大，同时，随着审计工作有序发展，其监管职责也越来越多，审计工作复杂性也逐步增加。因此，审计机构急需对已有人力资源加以合理分配与整合，并对其开展全面发掘。积极引入内部审计人员及社会审计人员辅助开展审计工作，从而提高审计工作整体合力，进而全方位满足 PPP 项目全程跟踪审计工作实际需求。

(二)科学构建PPP 项目审计结果运用长效机制

审计成果应用是以审计机关为主导，多部门共同参与的长期系统工程。有利于建立审计监督权威性，形成审计监督合力。随着我国经济社会发展，我国经济社会发展水平不断提高，对经济社会发展提出更高要求。需在部门间实现审计结果共享，并将其用作选拔或评价领导人员、完善国企新一轮改革方案、提高纪检机关办案效率的强大依据。综合建设审计结果运用长效机制及互联平台，确保能够有效解决信息壁垒，增强各部门合作，从而推动审计问题得以及时整改与落实。

(三)科学构建数字化PPP 项目审计新模式

在“大智移云”时代背景下，审计工作也应紧跟时代发展步伐，以全面审计信息化为前提，从全方位视角看待审计工作，科学运用大数据审计云计算技术。此外，还要对工程过程中所反映出的数据加以实时追踪，并探讨新型数字化审计模式。

(四)不断完善内部审计控制机制

PPP 模式会为建设项目内部审计提供崭新管理及控制方式。但从当前经济市场来看，项目融资依然面临一系列不确定性因素。其中，也包含无法忽略的风险因素。融资体系不健全是制约融资市场发展的不容忽视因素，特别是对于民营企业融资情况来说， PPP 模式使融资市场风险更具不确定性。在政府与民营企业合作后，关于项目利益分配、风险承担以及项目监督管理都变成制约双方合作顺利进行的因素。此外，因内部审计内向服务性质，在建筑工程PPP 模型中，内部审计人员倾向于通过对专业审计组织加以经济审核，科学构建并完善内部审计组织。因此，要想使政府与私人企业间成功合作得以实现，其先决条件就是应积极建立完整企业内部审计结构。企业可以以自身实际状况与发展状况为基础，制定出适用于企业发展的方案，从而完善企业内部法律制度以及经济管理机制、内部审计方案，这样才能够在企业内部针对不同项目，展开具有差异性、有效性的管理与控制。在遇到特殊项目情况时，也可在最短时间内，有效整理问题答案整理，进而高效完成工作。

(五)不断强化内部审计客观性

内部审计突出特征就是独立性。因此，在PPP 模式下，其独立性依然在项目进行中起到很大作用。独立性主要表现为审计人员在审计过程中较为独立。对于责任以及企业经济汇报，都具有独立特征。可使审计过程摆脱复杂制度限制，独立完成工作。此外，独立性还可被认为是客观性。这就使得在内部审计中，审计人员能够为企业带来经济效益。在PPP 模式发展下，内部审计客观性功能将会变得更为突出。由于 PPP 模式中政府与私营企业合作种类有限，使得 PPP 模式中合作项目存在质量问题。有些项目设计与实施在现实中并不具有很高实用性。然而，政府与私营企业在选择对其投资时，依然冒着一定风险，同时也要随时进行市场监管。因此，内部审计客观性就变得非常关键。内部审计目标就是要保障高效项目得以执行。并在对其进行监督过程中，如果发现与经济市场不符，或是违背法律规定项目，应从客观角度及时规避项目所产生的利益损失。

(六)不断提升审计人员素质

PPP 工程是综合性工程，其审计工作难点在于其所涉及领域较多，同时也需有较高审计师素质。对此，PPP 专业技术人员培训应始终坚持“长期”与“短期”、“理论”与“实践”并重原则。其中，短期培训，主要针对在职审计人员，利用短期培训，将PPP 项目作为基本依据，展开针对性训练。目的是改变审计人员原有审计观念，使在职审计人员提高新技术运用能力，从而更好地完成PPP 项目审计。而在长期培训中，将目光放在长远发展上，将注意力集中在顶层设计人才培训上，并界定PPP 项目审计以及普通企业审计不同之处。促进理论与实践紧密结合，从而提升审计人员实际操作能力以及PPP 项目总体审计质量。

六、结语

综上所述，在PPP 模式下，有序开展内部审计工作可推动国内诸多行业健康发展。这是政府与私营企业合作模式的成果，会为更多私营企业带来发展机遇。对于政府而言，也能够缓解经济负担。今后，伴随着PPP 模式健康发展，将会大力创新更多合作方式。同时，政府与民营企业密切合作，也将会产生更多不同发展方式，从而促进整个产业有序发展，促进经济效益最大化。