区块链技术在电商企业税收征管中应用探析

胡耘通　令狐东

摘  要：在互联网高速革新背景下，我国电子商务发展迅速，电商交易为经济社会带来了巨大便利。电商交易具有无纸化、隐匿性等特点，传统税收征管方式难以适用，导致税款流失较为严重。区块链作为一种基于“互联网”的新兴技术，具有去中心化、共识机制、交易保密性、数据可追溯性等特征，能够准确锁定纳税义务人、扭转征管纸质化依赖、减少纳税信息不对称、提高纳税遵从度，同时也表现出缺乏法律支撑、“去中心化”不适用、存在泄漏隐私风险等不足，亟需构建区块链税收征管系统、确立税务机关征管“中心”、设置税收信息读写权限、改进完善法律配套措施，以提升区块链技术在电商企业税收征管的应用效果。

关键词：区块链；电商企业；税收征管

中图分类号：F724.6；F239.45       文献标识码：A      文章编号：1671-9255（2023）03-0025-06

一、引言

2019年10月，习近平总书记在主持中央政治局集体学习时强调，要把区块链作为我国核心技术自主创新的重要突破口，加快推动区块链技术和产业创新发展。区块链技术，又称分布式账本技术，能在多个节点之间以链状方式实现数据的实时传输，交易各方对被添加的交易记录达成信任共识并形成数据库，继而对数据交易和共享实行加密算法。区块链一般有六个基础层级结构，从下往上分别为数据层、网络层、共识层、激励层、合约层、应用层。^[1]

区块链技术具有去中心化、共识机制、交易保密性、数据可追溯性等特征。去中心化能将交易记录直接分布在多个不同节点上的对等主体之间，不集中于单一的地址存储，每一个节点独立储存完整的数据（见图1、2），避免单个节点控制数据。^[2]“区块”与“链”结合，产生了共识机制——区块链技术的重要组件，确保系统的不同节点之间互相信任。共识机制能够使信息记录经过大多数节点的确认，单独修改某一区块的哈希值并不能修改交易信息，保证记录数据的准确性。区块链技术在每个链条之间采用非对称加密技术，在较为成熟的区块链系统中，节点数量庞大，能避免数据被随意篡改，保证区块链中数据的安全性。由于“链”的特征，且具有分布式账本技术，区块链能够实现数据的可追溯性，确保对数据的链条完整和对往期数据的追溯准确。

与此同时，电子商务的快速发展改变了传统交易模式，税务机关对电商企业的税收征管面临更大的挑战。电子商务交易的特点和性质要求税收征管向数字化、智能化的方向发展。区块链作为一种先进的信息技术，探索在电商企业税收征管中运用，能提高税收征管的实效性。欧盟较早地在增值税管理中应用了区块链技术，将会为欧盟税收管理尤其是消除增值税领域中的欺诈带来实质好处。

二、电商企业税收征管面临的挑战

伴随着数字技术的广泛应用，淘宝、拼多多、京东等电商平台持续蓬勃发展，呈现电商交易的自身特性。而传统税收征管主要依托纸质体系，税务机关对电商企业的税收征管面临更大挑战。

（一）传统征管难以适应电商交易

传统税收征管主要针对线下交易方式，记账较多依赖发票、账簿、报表等纸质凭证，税务机关以票管税，通过纸质凭证确定税款。税收征管方式從“一员进户、各税统管”到“征、管、查”分离，到纳税申报、税务代理、税务稽查“三位一体”，再到以自行纳税申报、以计算机网络为依托，集中征收、重点稽查。实践中，发票与交易活动完成时点不同，主体可能不一致，发票信息存在虚假可能，会出现交易与发票记载不一致的“票实不符”，以及有交易却无票佐证的“实无票证”情形。^[3]电商交易大多以数字化传递交易信息，交易记录能够随意地更改和删除，真实交易信息在传统征税方式下很难确定，税收机关无法获得准确计税信息，传统征管方式力不从心。

（二）电商交易纳税对象难以确定

电商企业数量众多，且不需要传统的登记程序即可进行交易，可以直接以商品资料和银行账号或支付宝账号在平台登录，也不需要到相关部门登记审核，缺失工商登记和税务登记程序，更没有要求经营者提供营业执照。在传统经营模式之下，税收征管的基础往往就是税务登记，税务登记是经营者能够进行交易的重要流程之一，是帮助税务局确定征税纳税对象的唯一途径。缺少了税务登记这一重要流程，税务机关无法准确获得电商企业的基本信息，难以掌握纳税人处于开业、变更、注销等方面的状态，导致电商企业脱离了税务机关的掌控。加之电商企业数量众多、良莠不齐，在税收征管时难以准确确定纳税对象，使电商企业的交易活动难以被税务机关确定，缺乏直接的征税依据。^[4]

（三）信息不对称阻碍税收征管

对于电商企业而言，纳税过程往往考虑自身经济利益，具有提供不实财务信息的趋向，从而少缴或不缴税款，逃避纳税义务。财务造假在传统经营模式中时有发生，比如虚开增值税专用发票、骗取出口退税、抵扣税款等，税务机关可以采取稽查手段检查监督财务信息。由于信息不对称，电商交易具有相当的隐蔽性，加上税务登记不规范，税务机关难以获得纳税人财务信息，加大了电商企业的真实财务信息，以及往来交易账户明细获得难度。^[5]除了电商企业主观上提供不实财务信息以外，日常交易习惯也会导致信息不对称，产生争议。如商家通过“刷单”虚增销售收入，但销售款项通过其他渠道退还“刷单”人。商家并无实际收入，故商家不将款项计入收入，税务机关无法确认真实销售额。根据“实质重于形式”原则，商家“刷单”收入退还给“刷单”人，不满足实质上的真实交易，属于虚假交易，不应征税。税务机关与电商企业之间信息不对称，加大了征收管理的难度。

三、区块链技术对于电商企业税收征管的优势

（一）准确锁定纳税义务人

区块链能够在多个节点之间传输数据，在共识机制的作用下保证交易数据的真实准确。若将电商企业、电商平台、消费者等交易参与者作为节点纳入区块链中，只要节点在电商平台发生交易，不管是否履行税务登记程序，都会真实准确地记录在链上，不会因为节点数量庞大而丢失。区块链作为一种去中心化的分布式账本，需经过交易中所有节点的确认，相关信息可以追溯并且无法修改。只要产生了纳税义务，就会被记录在链上。区块链技术能有效解决电商企业数量庞大、缺失必要税务登记程序而导致的纳税对象难确定的问题。^[6]以虚开增值税专用发票案件为例，约占税收违法案件总量的 60% 以上^[7]，而区块链技术将有助于实现资金和发票流转过程中的不可篡改和可溯源，进而抑制税收违法行为。

（二）扭转征管纸质化依赖

针对传统征管方式过于依赖纸质化而导致电商企业税收征管的局限，区块链技术具有相当优势。去中心化特点决定交易产生的数据信息记录，不依赖于任何一个中心节点，却需要多个平等节点确认。电商企业交易信息会被自动且真实、准确地记录到链上，无法进行修改。换言之，只要发生交易，所产生的信息就会被准确、全面记录，任何方面均不会遗漏，税务机关只需在区块链系统查询具体交易信息，避免因紙质化的过度依赖而产生的数据造假、效率低下，推动税收征管工作的高效开展。^[8]相对于传统“以票治税”的购买税控盘和支付维护，以及贴票报销人力等成本，区块链技术也可极大地减少类似成本。

（三）减少纳税信息不对称

去中心化、共识机制和智能合约等特点是解决信息不对称的重要抓手。去中心化，保证交易记录分布多个不同节点上对等体之间，而不集中于单一的地址存储，避免单一节点对涉税信息的控制。而共识机制和智能合约能够保证记录交易数据信息的真实性和不可修改性，有效防止电商企业提供虚假信息，也能防止修改信息。区块链使税务、市场监管、海关等部门连接，实现部门之间涉税信息的共享互通，打破信息孤岛。在区块链中不仅税务机关能够获得企业的涉税信息，其他部门也能根据自己的需要查询数据，保证部门之间数据的交流。

（四）提高纳税遵从度

不可篡改、分布式存储、去中心化等优势，对提高纳税遵从度具有现实意义。^[9]首先，区块链技术有助于减少电商企业无知性纳税不遵从。纳税人缺乏税务知识，对纳税程序、纳税义务等不够了解和熟悉，导致纳税不遵从行为。在区块链系统中，包括财务数据及生产经营情况在内的涉税数据能在智能合约算法下自动生成，电商企业可以自行查阅涉税信息，了解纳税义务及程序。其次，区块链技术可减少电商企业的自私性纳税不遵从。纳税人人为处理涉税数据，达到规避纳税义务、满足私人利益的情况。对于电商交易而言，数量众多且形式复杂，加之税务机关难以全面监管，自私性纳税不遵从几率更高。区块链技术对每一个节点单一所记录数据的真实与完整，让电商企业几乎无法造假，从而减少自私性纳税不遵从。例如，欧盟利用区块链技术创建了发票登记册，允许各地税务机关在产品交易发生时，查看和核实具体纳税情况，提升现有税收征管系统的精准定位，以增强区域内的税收遵从度。

四、区块链技术应用在电商企业税收征管的不足

2019年7月至2020年5月，云南省区块链电子发票在景区、昆明市地铁、丽江市“数字小镇”、普洱市普洱茶产业和零售、住宿、交通、餐饮等行业共 2232 户纳税人中推广应用。深圳市区块链电子发票注册企业已近2万家。区块链技术在税收征管应用中仍存在不足之处。

（一）缺少完备的法律支撑

当前，区块链技术发展迅速，但与之相关的法律法规处于空白状态。税收征管作为税务机关的执法行为，需要法律规范的刚性支撑，法规缺失会引发其他弊端。从整体上看，国家层面尚无统一的区块链技术标准、开发应用规则及监管体系，仅是国家互联网信息办公室发布的《区块链信息服务管理规定》，未规范区块链技术的开发应用规则和法律保护问题。^[10]电子数据系区块链技术在电商企业税收征管的重要基础，特别是电子化的凭证、账簿，需要法律明确效力、保管和认定的具体要求，会导致税务机关与纳税人产生电子涉税数据的纠纷。实际上，区块链技术应用税收征管会对法律法规实施挑战，也会产生对开发应用规则的迫切需求。

（二）完全“去中心化”不适

区块链技术的去中心化，产生了分布式账本技术和共识机制，使数据储存不需要特定的中心，同一个交易在各个节点都可以获取可信任和完整准确的信息。税收征管活动的涉及主体并非只有交易双方，税务机关作为征税主体，完全“去中心化”对其地位产生挑战。^[11]税务机关依法实施征管活动，其身份就是一个“中心”，若去掉税务机关的中心作用，仅依靠交易双方的自觉来实现税款征收并不现实。去中心化特点虽然保证涉税数据的可靠和真实性，却会弱化税务机关代替国家行使税收征管权力的地位，使电商企业税收征管脱离监控，不利于税收征管秩序的稳定。

（三）存在泄漏隐私风险

透明性在保证共识机制的有效性上具有意义，但也加剧了泄露隐私的风险。^[12]虽然区块链可以通过对交易者的身份信息隐匿来保护隐私，各方参与者却都有权访问交易者存储于分布式账本的信息，容易导致交易者的信息被泄露。对于电商企业而言，大多是个人信息，保护意向更高，一般不愿向社会公开其纳税信息，税务机关负有涉税保密义务。区块链技术会使其他交易参与者共同确认和记录涉税信息，纳税人接受如此征管方式具有一定阻力。

五、区块链技术应用在电商企业

税收征管的完善

2017年二十国集团（G20）报告作者Julie Maupin指出，各国未来应果断在税收等重点领域通过区块链技术实现政策目标。2017年6月，国家税务总局成立了区块链技术研究团队并召开“区块链技术与税收管理”专题研讨会，明确提出积极拥抱区块链技术。

（一）构建区块链税收征管系统

构建电商企业区块链税收征管系统，将包括电商企业在内的各交易参与者共同写入系统中，对纳税人的纳税信息进行有效控制和管理。该系统要求电商企业写入在市场监管部门登记的信息，如纳税人识别号、身份证号等，并将之存于区块之中，税务机关可以掌握和管理纳税人的基本信息，以达到从税源上对电商企业进行控制的目的。根据区块链的层级结构，构建以下区块链涉税信息系统（如图3所示）。

在区块链电商企业税收征管系统中，数据层、网络层、共识层即区块链的基本内容。数据层保证系统中涉税信息的真实可靠。在电商交易中，数据层将电商企业与消费者的交易数据形成数据库并分布式储存，各个数据区块通过哈希算法以“链”的形式连接，在非对称加密算法的作用下进一步保证数据的真实可靠；网络层的功能是对数据进行有效传播，在该层中，只要产生电商交易的涉税信息，就会在电商企业、消费者、金融机构等各个节点记录；共识层即共识机制和智能合约，该层写入共识机制和智能合约，保证电商交易产生的数据能够在该层智能合约的作用下进一步确定交易信息的完整准确，使得数据更加可信，最终完整记录在系统之中。

接口层和应用层是为保证系统所储存的涉税数据能够更好地实现记录、共享和应用。接口层保证了该系统各个节点，以及与其他部门的连通，通过接口端将区块链中的涉稅信息与交易的各方节点连接在一起，包括纳税人、电商平台、消费者、金融机构、物流机构等，使各方节点能参与到区块链数据的记录和使用上。另外，根据实际情况需要，该层还可以接入工商部门、海关部门等，实现数据共享。最后一层为应用层，主要体现为区块链技术在电商企业税收征管上的具体运用，在该层写入税收要素、税收优惠、税收计算法则等具体税收要求和政策，再写入税务稽查、区块链电子发票等。

根据电商交易流程（如图4所示）看出，电商交易涉及的参与节点除了卖方和买方，还有物流企业、金融机构、平台等。^[13]在一项交易中，买方通过平台从电商企业处购买货物（此时企业并未收到消费者的资金），电商企业通过物流企业发货，由物流企业将货物送至消费者，此时消费者的资金再通过金融机构（银行、支付宝等）转到电商企业，从而完成电商交易的整个活动。在交易过程中，无论是以支付宝账号登录的店铺，还是经过市场监管部门登记的店铺，都会通过非对称加密算法被记录到区块链系统之中，还包括买方的购买信息、商品参数、资金流向、区块链电子发票信息等，相应地存储在数据层中；作为交易独立第三方的物流企业，物流信息也会被储存，数据记录从电商交易的初始直到交易完成。由此，在数据层中，将会包含交易所产生的资金信息、物流信息、电子发票信息，以及纳税人的基本信息等，最后按图4所示，系统再根据应用层写入的具体规定对交易所产生的纳税义务进行识别，确定纳税人的最终应纳税额。通过之前几层对数据的真实、可靠地存储，以及对合约的自动执行，再将各方的信息成功接入系统，税务机关能够牢牢把握纳税人的情况，应纳税额在系统中一目了然。就算纳税人符合税收优惠等条件，也能够在应用层被筛选出来，调整应纳税额。也就是说，在电商企业区块链税收征管系统中，只要发生了纳税义务，就无法逃脱监控。这能够最大程度上减少税款流失，提高税务机关的税收征管效率。

（二）确立税务机关征管“中心”

构建电商企业区块链税收征管系统，应该根据税收征管的内涵要求，以及实际情况实施。税务机关处于税收征管活动的中心地位，若生搬硬套去中心化反而适得其反。税务机关负责给予交易各方写入数据的权限，允许交易各方写入交易信息，但限制未参与者数据写入权利。税务机关以中心管理者的地位获取涉税信息，保证所获信息的真实、准确、全面。在电商企业区块链税收征管系统中，税务机关无法做到完全去中心化，但并不具有修改数据的权限，只能对系统涉及的节点进行管理和把控。

（三）设置税收信息读写权限

针对透明性可能导致纳税人的隐私泄露问题，区块链已经采用“秘钥”和“公钥”的机制，能在一定程度上保证纳税人信息安全，却无法保证交易信息安全。构建区块链电商企业税收征管系统应该考虑对交易信息采取“半透明化”方式，即对纳税人数据信息设置权限。首先，针对数据写入，作为系统“中心”税务机关可规定交易参与的各节点，只能写入自身涉及的交易信息，系统再充当“核对者”，对各节点写入的数据进行对比判断。只有满足所有节点数据的准确一致性才能写入成功，相关的交易才能有效进行。其次，在读取数据的时候，税务机关设置相应的权限，非交易的参与者无法获得涉税数据，交易参与者只能获取自己参与交易的信息，从而保证其他信息安全。在实现其他部门数据共享的过程中，税务机关可以设置相应权限，只有具有权限的部门才能读取数据，且应用程序和数据只能在特定的硬件设备、物理环境中运行^[14]，从而避免隐私泄露。

（四）改进完善法律配套措施

任何一种新生技术的应用，都需要有完整的配套措施予以支撑。一方面是完善法律法规，《十四五国家信息化规划》明确，建设技术规则治理体系。建立和完善数字技术应用审查机制和监管法律体系，开展技术算法规制、标准制定、安全评估审查、伦理论证等工作，明确人工智能、区块链等关键应用法律主体及相关责任。健全区块链在法律方面的责任与义务，明确电子数据的法律效力，以及保管、认定等程序。另一方面是促进税务人员了解和运用区块链，健全监控制度等配套设施。对于数字化资产，不能完全依赖其自身的监督作用，可以在区块链电商企业税收征管系统开发过程中，授权相关的监督管理机构，允许访问纳税人相关信息，或者在应用层写入监管措施，保证涉税数据能够得到有效的监督，进一步保证涉税数据的安全、可靠。

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Application of Blockchain Technology in Tax Collection and Management of E-commerce Enterprises

Hu Yuntong Ling Hudong

（Political Science and Law Legal Accounting and Financial and Tax Compliance Research Center， Southwest University， Chongqing 401120）

Abstract： Under the background of Internet high-speed innovation， Chinas e-commerce develops rapidly and the e-commerce trade has brought a great convenience for the economic and society. E-commerce transactions have the characteristics of paperless and hidden， and traditional tax collection and management methods are difficult to apply， resulting in serious tax loss. As an emerging technology based on the Internet， blockchain has the characteristics of decentralization， consensus mechanism， transaction confidentiality， data traceability， etc.， which can accurately lock taxpayers， reverse the paper-based reliance on collection and management， reduce the asymmetry of tax information， and improve tax compliance. At the same time， it also shows the lack of legal support， “decentralization” is not applicable， and there is a risk of privacy leakage. It is urgent to build a blockchain tax collection and management system， establish a tax authority collection and management “center”， set up tax information reading and writing permissions， and improve and perfect legal supporting measures to enhance the application effect of blockchain technology in the tax collection and management of e-commerce enterprises.

Key words： Blockchain; E-commerce enterprises; Tax collection and administration