固定资产减值相关问题的探讨

杨文涛

一、前言

企业的固定资产作为固定成本的具象化体现，随着使用年限的增加，其价值会不断减少，折旧的金额的具体数值以及减值准备金额的计提统计都和企业的实际收益有着密不可分的联系。学界认为，目前人们对于固定资产折旧价值的关系认知存在严重不足，关于固定资产减值损失的确认，过多地依赖折旧会计理论，导致资产折旧会计理论的发展陷入了困境。一部分人认为加速折旧考虑到了因为技术进步而导致的功能过时对固定资产价值的影响，而另一部分人则认为折旧年限本身就存在着不充分使用和落后过时等因素影响。基于上述两种声音，本文将在深入分析固定资产折旧减值理论的基础上，尽力做到理顺两者之间的关系，并且结合我国国情和新制定的会计准则提出相关的优化措施。

二、关于固定资产减值的相关规定、理论依据和目标

企业的固定资产基本特征是可以为企业带来经济利益，一旦企业的技术发展速度被其他企业大幅度领先，市值出现下跌或者由于其他的原因导致固定资产的账面价值低于可收回的额度，那么则意味着企业未来的经济收益水平是处于下降中的，出于可靠性以及谨慎性原则的要求，企业需要做好已发生减值的固定资产计提减值的相关准备工作。但是怎样确定固定资产是否呈现出相关价值缩水的情况，以及如何计算减值准备金，这些都需要我们综合地去考量内外部的相关信息。一般情况下，固定资产减值准备金的提取能够防止固定资产出现虚增，其背后体现了谨慎性的原则。但是在具体的操作过程中，对资产价值的评定估算、固定资产可回收金额的计算、使用哪种减值方法等都需要有专业的会计人员做到具体情况具体分析，从而做出最正确的判断。

（一）固定资产减值的相关规定

1947 年，美国就提出要规范企业可用成本范围和使用市价孰低法来记录存货的实际价值[1]。1953 年，美国又颁布了关于存货成本以及市价孰低法的相关计量规定。直到1998 年，美国颁布了适用面更加广泛的资产减值核算规定。

1992 年，《股份制试点企业会计制度》《企业会计准则》《企业财务通则》等相关政策的颁布是我国资产减值政策的起点，也为建立计提资产减值提供了相应的标准。1998 年，我国颁布了《股份制有限公司责任制度》，首次提出了关于资产减值的相关内容，并且给2001 年修改为长期投资计提减值打好了基础。随后在2006 年，国家颁布了新版的《企业会计准则》并准备在次年与国际准则接轨，在我国会计史上迈出了里程碑式的一步。

（二）资产减值会计的理论依据

信息的使用者通常会被当成会计信息使用的中心，并且强调会计信息可能会在很大程度上影响使用者决策。然而，对于构建在历史成本计量基础上的相关会计信息，其重要性在最近几年开始逐渐受到信息使用者的质疑，具体表现为国际上都通过决策的实用性为出发点发展新的财务会计理论体系框架，并且将资产定义成未来的经济利益。我国也在2006 年颁布的新的会计准则中体现出了和国际准则相同的发展趋势，赋予了资产减值新的定义内容，充分奠定了资产减值推广的一些基础[2]。

假如说催生资产减值会计的重要外部因素与会计信息使用者追求会计信息带给决策方面的影响有关，则企业为了规避风险而做出的相关资产减值准备工作就是一定的内部动力。经过长期的实践总结，西方会计理论总结出了关于企业经营态度的“稳健原则”（我国称之为谨慎性原则），即“世界上所有的企业都处在充满了不稳定的市场环境中进行经营活动，企业对已知或者未知的有关风险都会保留相对保守态度”。从资产负债表的角度来说，假如企业的资产账面历史成本总值比企业预测的未来经济效益要高出很多，则会计人员就不应该继续保持历史成本计量企业资产价值，因为这样很容易使企业对总资产价值的估计出现严重错误，不能更好将企业真实的发展和经营以及财务状况反映出来，对投资者带来了误导。因此，在企业出现资产账面价值高，且远远高出预期的经济收益时，就需要将这两方面的内容差额计入损失内，从而促进期末资产结合相对低下的现有价值展开相关计量。并且，这方面还是资产减值会计有效存在的根本性因素。

（三）资产减值会计的目标

事实上，无论是资产减值会计，还是财务会计，二者在有关目标方面是一致的，具体表现为“保证决策的有效性”。资产减值会计需要在察觉到资产出现减值现象的情况时，做好提取资产减值的准备，并增加企业的支出费用以减少企业资产，以此来消解掉企业的一系列风险，提高企业对风险的抵抗能力，为投资人收益提供保障。但是，还需要明确，运用资产减值会计方法并不能助力企业将所有的问题和风险规避掉，但是如果缺少相应的资产减值，则就容易使企业失去了一种能够有效化解危机的办法。

三、固定资产减值的相关办法

（一）平均年限法

平均年限法是一种根据年限长短将固定资产进行折旧计算的方法，因为其适用范围广泛、操作简单快捷，并且适用于各个时期、各种不同使用情况的固定资产折旧。固定资产的折旧额度要根据固定资产的原价值、报废清理之后的剩余价值、预计使用年限来进行计算判定。在实际操作过程中，要定期反映出资产的损耗程度来使得计算变得简单，并且一般情况下都是根据资产原价值和月折旧率之间做乘法来进行计算。

（二）工作量法

工作量法是通过计算固定资产的工作量来计算出固定资产的折旧额度。此种方法的本质就是对平均年限法进行延伸和补全。工作量法的计算公式分为三种，分别是根据里程进行计算、根据工作时长进行计算以及根据台班数量来进行计算。工作量法是一种将折旧当作始终处于变动中的费用，也就是将资产价值看成随着使用程度的增加而不断降低的方法，对于大多数类型的资产价值来说，工作量法是假定合理的，基于这种方法会认为有形的磨损比经济折旧重要得多，并且认为没有使用就没有折旧的问题。因为没有使用资产，资产的价值就一直没有减少。这种将经营活动视为依据的折旧方法会按照资产的服务单位对其投入的价值作为主要的计算目的，将服务价值降低的数量视为次要的计算目的[3]。

（三）加速折旧法

这种方法认为，折旧费用呈现递减，企业的缴费呈现递增。和直接比较的方法相对比时，会发现其现值会逐步降低，使得企业可以获得无息贷款。加速折旧法提出，固定资产的效用在随着使用寿命的缩短而降低。具体的效用情况根据固定资产的状态而决定。并且一般来说，固定资产的使用初期计提折旧远多于使用后期。固定资产的效能会随着其使用寿命的减少而降低，如果资产比较新，则能够给企业提供比较多的收益，如果固定资产使用时长比较久就会降低产品质量。科技的进步推动着企业淘汰掉落后的设备，因为相对落后的设备使用起来并不划算，而且因为其本身和先进技术之间存在着差距，会无形中给它本身带来损耗并缩短可使用的年限[4]。如果企业坚持要继续使用的话，久而久之企业将达不到制作出高质量产品的目的，进而造成财富的流失。因此，定期补偿无形损耗的加速折旧是更加具有可实现性和可应用性的，其鼓励着企业能够尽早地看到投资回报，并且通过使用各类高新技术机器来保持或者提高企业的竞争能力。这种方法能够存在的根本原因是市场中存在着竞争，对于企业来说加速固定资产的折旧，及时地引入先进的固定资产能够提高企业生产产品的能力和企业本身的竞争力，来延续企业的生命力。

四、固定资产减值会计的使用条件

（一）会计师需要具备较强的职业判断力

从技术方面来说，要想对固定资产减值进行充分科学的判断，除了需要相关会计师具备更为丰富的会计经验以外，也需要具有相当一部分会计学科以外的知识。因为固定资产涉及相当多的类型，比如机器设备、建筑物等。不同企业的资产使用效率不同，但同一个企业在资产使用效率和水平方面也是不尽相同，因此资产的价值会时刻处于不断改变之中。因此，会计师需要拥有多方面的复合型知识，比如，会计、市场、评估等。

（二）企业具备完善的治理结构体系

虽然表面上看，固定资产减值属于会计问题。但是会计师需要经过管理层授权经济业务之后才能够着手工作，管理层的决策能够极大地影响会计师的判断。所以，企业建立起完善的治理结构体系，能够给企业和投资者都带来保护效应。

五、计提固定资产减值准备过程中存在的主要难点

（一）判断固定资产减值方面

国家在关于企业会计资产减值的相关准则中提到，对固定资产可能发生减值情况进行判断的方法共有七种，但是为有效提升判断的效果，还需要做到实际情况和问题的具体分析。在准则中提到，可以结合相关市场的实际价格情况、对市场投资收回的回报率等来有效明确。然而，按照我国当前现有的市场经济体制，想要确认上述的数值比较困难，因此需要会计行业的相关从业人员做出敏锐而准确的判断，部分企业在依赖会计人员职业判断的情况之下，比较容易出现操纵利润的现象。

（二）可回收金额的确认计量的可靠依据不足

确认可回收金额就是指对固定资产准备环节的合理评估。可回收金额需要结合资产的公允价值来展开相应的对比分析，并且还需要通过资产预计未来现金流量增值方面的较高者来最终确认。在我国现有的会计准则中强调，公允价值主要是指熟悉市场近段时间情况的交易公平，并且在公平交易情况下所明确的市场价格，与此同时，公平交易中的市场是定义的重点。然而，我国当前的市场仍然存在市场机制发展不够完善的问题，所以难以依靠市场来得到公允价值，依然对会计人员职业素养的判断较为依赖。为进一步明确未来的流量限制，是需要通过合理的折现率来预估未来资产的，也只能采用预测方式算出未来的流量程度，并且折现率也只能根据当前的市场利率来做出预测，所以具有很大的不确定性。

六、当前固定资产计提减值准备的相关问题

（一）固定资产减值确认过程十分复杂，有较大的难度

结合国家相关会计准则规定，企业能够有效计提相应的固定资产，还可以有效估计出可收回金额。对于可收回金额需要结合资产的公允价值等方面来进行相应的比较，而且在可回收金额的判断过程中，相应的折现率也是重要数据。但当前各项工作对会计人员的职业判断比较依赖，这方面的工作对会计人员来说有着较大的难度，也很容易导致相关工作实施和发展的不确定性。

（二）通过固定资产减值准备管理剩余价值和操控相应的利润

在提取固定资产准备过程中，企业可以通过减值准备形式来开展盈余管理工作，也会展开相应的利润操控。结合国家的相关会计准则规定，企业的一些固定资产减值准备会直接在当期损益中计入，还会使当期的费用得到增加。通过这种方式开展相关工作的结果就是企业的资产和利润会减少。而许多处于连续亏损中的企业，出于减少亏损和维持企业形象的目的，往往会减少计提资产减值来减少企业当期的费用，进而帮助企业增加了一些利润。反之，假如相关企业增加计提，或者在固定资产减值准备方面进行全额计提，短期内企业的资产和利润会降低。许多的连年亏损，难以改善经营业绩的企业都会利用会计政策和会计估计方式的模糊性，通过少计提巨额的固定资产减值来改善经营情况。

（三）固定资产减值准备信息的相关披露不能使信息使用者的要求得到满足

近几年发展中，国家颁布了相应的会计准则，但是相关准则中未能明确规定与资产减值信息实际操作规范有关的内容，只是强调企业需要披露当期的计提减值损失。并且，其他的有关规定也不够完善和全面。一些企业虽然在年终报告方面明确指出了固定资产减值准备的金额、比例等，但是由于未来现金流量折现率的不稳定性，许多会计人员会在进行会计估计的时候进行利润操控。除此之外，计提比例也是由企业根据自身的发展情况来进行判断的，这样做的弊端则使其真实性无法保证。以上所提到的各项原因都对企业和会计信息使用者之间的信息对称性带来不利影响，甚至还对投资者的利益带来一定损害。

七、改进固定资产计提减值准备的措施

（一）完善公司治理结构

对于公司来说，只有建立起完善的治理框架才可以为固定资产减值核算工作合理开展保驾护航，才可以保护公司和投资者双方权益。因此，企业需要多方面完善和健全治理结构，尤其是健全董事会制度、优化股权结构等。

（二）进一步完善市场机制

企业需要结合自己所了解的固定资产情况分析市场价格等，来做好固定资产减值的测算工作。当前，我国信息市场发展还有待优化，对市场价格进行搜集的路径较少，还有很高的信息收集成本。面对这种情况，需要快速健全和优化市场经济机制，如此，才可以更为公平公正地反映出企业资产的公允价值和市场价值，对于企业和投资者来说都有益处。

（三）对专业会计人员定期展开培训

判断会计人员职业水平是重要标准，而专业能力过硬的会计人员又是有效开展固定资产会计核算的必要条件。对于会计人员来说，不仅需要掌握相关的会计理论方法，还要对客观的经营环境以及企业目前的经营状况要有深入的理解[5]。目前，我国虽然会计从业人员群体庞大，但是整体素质还有待提高。因此，会计人员需要主动地提高自身专业素养，相关部门也需牵头完善会计人员的培训教育制度，做到提高会计人员队伍的整体水平。

（四）完善会计监督体系并加强监督

由于资产可回收金额的确定较为依赖相关会计人员的主观意识和判断，导致企业所面临的风险也很大。因此，要加强定期对固定资产的审计工作，同时设立外部监督机制，充分发挥信息的合理使用和可靠性。

（五）合理优化资产组合的划分方法

为有效应对固定资产计提减值准备方面的问题，促进固定资产计提减值准备工作有效开展，需要做好这方面的改进工作。在具体实践中，可以合理优化资产组合的划分方法。第一，需要确定资产处划分的方法，结合大中小企业的经营背景提供相应的指南和解释[6]。并且，立足实际情况对资产组合包括的内容进行分析，及时找出适合划分的相关依据，进而强化资产组合划分方法和相关工作的可操作性。在实现资产组合的相关应用中，需要为其提供同等现金流量预算管理水平的支撑，进而为各项工作开展保驾护航。企业可以采用培训学习方式，有效提升管理人员和财务人员对现金流量的预算能力和实际工作水平。第二，在判定资产组合过程中，需要对企业的实际发展和经营状况有一定考虑。还需要重点考虑企业业务模式，还有持续使用资产和处置资产的相关方法等。如此一来，可以达到固定资产计提减值准备的改进效果和目标。

（六）健全固定资产可收回金额的计量方法

在改进固定资产计提减值准备中，还需要企业结合地区发展实际情况寻找一个更加健全的固定资产可收回金额计量的方法。进而在此基础上实现对固定资产计提减值准备的改进，提高实际工作水平[7]。比如，企业可以适当构建财务预测制度，结合预测的数据情况对企业是否具备运用价值计量属性的成熟条件进行分析和准备工作全面开展，不断获得更为理想的发展目标和效果。并且，企业可以通过定期评估企业资产的方式，换言之，就是成本效益原则，合理开展各项工作，将评估结果当作固定资产可收回金额的依据。

八、结语

企业的资产减值将会是经常性发生的事实。对于会计信息使用者来说，需要尽可能地获取企业的资产减值相关信息来做出正确的决策判断。并且，在我国新会计准则实施以后，固定资产减值会计发展将会越来越完善。