数字治税的基本逻辑及监管特征研究

■/ 郭滨辉

一、“数字治税”的提出及金税工程的发展历程

数字治税是税收征管体系的数字化升级及智能化改造。当前，大数据已经成为国家治理的重要工具，数字治税理念同样深入至税务管理领域。探索税收大数据在税收领域的深层应用，推进税收征管现代化进程是税务机关的重要任务。2021 年3月，中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《关于进一步深化税收征管改革的意见》，提出了对税务监管的精准性要求，即到2023 年实现从“以票管税”向“以数治税”分类精准监管的转变。这也是适应数字经济时代特点，提高国家税收治理体系和治理能力现代化水平的重要战略目标。而我国税收征管领域的信息化与数字化，又通过金税工程来实现。信息管税是数字治税的初级阶段，金税工程系统启动以后，不断升级迭代，截至目前的金税四期，已经承载了数字治税的基本任务。金税工程启动之初，并非基于对税收征管的全面管理，而是为了专门管理增值税发票而开发，主要经历了四个发展阶段。

第一阶段是1994 年至2000 年。1994 年，我国建立了以增值税为主体税种的税制体系，并实施以增值税专用发票为主要扣税凭证的增值税征管制度。为有效防止不法分子利用不合规专用发票偷逃税款，从而实现对增值税发票的有效监控，同年，“金税一期”工程正式启动，增值税防伪税控系统和交叉稽核系统开始运行。金税一期工程是信息化管税的初级阶段。第二阶段是2001 年至2010 年。2001 年起开始运作金税二期工程，并在以后较长的期间逐步推广完善。此期间，建立了增值税防伪税控开票子系统，防伪税控认证子系统，增值税稽核子系统，发票协查信息管理子系统等交叉比对及全面监控体系。开启“以票控税”管理阶段。第三阶段是2010 年至2022 年。金税工程三期于2010年正式招标启动，2016 年在全国上线。该阶段数据信息化架构体系开始注重顶层设计，使各应用系统集成整合，开始运用数据分析与挖掘以辅助管理决策。金税三期在对金税工程二期四个子系统进行功能整合、技术升级及数据优化基础上，进一步强化征管功能，扩大业务覆盖面，形成了相互联系制约和监控的考核机制。金税工程三期的数字化整合，为金税四期工程实现“以数治税”提供了前提与基础。第四阶段就是目前的金税四期，于2023年1月1日正式上线，试点城市有广东、山东、河南、山西、内蒙古、重庆，2024 年将在全国范围内全面推开。与金税三期相比，金税四期主要增加了四大功能。一是增加了“云化”打通功能，使纳税人实现全流程智能办税；二是增加了对企业相关人手机号、纳税状态、登记注册信息的核查功能；三是建立了与各部委、人民银行等参与机构的通道信息共享功能；四是增加了对“非税”业务的全面监控功能。基于数字治税的内在要求，金税四期要实现对目标事项的全业务，全方位，全流程，全智能监控。

二、数字治税的基本逻辑

“以数治税”作为国家治理的重要组成部分，深化税收大数据应用过程中，不仅要突出数字对税务征管的驱动，同时，还要考虑数据的合法性及安全性，各政府部门的协作与程序正当性，税务治理的精准性以及对纳税人权利的保护。这就需要厘清数字治税的基本逻辑。

（一）数据资源共享是数字治税的前提

数字化革命给税收工作带来便利的同时，也对税收征管提出了新的挑战。一是纳税人经营信息愈来愈多样化和复杂化，税务机关获取纳税人信息的难度日益增加，按照传统的征管模式，税务机关对纳税人生产经营状况等信息的采集难以全面、系统和真实；二是税收征管的主要信息来源限于纳税人申报的信息和税务机关收集的信息，仅凭税务机关自身采集数据，无论是广度深度，还是应用程度，都存在很多局限；三是数字化革命对数据开发人员、数据分析人员、软件运用维护人员的专业水平要求提高到一个新的层次，基层税务机关该类人才比较缺乏。税收征管向智能化、数字化迈进，需要实现税务机关内部、税务机关与其他行业部门间的数据互通与共享机制，从而打破数据之间的部门壁垒、行业壁垒和地区壁垒，形成强大的以大数据分析为支撑的税收数据中心。基于此，首先是各地税务机关将相关涉税信息进行内部共享，为税收征管、风险处置和服务纳税人提供支持，缩小地区间的税收征管差异，促进各地税收征管体系的统一和协调发展。如国家税务总局推出的“个人所得税信息共享平台”“房地产税信息共享平台”等，均采用同一种标准和协议，保证了各地税务机关之间的数据互通。其次是税务机关与其他行业部门的共享。打通行业部门与税务机关之间的数据共享壁垒，建立涉税数据共享目录及交换平台，深化涉税数据分析运用，开展智能集成分析、实现行业部门与税务机关大数据的深度融合。目前的金税四期，也基本实现了上述两个功能，并在进一步完善升级。

（二）协同共治是数字治税的基础

2017 年，国家层面出台两项重要文件，一是国税总局与海关总署、国家外汇管理局共同签署的《关于实施信息共享开展联合监管的合作机制框架协议》，使我国各地各级政府健全了纵向及横向的涉税信息共享交换机制，推进跨部门信息互换。二是国务院办公厅印发《政务信息系统整合共享实施方案》，加速推进我国各地政府政务信息系统整合与共享。而共享是共治的前提，共享的终极目的是共治。《关于进一步深化税收征管改革的意见》的出台，明确要求各地税务机关依托智慧税务，构建税收共治格局。此背景下，各地税务机关通过部门协作方式，充分运用大数据、人工智能技术优化税务执法方式，谋求税收执法共治。由此可见，数字治税离不开政府部门间协作，协同共治是数字治税的基础。首先，从协同共治领域上，不仅应包括税收执法的共治，亦应当涵盖税收征管、税收监管、纳税人权利救济及税务争议解决途径等各领域，从而建立政府主导、部门主责、行政监督、相互协调、信息支撑的信息管理保障体系。其次，从协同共治主体上，不仅应包括税收征管及监管的主责主体，还应包括所有能够关联的政府单位及各部门的协作主体。再次，从协同共治模式上，应细化各共治主体参与共治的基本途径与方式，构建行之有效的具体操作规范。而协同治税的核心，是对税源的强力监控。随着经济业务表现形式的日趋复杂，仅凭税务机关传统的技术手段很难全面监管税源，税源监控手段的先进性、有效性至关重要（李冬妍和魏孟博，2022）。因此，利用数字治税优势，协同市场监督管理局、银行、海关、外汇等政府部门以及各行业协会和社会组织，多方法多角度对可能发生的税源形成数据共享，加强不同地区间的税务部门内部合作，以及税源与税收背离时跨部门行业及区域的协调，避免遗漏征税，才能够真正发挥数字治税的优势，解决仅凭税务机关内部信息无法面对的诸多问题。

（三）合法性与安全性是数字治税的保障

全面实现以数治税，必须通过大数据、云计算、区块链、数字货币及人工智能技术，建立起横向与纵向的数据共享机制，赋予税务机关获取涉税数据的法律权限，保障数据采集的合法性。同时，又要避免数据泄露，加强数据的安全保护。首先是合法性方面。税务机关目前的数据采集，是建立在政府公共管理职权的基础上而为之，并不存在专门的授权性行政规范，亦缺乏规范税务机关横向或纵向采集纳税人涉税信息的专门性文件。税收征管法也仅是授予了税务机关对纳税人税务检查的权利，包括要求纳税人提供财务报表、税务申报表等涉税相关信息等。适应数字化的税收征管建设及新兴经济业态的发展，数字治税背景下的税收征管亟待加强立法，特别是在税务机关采集、使用涉税数据环节、以及保障纳税人信息安全环节要有法可依，部门行业间衔接协作的法律制度亦需要进一步完善。其次是安全性方面。主要涉及纳税人信息安全及涉税数据的安全。2009 年出台的《纳税人涉税保密信息管理暂行办法》，规定了纳税人的涉税信息，除法定情形，税务机关及其工作人员应为其保密。2021年出台的《个人信息保护法》也规定了互联网平台对个人信息的保密义务。数字治税是政府各部门及各行业之间的协同共治，纳税人数据采集与传输过程中无疑增加了对纳税人信息的泄露风险。因此，一是税务机关内部管理上，应该采取加密技术、权限管理和多重认证等措施加强数据系统的安全性，建立对重要数据使用、存储、维护和共享过程中的安全保护制度，有效防范数据被攻击、滥用、泄露或篡改的风险。二是税务机关的外部协作上，须规范与行业部门的数据共享工作，建立数据共享台账，严格规范数据共享审批程序，解决数据共享中的风险隐患，保障数字治税的安全性。

（四）精准化是数字治税的基石

数据已经成为一个重要的生产要素，推动各个维度的跨界融合持续加深，极大地拓展了经济的边界（李聪，2022）。数字治税强调从技术层面提升税收征管手段，从而实现信息技术与涉税数据的全链条深度联动，促进业务流程、制度管理与技术创新的融合贯通，提升税收服务水平，保障税源不流失，发挥税收在服务地方经济及优化资源配置等方面的优势。因此，实现全面精准化是数字治税的基石。一是服务精准化。税务机关通过大数据挖掘与协同共治，加强与各级政府部门数据与行业数据的对接，精准发力，对纳税人无风险不打扰，有风险先提示。同时也达到了提高征管效率，降低征管成本的效果。二是执法精准化。利用税收大数据精准分析纳税人的税收遵从风险，对存在税收风险的纳税人精准打击，从源头上杜绝税收违法违规行为，使执法有的放矢，既不影响有信用的纳税人的正常生产经营，又能够对不法纳税人及时干预。三是监管精准化。以税收大数据为驱动，将纳税人分级分类监管，建立智能风险分析平台，对每一个纳税人建立精准涉税档案，全过程实现精准监管要求。四是共治的精准化。如前所述，数字治税需要政府各部门的协同共治。落实到具体工作上，就必须打破部门间的信息壁垒，统筹税务机关与其他行业部门的主体力量，注重细节衔接。如税务机关与不动产登记部门整合数据信息，纳税人仅在不动产部门或相应网站提交材料，两部门便可以联合审核材料，进行税费计算，节省纳税人时间，提高办事效率。只有实现数字治税精准化，以大数据为驱动，推动税务风险管理制度化、数字化、智能化转型升级，推进税务精准服务、执法及监管，切实提高税收征管服务质效，才能最终提升纳税人遵从度。

（五）征纳关系平衡是数字治税的核心

以数治税通过大数据及人工智能技术，虽然改变了传统税收征管在时空上的限制，扩充了税收征管权力运行的深度和广度，税收征管权力通过现代信息技术得到强化。但另一方面，纳税人的权利却因数智技术被侵蚀，使得纳税人被置于更加弱势的情形之下，无法形成相应的反制能力。此过程中，若不对纳税人的权利维护进行有效关注，很可能导致征纳关系失衡。首先是以数治税改变了传统税收征管程序。传统税收征管程序，从纳税义务确认、计税依据的确定到纳税申报，每一环节纳税人都能够知晓并循序跟进。以数治税征管模式下，对纳税人涉税信息的挖掘、处理以及税款征收均可在瞬间完成，导致执法程序的模糊性。其次是以数治税使纳税人的主体性地位产生弱化。纳税人借助信息系统完成自动纳税填报、税款计算、税务风险识别等操作，由此加大了纳税人对数字技术的认同及依赖，突出了税收征管的强制性与权威性，其实质是将纳税人排除在税收征管程序之外，是对税收公平的挑战。因此，推进数字化治税建设的同时，必须注重征纳双方的关系平衡，重视对纳税人的权利保护，优化对纳税人的救济权配置，注重纳税人的过程参与，建立完善适合数字化治税的税收征管新程序，构建平等和谐、高效合作的新型征纳关系。救济权是纳税人一切权益的终极保障（黎江虹和李思思，2022）。

三、金税四期的监管特征

金税工程系统作为数字治税的载体，自投入使用以来数次升级迭代，目前的金税四期工程已经正式上线投入使用。数字治税的基本逻辑，亦在金税四期中得到了较好的体现，反映在税收监管特征上，实现以下几个转变。

（一）从“以票管税”向“以数治税”转变

如前所述，自金税工程1994年建设开始，金税一期、二期建设侧重于建立以增值税发票管理为基础的税务监管体系。从三期工程开始，税收体系才实现了有效互联与国地税系统的互通。金税工程建设中，增值税专用发票是被关注的绝对主体，任何企业都须靠增值税专票计税与抵税。监管机构形成了以增值税发票确定企业税额的“以票控税”模式。“以票控税”模式下，增值税专票也成为企业财务收支的重要记账凭证、购货方进项税额抵扣凭证、出口退税申报凭证等。同时，“以票控税”也引发了增值税发票虚开、偷漏税、无法取得发票的企业不能进行成本列支等诸多问题。税收征管数字化转型的任务，就是从根本上解决上述问题。目前的金税四期，一是依托税务、银行、市场监督管理部门、人力资源和社会保障部门、公安机关等管理系统。二是利用人工智能、区块链、云计算、大数据等技术，使所有涉税交易信息透明化，即使纳税人交易时不开票，亦不能逃避纳税义务。税收监管因此从关注发票本身转移到关注经济交易上来，从而进一步杜绝偷漏税的发生。值得强调的是，从“以票管税”向“以数治税”的监管转变，电子发票仍然是重要的底层架构。发票的全面电子化，不仅是简单的实现无纸化，而且能够使企业的生产、采购、销售、上下游产业链信息，以及纳税人的其他消费信息精准呈现，从而加强了对纳税人和企业的监管。同时，电子发票上包含的企业上下游供应商及客户信息，亦有助于企业形成生产经营数据链，辅助企业经营决策，最终完成数字化转型目标。

（二）从“经验执法”向“精准监管”转变

以往的税收征管多是“撒网式宣传、企业申请”等模式，既无明确的针对性，又无法满足纳税人的个性化需求。而数字治税是通过对涉税数据的全面分析、深入挖掘、自动关联，建立对纳税人的个性化监管，针对不同风险级别的纳税人实施分级分类管理，有利于形成事前预防、事中监督和事后惩治的一体化监管格局，进而提升税收执法的规范化和精确度。《关于进一步深化税收征管改革的意见》也提出了“税务执法要实现从经验式执法向科学精确执法转变；税务服务要从无差别服务向精细化、智能化、个性化服务转变”的目标。数字治税依托金税四期工程，精准监管主要表现为四方面的特征。一是预防制度建设强化。税务监管从事后打击向事前事中精准防范转变。同时，对纳税人开展分类分级的差异化监管，利用大数据分析与人工智能技术，对成熟度高、靶向性准的事中事后监管事项和指标，通过金税四期系统开展智能推送，减少人工干预度，并根据监管效果动态调整分类分级，实现事中事后监管有的放矢，多税种多事项融合防范。二是分类标准细化。金税四期充分运用大数据思维，一方面归集纳税人信息，搭建算法模型分析并结合纳税人数据运行规律，综合纳税人信用评价和风险等级，突出精准分类施策。另一方面，推进三端平台建设，使纳税人端服务平台、税务人端工作平台、决策人端指挥平台全国统一。尤其是纳税人端法人税费信息“一户式”、自然人税费信息“一人式”平台的打造，既能使纳税人涉税事项得到自助处理，也对纳税人实施有效精准监管。三是重点领域监控深化。对较为多发的纳税人虚开发票、偷逃税、避税问题，以及出现这些问题的重点行业、重点领域深入数据挖掘，进行全流程监控，精准打击涉税违法犯罪行为。四是涉税风险自查明确化。依托金税四期系统预警信息，税务机关督促纳税人开展涉税风险自查，规范内部业务、财务、税务管理流程。基于此，纳税人就必须具备完善的税务合规管理体系，达到税务机关监管要求。征税机关也进而建立“信用+风险”的税务监管新模式，正面引导纳税人的行为，激励纳税人诚信纳税，使纳税人遵从度得到提高。

（三）从“单一控税”向“业财税一体化管控”转变

金税四期上线后，已经基本实现了智能办税、智能管税、智能咨询、智能服务的功能，并且在进一步推进征纳互动，打造智慧服务平台的基础上，降低了税务机关和纳税人的沟通成本。但这也仅是数字治税的第一阶段。金税四期智能监管平台建设的终极目的是实现一键开票、自动取数、风险智控。而智能化税务管理平台建设内容，需要经历票税一体化、财税一体化、业财税一体化三个阶段。票税一体化的逻辑起点是实现从业务源头获取开票订单，自动开票，以票算税，在智能税务平台完成自动开票、认证、查验等工作，并监控增值税发票的进项与销项税额，系统自动取数填写纳税申报表等事项。财税一体化是在完成票税一体化建设基础上，建立财务系统和税务平台之间的联系，税务平台自动计算税费并自动完成报税，再将税费计提信息推送到财务系统完成账务处理，同步财务系统涉税信息至税务平台，集合所有税种及税源信息，从而实现财税数据整合。尽管目前的金四系统也具备对企业财务报表的指标分析与预警功能，但财务报表是由企业传入金税系统，并非基于财税系统联网而自动取数，尚未实现财税数据的平台融合。业财税一体化是以数治税的最高境界。即以完整的业务链为线索，以业务为起点，以财务为纽带，以税务为终点，智能平台自动梳理增值税生命全周期及所有税费纳税申报情况，并形成与之对应的数据链，最终实现业财税联动、银企税互通的一体化智能税务管理平台。这将极大深化数据融合，提升工作效率与管理质量，同时，也以管促服，促进企业依法合规经营，实现由被动接受监管到主动自我合规管理的观念转变。

（四）从“积极参与国际协作”到“主动引领规则制定”转变

伴随全球经济一体化，国家地区之间的经济往来日趋频繁，尤其是企业组织架构复杂，税源隐蔽，给国际反避税带来很大难度。多年以来，我国一直积极参加国际协作，在国际反避税方面取得了一定成效。但在对外信息的交流上，我国税务机关尚未与目标纳税人所属国家或区域建立起完整的税收情报协作关系，国内税收信息系统亦未与国外相关税收信息系统建立起有效联系。上述情况的出现，与国内各部门的信息交流存在一定关系。长期以来，国内各地税务机关的信息网络没有与当地海关、金融、外汇、公安等部门实现数据有效共享。尽管我国在2017 年出台了《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》，与加入CRS（共同信息交换准则）的国家进行金融账户涉税信息交换，但该类信息交换还要以相关国家配对成功，并满足经济合作与发展组织（OECD）关于保密性、数据安全、正确使用信息等诸多方面的要求，存在很大局限性。数字治税的迅速推广，金税四期的不断建设及升级迭代，国内的税收大数据平台会越来越完善和成熟，将极大提高我国在国际税收中的协作效果，进而有效监管税源，避免税款流失，打击国际避税行为。我国在国际反避税监管上的转变主要体现在两方面：一是税收数字经济程序规则制定的组织引领。在新的国际税收监管规则制定中，提升话语权和影响力，努力将中国经验、中国方案融入到全球税收监管体系当中。利用税收大数据分析，加强纳税申报管理及跨境利润水平监控，挖掘税源信息，打击国际逃避税，从而有效维护我国税收利益。二是国际税收协作实体规则制定的组织引领。在各国公共财政状况表现不佳的全球大背景下，各国会采取更趋严格的反避税规则与税收监管措施，这也会推动国际经济数字化税收协作实体规则的出台。伴随我国数字治税能力的不断提高与国际话语权的提升，为平衡国际税收权益分配及保护我国税收利益，我国在国际税收实体协作规则的制定中也会实现由以往的积极参与者到组织引领者的转变。

四、结语

税收大数据对经济社会各领域影响重大，加快税收数据赋能，推动数字治税发展，是税务治理主动适应中国式现代化的要求。数字治税的本质是一场自上而下的税务征管技术革命。数字智能化手段，以及各行业部门间的协同共治，可以通过技术进步与功能设计来实现，而由于税收的主动性与强制性特点，作为数字治税对象的纳税人，在强大的技术监管手段下始终处于比较弱势的地位。因此，数字治税下应更加强调对纳税人权利的保护。如前所述，重点涉及两方面，一是信息安全性保护，二是程序救济权保护。信息安全保护方面，通过技术性手段解决纳税人信息安全是基本保障，另外还应该完善管理机制，填补税收征管法在信息安全方面的内容漏洞。尽管国家层面在2021 年出台了《数据安全法》，规范了数据处理活动，以保障个人和组织的合法权益和数据信息安全。但数字治税过程中毕竟涉及数据准备、共享、应用专有领域，税务部门应以《数据安全法》为导向和指引，不断完善税收数据安全制度建设，避免税务部门及协同治税部门工作人员造成的纳税人信息泄露。程序救济权保护方面，由于数字治税下纳税人与税务机关处于更加不对等的关系状态，应当考虑纳税人权利的重塑。大数据的过度挖掘不仅影响到纳税人信息安全，此过程中程序的不透明及自动性也一定程度上造成了纳税人知情权的阻滞与参与权的虚置。尤其是程序的不公开亦会产生对纳税人救济权削弱的风险。而借助电子化手段作出的税务行政行为，不应当阻滞纳税人陈述申辩权利的行使。但由于自动化税收征管的不透明性及被动性，征管规制必须明确纳税人参与到征管过程中的具体方式、参与环节以及参与的时间期限。因此，完善数字治税下的税收征管法律规制，保障纳税人在涉税数据处理过程中的知情权、参与权与救济权，是维护和谐征纳关系的基础。