建筑业企业增值税纳税筹划研究

金靖博

摘要：近年来，我国经济高速发展，建筑业企业在国家经济发展中起到了非常重要的作用。在全球市场竞争日益激烈的背景下，我国建筑业企业为了提升自身的竞争能力，避免资源浪费，提高企业整体效益，必须选择更加精细的管理方法。在“营改增”的税收背景下，加强对建筑行业企业增值税税收筹划工作，从现实角度来讲，对于企业具有以下重要意义：梳理涉税流程，发现涉税风险； 降低企业增值税，提高经营利润；帮助企业正确进行会计核算，提高各部门间协作能力，提高企业财务管理水平，提高企业综合竞争力。

关键词：增值税；纳税筹划；建筑业

基于增值税纳税筹划的相关理论，采用文献研究法、案例实地调查法和对比分析法，以W公司为例，分析了该公司的经营状况，增值税负担，确定了该企业纳税筹划的目的，进而在梳理纳税流程发现问题的同时结合W公司自身生产经营状况提出了具体的增值税税收筹划方案。从建设项目的招投标环节、施工准备环节、施工环节、结算环节入手，针对W建筑公司供应商的选择、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理和增值税预缴等问题的涉税风险进行分析，结合税基减税法、税率减税法、税负转嫁技术和税收优惠政策等增值税纳税筹划方法对W建筑公司制定筹划方案，并对具体的筹划内容建立简单易用的公式模型，提高方案的可理解性和可操作性。最后，记录了W公司纳税筹划的结果，就筹划效果做出了评价，提出保障筹划方案顺利实施的措施建议，并总结了研究结论。

本文以W建筑公司为研究案例，面对建筑业企业经营内容的多样性、经营流程的复杂性，对W建筑公司涉税流程中出现的涉税风险逐一进行分析，把纳税筹划的理念贯穿于整个业务流程当中，结合企业经营情况和自身特点，把工程项目的纳税筹划活动分为四个阶段，为企业量身设计了具体的纳税筹划方案。本文讨论施工环节和工程竣工结算环节，施工环节主要分析了供应商的选择、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理和增值税预缴等问题的涉税风险和筹划方案；竣工结算环节主要分析了结算环节的业务流程、涉税风险和筹划方案。

一、施工阶段

（一）施工环节的业务流程

施工环节中涉及与增值税纳税筹划有关的业务流程有选择供应商、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理、增值税款预缴等。

（二）施工环节的税收筹划方案

1. 供应商选择的筹划方案

选择供应商时应通过前述的定性和定量分析法分析后选择使企业成本最低、获利最大的供应商。例如通过定性分析法选出企业信誉较好、纳税等级较高的供应商；通过定量分析比价计算出评审价格较低的供应商等。

（1）劳务分包供应商选择的筹划方案。尽量规避选择使用差额计税方法的劳务公司，减少损失的可用于抵扣应交税费的增值税专用发票，同时规避了企业为派遣员工代扣代缴个人所得税所产生的纳税风险。

选择企业信誉好、实力强、有准入资质的劳务分包供应商，避免出现二次分包或挂靠其他劳务公司的情况。严禁与挂靠队伍合作，严格审查与企业签订合同方、收款方、开票方、提供劳务方是否保持一致。

签订合同时合同金额应当进行价税分离，明确约定不含税额和税款，避免供应商纳税人身份变化，从而税率改变。其他条件相同的情况下，合同中必须明确提供增值税专用发票。可以更多地取得进项税额。如果选择小规模纳税人作为供应商，可以在合同中明确约定要求小规模纳税人申请税务局代开增值税专用发票，以取得可从销项税额中抵扣的进项税额。

选择供应商时，将是否先开具发票后付款作为重要考虑因素。增值税是一票地税，提前取得发票就能提前抵扣，相当于取得了现金流量，能够减轻企业的资金压力。

（2）涉及运输费成本的筹划方案。设备采购或租赁过程中涉及运输费用的，可以选择一票制的情况下不选择两票制，尽量增加进项税额，同时减少附加税的计税基础，降低增值税和附加税的税收负担。

2. 发票取得的筹划方案

取得增值税专用发票及增值税普通发票时，均应当在国家税务局官方网站上查验真伪，查验结果为真，将查验结果作为会计档案一并留存保管；入股查验结果为假票，应及时联系供应商了解相关情况，要求重新开具发票，并对供应商的信用重新评定。

取得增值税专用发票及增值税普通发票时，经办人均应对应相应的结算单据进行比对，保证发票开具内容与实际经纪业务保持一致。如果发票内容与实际经纪业务不一致，应当将增值税发票退回供应商，要求重新开具，以规避税务风险。

在取得特定服务的增值税专用发票时，经办人应关注发票备注栏是否按照要求注明相关信息，如备注信息不全应及时与供应商联系重新开具增值税发票。

取得增值税发票的时要对票面信息多家核对，核对单位全称，纳税人识别号。如信息不符，应立即与供应商联系更换发票。

丢失增值税专用发票时，应根据不同情况处理：丢失增值税专用发票的发票联和抵扣联，丢失前已经认证相符的，凭发票记账联复印件及对方主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，作为增值税进项税的抵扣凭证。丢失增值税专用发票的发票联和抵扣联，丢失前未认证的，凭发票记账联复印件进行认证，认证相符的凭记账联复印件及对方主管税务机关出具的《丢失增值税专用发票已报税证明单》，作为增值税进项税的抵扣凭证，记账联复印件和《丢失增值税专用发票已报税证明单》留存备查。丢失增值税专用发票的抵扣联，如果丢失前已认证相符的，可使用发票联复印件留存备查；如果丢失前未认证的，可使用发票联认证，发票联复印件留存备查。丢失增值税专用发票的发票联，可将专用发票的抵扣联替代作为记账凭证，并以专用发票的抵扣联复印件留存备查，注明原件存放的财务档案编号。丢失其他发票，应取得发票记账联复印件，開票单位在复印件上注明“此票为我单位提供，与原件相符”，并加盖公章。经办人提交丢失发票报告，连同发票复印件逐级报公司主管领导审批后，可作为原始凭证入账。

3. 发票开具的筹划方案

针对项目计量结算超计的情况，经营结算部门在计价时应及时跟计划部门、工程部门核对相关工程量，合理确定本期计价金额，避免延迟计价和超额计价的情况发生；税务专管员在开具发票前必须详尽地核实开票信息，核实确保已按照税法规定预缴增值税及附加税，预缴税额计算正确；相关资料准确完整后，方可开具增值税发票，如果资料有误，应及时与项目沟通要求更正，再开具增值税发票。

4. 增值税发票认证与抵扣的筹划方案

业务人员在取得发票时应当仔细核对发票信息，核对购买方销售方信息是否与合同一致，核对发票开具内容是否与合同或结算单一致，核对发票适用税率是否符合税法规定，发票备注栏是否按照规定注明相关信息等。信息核对准确无误的传递到财务部，税务专管人员再次核对；如发现信息有误，应及时退回增值税发票，请供应商更换信息正确的发票。

对于业务人员未及时传递专用发票抵扣联的，财务部门应及时跟业务部门对账，核对与各个供应商的结算金额与付款金额，避免专用发票长期滞留在业务部门，确保专票在认证期内认证，避免增加企业增值税税负，造成利润与资金的双重损失。

对于增值税专用发票开具内容用于职工福利或其他不能抵扣事项的，财务人员应当在勾选认证时对需要进行增值税进项税额转出的专用发票登记台账，避免遗漏，减少税务检查风险。

由于客观原因造成增值税专用发票认证逾期的，根据国家税务总局公告2011年第50号规定，税务专员应在客观原因消失后及时联系机构所在地的税务机关，沟通并提供相关资料和证明，争取在主管税务机关的协助和指导下抵扣增值税专票进项税额。

增值税专用发票抵扣联未在认证期间认证且不属于客观原因导致的，进项税不能抵扣造成损失的，责任人提交责任报告，经公司主管领导审批后，方可列入成本费用。

发生合同變更、质量不符合要求等需要退货或销售折让等情况的，应当及时联系供应商。如原发票已认证，要求供应商开具增值税红字专用发票；如原发票未认证，与供应商协商重新开具增值税专用发票或按规定开具红字专用发票。

5. 内部税款结算的筹划方案

内部税款结算业务以公司文件形式下发各项目部，编制业务指导书，统一税款结算业务处理流程培训。定期检查各项目部税款结算业务情况，将增值税管理台账登录情况纳入项目财务部门考核范围。股份公司（法人单位）计算的应交增值税额情况统计表应当及时反馈给二级单位或项目核对，保证金额无误。

6. 会计档案管理的筹划方案

制定并更新会计档案管理制度，明确档案相关事项流程及规定，规范档案管理工作。将工作中的拟归档资料按规定分类，赋予名称、编号，整理上架，及时归入档案室，避免重要档案归入档案室前在其他地方集中存放。加强培训，提高资料原件的重视度，尽量取得资料原件。会计档案室内保证洁净、防火、防尘、防潮、防水、防虫、防盗，禁止无关人员随意出入。档案复印和查阅应经档案管理员同意，并按照权限经相关领导审批，复印时档案管理员登记复印份数、用途等情况。对到期会计档案及时办理销毁手续，有档案管理员编制档案销毁清单交相关领导审批，档案管理员登记到期销毁资料信息，并组织三人（含财务负责人）以上共同监督到期档案销毁。

7. 增值税预缴的筹划方案

预缴增值税时，附加税必须同时缴纳，且同时提供增值税预缴证明文件和附加税缴纳证明文件才可以开具增值税发票。法人单位纳税申报增值税时，工程项目在建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减。对跨县（市、区）提供的建筑服务，企业应当自行建立预缴税款台账，发生纳税义务应及时预缴税款，区分不同地区不同项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、扣除的分包款、扣除分包款的发票信息、已预缴税款及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。

（三）竣工结算阶段

1. 竣工结算环节的业务流程

工程结算是指施工企业按照承包合同和已完工程量向建设单位（业主）办理工程价清算的经济活动，处在施工和竣工之间，是建设单位向施工单位拨付工程款的重要依据，也是体现施工单位工程成本和利润的重要指标。工程结算的第一步是确定分部分项工程量。通常是施工方依据竣工图及签证编制工程量计算书，提交给设计单位和建设单位，待业主和设计单位审核计算书后给出修改意见，施工单位再根据修改意见修改计算书，最后在建设单位的组织下召开结算工程量确定会，几方共同确认工程量的计结。工程结算的第二步工作是确定各分部分项工程的综合单价。分部分项工程在投标文件中大多数都能找到相同或相似的单价，但对于新增或者漏项的项目需要按照投标报价的原则重新报价，施工单位重新组价，设计单位和建设单位审核。审核通过后单价就确定下来，当价格和工程量都确定下来后，结算书也就编制完成了，随后报建设单位各级领导审批后，建设单位向施工单位按计划拨款。

建设工程质量保证金是指发包人与承包人在建设工程承包合同中约定，从应付的工程款中预留一定比例的金额，用以保证承包人在缺陷责任期内对建设工程出现的缺陷进行维修的资金。

2. 竣工结算环节的筹划方案

建设单位拨付工程款要求开具增值税发票时，按照扣除质量保证金后的实际收款金额给业主开具增值税发票，等返还质量保证金时再开具对应金额的发票，这样既可以避免纳税义务提前，影响现金流量，又能够如实反映企业应收工程款情况。

项目部根据本期实际完成的工程量计算工程结算金额，严禁多报超计，虚增工程结算金额，避免虚开增值税发票的风险。

当建设单位不按照合同约定的日期计价时，延迟计价延迟结算，施工单位积极与业主沟通，要求按照合同规定日期计量结算。

二、W公司增值税纳税筹划案例效果及保障措施

（一）增值税纳税筹划案例效果

W公司于2017年9月成功中标江西省某市地铁土建施工项目，根据合同约定建设单位提供钢筋材料供应，合同总价款约5.26亿元，该项目采用一般计税法，测算出销项税共计52118960元，现有成本管理水平下最优等级可抵扣进项税额共计34618377元，这种情况下预计项目能够准确取得全部成本进项税抵扣凭证，项目承担的增值税额为17500583元，税负率约为3.33%；考虑到工程实施过程中可能出现关于取得进项税抵扣凭证的不确定性，保守估计下项目能够取得最低等级可抵扣税额共计24617145元，这种情况向项目承担的增值税额为27501815元，税负率约为5.23%。

以下是W建筑公司江西省某市地铁土建施工项目增值税纳税筹划方案的纳税筹划效果分析对比。

1.选择简易计税方法的筹划方案：建设单位在招投标环节就已经明确由甲方供应钢筋材料，此时根据纳税筹划方法中的税收优惠政策筹划法，该项目属于可以选择简易计税方法的甲供工程。

因此，本文在案例分析的招投标环节设计了第一个筹划方案，即简易计税筹划方案。采用简易计税方法，该项目适用3%征收率，销项税额为525928382/（1+3%）*3%=15318302.39元，税负率2.91%。纳税筹划后少交增值税12183513元，前后效果对比可见表2所示。

2.供应商选择的筹划方案：选择供应商时，除了考虑供应商的纳税人身份、信誉、能力等，相比仅考虑能够取得多少可抵扣进项税额，一定要全面地考虑采购成本，选择综合成本最低的供应商为项目供应材料。本文的第二个筹划方案，采用一般计税方法，通过谈判与成本中的30%材料供应商达成一致，选择更容易让渡利润的小规模纳税人供应商，其同意在原有成本的基础上降低15%。在这种情况下，虽然可抵扣进项税额减少了，但项目成本下降，增加了税后净利润。纳税筹划后少交增值税16569507.8元，筹划前后效果对比可见表3所示。

3.专业分包的筹划方案：根据税务机关对于专业分包可以采取差额纳税的税收优惠政策，对本项目工程分项中防水内容采取专业分包的方式进行施工，分包额总计128954335元，合同額差额部分396974047元，利用税基减税法，合理降低了税基。专业分包的同时，项目整体的进项税额有所减少，从24617145元下降到16901653元，即便如此，合理的专业分包筹划方案也使本例的应交增值税降低约5063698元，达到了预期节税效果。筹划前后效果可见表4所示。

以上三种筹划方案当中，第一种不能与第二、三种筹划方案结合，若采用第一种筹划方案，预期可节税12183513元；在不选择第一种筹划方案的前提下，第二种筹划方案可与第三种筹划方案相结合，预期可节税金额达到1500万元以上。

通过三种筹划方案，对W公司该项目的招投标环节、施工准备环节、工程施工环节中的计税方法、供应商和分包情况进行了选择的筹划，使得W公司一个5.26亿元的工程节税0.15亿元，整体税负率由5.23%降至2.38%。与此同时，由纳税筹划带来的增值税节税直接影响了附加税的税负，城建教育及地方教育附加节税180万元。筹划方案设计以降低综合成本、增加企业税后收益为目标，实现了W公司筹划后节税逾1500万元，增加了利润。

本例中该项目开工时适用税率为11%，2018年5月1日起W公司适用增值税税率由11%下调至10%，2019年4月1日W公司适用增值税税率由10%进一步下调至9%，在项目竣工结算前发生的税率变化不影响前文的筹划方案的效果分析，所以本文这里不再对上述分析中适用的税率进行调整。

（二）增值税纳税筹划方案评价

1.本文梳理了增值税相关业务的涉税风险，对流程中的操作制度进行了明确。保障了纳税筹划方案的合法性，降低涉税风险。在税收监管制度日益健全的今天，建筑业企业纳税筹划的最主要目标是遵从税收法治，规避涉税风险，相较税负多少而言，可以说税收法律风险关乎着企业的生死存亡。

2.本文对于建筑业常见的工程项目有针对性地设计了纳税筹划方案，并对同一案例的不同施工环节进行了分析，在涉及筹划空间较大的计税方法、材料供应商选择和专业分包方面制定了筹划方案。在劳务成本方面，因涉及违法分包的法律风险，故本文不建议采用劳务分包差额纳税的筹划方法。验证了方案的有效性和可行性，也达到了使W公司减轻税负、提高利润的筹划目标。

3.本文在进行纳税筹划时，仅考虑了增值税和附加税，没有考虑印花税、土地增值税和所得税等其他主要税种，没有考虑全部的成本因素，使得方案的设计存在一定的局限性。

三、结语

为了合理降低纳税成本，获取最大化税后利润，本文以W建筑公司为研究案例，对W建筑公司的纳税成本进行筹划，而且对涉税流程中出现的涉税风险逐一进行分析，立足于增值税纳税筹划的理论基础和筹划方法，通过对W公司税负情况分析和代表项目的筹划方案设计，得出以下结论。

第一，通过对W建筑公司税负水平的分析和与“营改增”之后全国建筑业平均水平、中国建筑业50强企业的税负平均水平的对比，得出结论：W建筑公司税负水平较全国平均水平略低，但相比中国建筑业50强企业的平均税负，W公司的税负水平则略高，具有一定的纳税筹划空间。

第二，通过梳理W公司在经营过程中建设项目的招投标环节、施工准备环节、施工环节、结算环节的涉税风险，针对W建筑公司供应商的选择、发票取得、发票开具、增值税发票认证与抵扣、内部税款结算、会计档案管理和增值税预缴等问题的涉税风险进行分析，提出筹划建议。

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（作者单位：北京市政路桥股份有限公司工程总承包二部）