新政府会计制度下固定资产核算与管理

赫鸣

在新政府会计制度的背景下，固定资产管理核算发生了新变化，提出了更高的新要求。政府会计制度虽然已经实行了四年时间，但是对比历史，还是处于全新的阶段，随着制度改革的不断深化，也会有更多待解决的实际问题浮现出来，而这些问题也会继续推进政府制度的改革，使制度更适应我国国情和实际情况。

无论是行政事业单位还是企业中，固定资产在资产组成中都占有很大的份额。尤其是在行政事业单位中，固定资产是向社会大众提供服务的物质基础。随着我国经济的发展，行政事业所管辖的固定资产数量和种类都持续走高，财政部门对于国有资产的购买和使用等流程和操作的监督日趋严格。

一、新会计制度下对固定资产处理办法

在实际工作中，由于原有制度中会计科目的缺少，行政事业单位所拥有的资产品类和状态是无法及时表现出来的，没有办法仅仅从财务报告中识别出政府单位所拥有的固定资产类别。我国原来没有将预算会计与财务会计结合起来，形成的会计报告不是立体的，仅能以单一的角度体现一些较为浅显的财务信息，不能全面反映政府主体的工作完成情况。如果想如实反映我国政府资产的核算情况，就需要从财务和预算会计两个角度进行归结。

（一）“双基础”为反映信息提供基础

为了弥补在旧制度下无法全面反映固定资产信息的问题，在新政府会计制度中，开始采用“双基础”对固定资产业务平行记账，新设会计科目可以反映固定资产类别和状态，同时修订了固定资产的确认条件和折旧方法等细则。这些新细则使固定资产的信息反馈更上一层楼。

在新政府会计制度中，政府会计开始采用“双基础”，即收付实现制和权责发生制同时使用。双会计核算基础有利于反映政府部门预算执行情况，“摸清家底”。新制度中将政府会计细分为财务会计和预算会计，其中规定财务会计主要应用权责发生制，相较于之前可以更好反映行政事业单位的经营状态和财务状况。而预算会计主要应用收付实现制，对政府单位中的资金流转进行监控，在此基础上，可以实现对本单位、本年度或者核算期间内的资金使用情况和预算执行情况进行监督和管理，可以使政府决策者更加方便地对以后的工作方向做出决策。在新会计制度下会形成财务报告和决算报告两张会计报表。两张报表对比之前的一张报表所呈现的内容，可以更加立体地呈现本单位的工作内容，也可以如实地反映单位所控制的资產情况和折旧情况。

（二）新科目反映固定资产类别

在此次改革中，因为“双基础，双会计”开始实施，所以针对会计科目也进行了改革和改良。为了双会计制度的顺利实施，在新制度中，将会计科目进行了细分和新增。比如将资产类进行了细分，新增了公共基础设施、政府储备物资、保障性物资等科目，这样的细分方式可以更直观地对政府物资进行分类。另外，针对新增的资产类科目，同时增加了对应的折旧科目，相较于旧制度可以更及时了解行政事业单位所控制资产的账面价值，也避免了账务混乱，无法单独确认某一资产价值的情况出现。

（三）确认条件改变固定资产范围

固定资产的确认条件发生了变化，带来了一些影响。在旧制度中所强调的是行政事业单位所“使用”或者“持有”的，而在新的制度中，则强调的是被单位所“控制”的。相较于原来的行政事业单位的会计准则来说，固定资产具体准则详细规定了确认、计量和披露的操作规范。并且区别于征求意见稿，在正式文件中，更加强调了固定资产的使用效率和效益。

首先可以更加清楚地明确强调固定资产的确认范围，使固定资产的范围更加清晰。其次也可以明确固定资产的所属关系，有助于政府主体进行监督核算管理，明确由具体的固定资产所带来的收入，很好地体现了新引入的权责发生制在固定资产确认上的作用。重新定义固定资产的确认条件，既符合原有的制度，又满足了时代的要求。同时对于政府主体而言，新的定义和分类，促进固定资产的管理上升到一个更精细和专业的新局面。

（四）折旧及报废改变实务操作

新政府会计制度对固定资产折旧提出了新规定，取消了原来的“虚提制度”，取而代之的是“实提制度”，即在折旧时不再冲销当期费用，而是直接冲销资产对应的折旧科目。为了清楚分类，在本次改革中不止新增了固定资产类别，也增加了其对应的累计折旧科目。在新制度下，不用修改前期确认的可使用年限、折旧方法等条件，直接冲销即可。按新规定处理后，极大地方便了管理人员或者相关人员获取准确信息，并且极大地节约了时间。

二、新制度面对的新问题

（一）新旧制度难衔接

在新旧制度衔接时，由于新旧制度的不同，一定会产生衔接问题。在实际工作中，由于新旧政府会计制度的变化，在新旧衔接时，有些问题在这个阶段就暴露出来，不能及时解决，会为日后工作埋下隐患。

在新旧衔接、全面清查过程中，出现了许多问题和差异，比如在金额、入账时间、资产实际价值与账面价值之间的差距等问题，对整体工作造成了巨大困难。虽然新制度为各方面的管理提供了助力，并在一定程度上对固定资产核算管理进行了优化改革，但是由于新旧制度存在着较大差异，所以在新旧制度衔接的过程中，固定资产相关业务的会计处理也容易出现问题。新旧制度进行衔接时，就一定要对本单位进行全面清查，只有在原有的会计信息都被清楚明确记录时，才能不对后来的账目造成影响。但是这样的工作量无疑是巨大的，意味着相关人员，不仅包括现有会计人员、仓库管理人员等，甚至还要和之前工作过的会计人员等进行追查。在这样的情况下，就不免出现错误和应付工作的情况，导致一些历史遗留问题随便地被记录，一直不解决，等到问题爆发时再行处理。

（二）会计信息平台建设困境

伴随着改革进程，“双基础”制度的出现会导致会计人员的工作量和工作难度逐渐提升，为了帮助会计人员工作，也为了相关工作人员可以及时获取相关信息，会计信息云平台的建设刻不容缓。

固定资产的管理应该顺应时代特点，结合数据信息化背景进行管理。尤其在新旧制度衔接时，会产生大量问题，为了尽快达到政府会计制度改革的目的，账务和资产等数据和资料的信息化将成为重要保障。需要在原平台的基础上建立新的系统，甚至是重新建设一套系统来适应新的制度。在使用新平台系统的初期一定会遇到一系列的问题，比如本身性能的问题或者出现了在构建时期没有设想到的问题等，就需要相关工作人员及时处理。另外，要做好新系统与旧系统的衔接，因为在新系统中不仅要开始处理新的会计业务，还要对旧的会计信息进行查询或者处理。

（三）特殊资产难以定义

在新政府会计制度中，对于固定资产来说，把原有的四大类进行了细分，形成了如今的七大类。在实际工作的过程中，有些资产的分类，甚至是定价任务，不是会计人员的专业任务，会对其具体工作造成障碍。比如，七大类中的文物与陈列物，这类资产在定义上还没有出台具体规定，并且个人意识可能会在区分上造成巨大影响，从而影响其价值。比如，在某高校保管了一定数量的文物固定资产，但是对于其价值却难以界定，这项工作不能单单靠会计人员完成。学校甚至存在着将特殊的保护文物作为办公楼进行使用的情况，将其一直作为普通的固定资产进行折旧，而文物资产是不应该进行折旧处理的。

（四）固定资产管理漏洞

在实际的采购流程中，普遍会比较重视采购环节，而比较轻视在采购和使用后的管理环节。在采购前各个部门会努力争取更多的采买机会或者份额，但是在采购完成之后，在使用过程中，往往没有关注其后续管理，没有合理的全面统筹安排，并且目前大多数的行政事业单位并没有建立起关于固定资产使用的监督反馈机制，或许还存在较多不合理的损耗情况，导致固定资产的使用效率比较低，造成资源浪费。比如高校内某一办公室购买了一批高级电子计算机，但是由于科学技术的更新或者科研项目的完成或者转换，这批计算机不再被该办公室使用，但是在不完善的管理制度下，可能没有记录这批固定资产的存在和使用情况，导致本可以继续由其他办公室使用的资产被空置浪费，造成重复购买的情况出现。

在实际工作中，固定资产的管理上存在漏洞，导致目前固定资产管理质量较差，行政事业单位资产流失问题严重。同时由于后续监督制度的缺失，可能会造成一些被闲置的固定资产早已超过其可使用的年限，但是沒有进行相对应的处理流程仍然继续保存，甚至仍然被记录在账簿中，导致资产类科目的虚高，造成保管资源的浪费。因此有学者提出可以借鉴国外的经验，比如美国高校采用了内外部监督相结合的监督管理模式，这使得高校在购买和处置资产上能更加慎重和规范。这样的要求既可以有效地避免人为的舞弊，也可以提高固定资产的使用效率。

三、提高固定资产核算管理有效性的尝试

（一）提高财会人员综合素质

财会人员的综合素质直接影响事业单位固定资产的核算水平，在制度变化的大背景下，固定资产的核算内容和核算方法发生了巨大变化，这都对财会人员的专业技能和职业素养提出了更高要求。

首先，在招聘环节提高招聘要求和标准；通过人才市场等渠道高薪聘请符合条件的高质量人才。其次，单位内还要定期组织学习、讲座等活动，财会人员可以通过交流近期工作出现的问题，共同总结经验，避免再次发生同类问题。最后，可以临时招聘注册会计师等专业人员对财会人员进行业务上的指导。

重视奖惩制度，根据员工工作表现给予奖励或者惩罚，有效发挥工作人员的主观能动性，并且积极参与学习活动，提升个人能力，进而提升整个财务系统的效率。

（二）构建固定资产核算管理一体化平台

在新政府会计制度下，需要结合新技术，对固定资产的核算管理进行一体化平台构建，从而实现资源共享，提升国有资产的利用价值。使行政事业单位各部门通过统一平台对固定资产进行共同管理。

（三）加强固定资产管理

有关固定资产管理的部分，在新制度中并没有详细规定，所以在实际工作过程中，更需要注意这方面管理。

首先，在固定资产的管理过程中，为了达到更好的管理效果，就需要对全体工作人员深化管理意识，并且明确具体责任，通过这样的方式使固定资产的管理质量得到提升。另外，后续的再次使用、维护过程也应该委任专门的人员进行监督管理。

其次，有效的内控制度也是不可或缺的一个部分。不仅包括购置验收、入库、入账、使用、保养等各个环节，还应该从制度上、思想上进行全面落实。首先，固定资产管理必须坚持统一领导，归口管理、分级负责、责任到人，通过资产使用人层层负责的方式，将资产管理的职责从财务管理中进行分离。另外要加强对于固定资产使用记录进行规范，定期针对固定资产的明细台账实物进行核对。

结语：

目前我国的学者研究主要集中在两方面，一方面是根据现有制度存在的问题研究，为制度改革提供理论基础，期待更完善的制度改革；另一方面是针对固定资产的实际管理问题，比如制度改革引发的新旧制度衔接困难，新制度下信息化平台建设等相关问题，学者们希望针对这些问题提出建议措施，解决现实中实际存在的难题，但是由于新政府会计制度实施时间较短，学者们可以利用的实际案例数量较少，所以目前提出的措施具有宏观性，而缺少了针对性以及普遍适用性，这仍是现在以及日后的研究重点。

（作者单位： 沈阳大学商学院）