公立医院成本核算的现状分析及改进策略

文/张蓥净 （烟台毓璜顶医院）

引言：在新一轮医改推动下，越来越多的成熟成本管理理论被应用到了医院成本管理体系上，进一步丰富扩展了成本理论边界，为公立医院的成本核算体系建设提供了更多的理论借鉴，有效预防医院成本浪费，规范其成本支出行为。同时，对公立医院进行成本核算，能够实现医疗资源的科学配置，从过去粗放的运营状态向精细化方向发展，提高医院对外界宏观大环境的适应能力，助力其实现可持续发展。

一、医院成本核算基本内容

医院成本主要是在其开展社会医疗服务时消耗的必要物质资料和劳动力价值，这是衡量医院工作能力和工作质量的主要指标，同时也能够反映出医院的物料消耗情况、医疗设备是否得到充分应用、医院运营经济效果是否达到目标等。通过对医院成本内容的综合分析，发现其成本核算主要内容包括：人员经费（基本工资、绩效工资、社会保障费、补助费、医疗费等）、卫生材料费、药品费、无形资产摊销、医疗风险基金、固定资产折旧以及其他支出项目[1]。

二、公立医院成本核算的现状分析

（一）医用耗材及设备浪费严重

在公立医院的成本管理中，医用耗材浪费严重是影响成本核算准确性、加大成本控制难度的重要因素之一。一方面，医用耗材种类多、品牌多，且同一材料的规格也不尽相同，在使用过程中的专业性较强，并且单一性明显，不能被重复应用。我们从某公立医院的医用耗材成本变化趋势图（图1）上可以看出，其医用耗材逐年递增，管理水平并未提高，浪费现象尤为严重。

图1 某公立医院2016年-2020年医用耗材成本变化趋势图

另一方面，医疗设备管理工作不到位。公立医院对医疗设备的不科学管理无形中加速了医用耗材的浪费，直接提高了医疗费用的支出。从公立医院的医疗设备管理上来看，采购时并未进行充分论证，尤其是大型医疗设备，没有进行科室询问和调查，对医疗设备缺乏动态管理机制，可能导致出现重复采购或漏采行为，这些都不利于成本核算的顺利展开，再加上日常使用过程中存在的不规范行为，可能会缩短设备使用寿命，提高设备运营成本，引起成本核算的紊乱。

（二）成本核算方法待优化

为减轻成本核算压力，部分公立医院在进行成本分摊时，分摊指标较为单一，单纯按照科室人员数量进行分摊，这直接降低了成本分摊的准确性。一方面，公立医院的资金来源除了财政拨款外，还存在经营所得、自筹资金，但在进行成本核算时并未完全区分二者在医院总资产中所占比例，难以进行准确成本分析。另一方面，DRG 病组成本核算不完善。DRG 病组核算是公立医院近些年着重引进的项目，在应用方面还不成熟，但从实际运用情况上来看，其核算由病人所住科室进行，但如果存在转科病例，其成本就无法在之前科室成本中体现，或会造成该科室成本重复核算或核算遗漏，不利于医院准确分析科室DRG病组成本效益。

（三）成本核算信息化建设不足

公立医院成本核算涉及广泛，且数据量大，需要发挥现代先进信息技术的辅助作用，通过公立医院的不断努力，也形成了相应的成本核算和管控系统，就其日常运行来看，还存在诸多需要完善的地方。

其一，医用耗材追溯管理不完善。现有信息系统上的耗材领用与使用存在脱轨，没有形成可追溯管理的价值链条，耗材信息采集程度不够，中间存在管理空洞，这就导致耗材周转率不高，且可能反作用到医院的采购上，致使其采购成本增大，信息局部周转，采购、库存管理、物流、领用反馈等无法形成全周期管理。其二，DRG 病组核算压力大，系统自动化程度不足。上述对DRG 病组成本核算问题进行了简单叙述，这里主要讲述DRG 病组在成本核算系统中的难度。因为DRG 病组工作量大，且其日变化频率大，系统自动化处理程度还有待提升，同时对数据的横向、纵向对比也有待完善，且成本核算系统与其他系统间的对接深度不够，信息交换滞后，无法第一时间获得最新成本内容，大大降低了成本控制效率[2]。

（四）预算管理工作明显不足

预算管理是抑制成本支出的重要手段，是成本核算的基本预测与参考，近些年医药价格和医院费用支出均在上涨，公立医院的预算管理也需要变动调整，简单的小修小补根本无法发挥预算管理的约束作用，从公立医院当前的预算管理工作来看，其多以上一年度预算基础数据为参考，结合当地卫生行政机构的政策要求进行预算编制，没有充分考虑市场上的诸多变动因素。尤其是自新型传染性疾病开始以来，公立医院的收支变化不稳定，在这种情况下，完全参考以往数据，只会导致医院收支不合理行为继续延续下去，最终反噬到预算管理上，直接降低预算管理权威性，无法对医院的成本核算与控制起到积极作用。同时，公立医院作为事业单位的一种表现形式，财政拨款预算收入占医院总预算收入中的大头，一定程度上也降低了公立医院对预算管理工作的重视程度，无法彰显预算管理真正价值。

三、公立医院的成本核算改进策略

（一）强调医用耗材及设备精细化管理

针对公立医院医用耗材浪费严重的问题，公立医院可从实行动态化管理、进行成本效益评估等方面提高医用耗材利用率，为成本核算提供直观准确的数据。首先，启用医用耗材价值动态化管理。公立医院医用耗材盈利能力会伴随其资产价值的减值而逐渐削弱，主要表现在折旧计提上，而对医用耗材价值的动态管控，则需要从采购阶段就进行优化，这也是后续库存管理、耗材配置等环节的重要先驱工作。为避免医院出现盲目采购、重复采购行为，其采购项目组在确定采购内容时，必须以现有的库存量科室消耗量为参考，对需采购的医用耗材和设备等进行科学论证，保证采购合理性和价值性，通过医院耗材管理平台、物流管理系统等的数据，反映耗材情况，并分析其使用和增长速度的合理性，确定具体采购内容后，建立相应的供应商评选记录，对其耗材供应资质进行审核，确定长期合作对象，当然即便确定了长期供应商，也要进行半年度或年度资质审查。在后续验收入库阶段，需严格扫码入库，动态更新物流系统数据，实时表现耗材状态，包括领用和归还等环节，提高医用耗材的周转率和使用率，也是控制成本增加的重要手段，为成本核算提供准确消耗数据[3]。

其次，对医疗设备使用情况进行成本效益评估。公立医院的成本效益评估工作往往局限于经济效益评估，但实际上成本效益评估与医院的社会服务质量、社会效益等都息息相关，能够为决策者提供真实的运营信息，使其科学筹划，达到抑制成本费用过快增长的目的。医院可从经济效益指标、技术状态指标以及社会效益指标等方面构建成本效益评价体系，确定权重系数，客观评价公立医院的成本情况，为成本核算提供数据基础。

（二）优化医院成本核算方法

成本核算方法选择是否科学决定医院成本核算是否准确，公立医院必须选择与自身经营规律、资产状况深度契合的成本核算方法，才能保证医院的成本核算质量，基于此基础上开展医院其他统筹规划工作。首先，完善医院成本分摊参数和分摊方法，进一步提高成本核算的准确性。例如，在对科室成本进行分摊时，可在原有三级分摊基础上，增设四级分摊，将无法划入到具体科室的公共区域成本内容归集到公共成本中。

其次，积极探索DRG 分段核算，以此加强成本核算的完整性和准确性。公立医院必须持续建设和完善DRG 智能化，以科室病人为中心，尤其是针对转科的病人，必须以其住院科室进行DRG 分段核算，结合病组收入和成本情况与转科科室间进行配比分摊，及时获得亏损病例信息，并进行动态追溯，找准其根本原因，分析其是属于政策性亏损还是运营性亏损，选择合适的对策进行管理，如政策性亏损的DRG 病组，可通过降低亏损水平和占比进行优化；运营性亏损的DRG 病组，可通过实现盈利和限定时间进行优化。

（三）强调医院成本信息系统建设

公立医院每天都会产生大量的成本数据，要想及时传递有价值的成本信息，就必须借助以大数据、云计算等为代表的互联网技术，发挥成本管理信息系统的载体作用，将归集来的数据与医疗工作流程、临床路径等结合，达到持续改进工作质量的目的。

第一，医院必须据实建立与自身情况深度契合的成本核算管理系统，强调从物资申领到使用等诸多关键流转环节的追溯管理，实现系统数据的无差别传递。根据医用耗材规格进行标准化管理，利用HIS 系统，明确医用耗材的库存量、单价以及基本的编码、名称等信息，实现扫码查询，并与系统中耗材使用的成本消耗进行连接，实现材料领用、归还甚至是报废的流程闭环管理，形成规范的耗材运用流程[4]。第二，持续更新建设医院采购系统，根据成本核算系统中医用耗材的数据反馈，找出耗材规律，科学控制库存商品，尤其是保质期短、质量要求高的药品，提高库存周转率，反刍到采购上，不断提高科室成本基础信息填报的准确性，利用现代信息技术加深科室部门间的合作交流，尤其是与财务科的沟通，保证成本数据的时效性，提高业务、财务的耦合度，充分挖掘业务成本数据对医院临床的应用价值，稳步推进公立医院成本精细化核算发展进程。

（四）健全医院预算管理机制

健全的预算管理机制能够帮助公立医院达到提前预测成本费用的目的，便于医院控制成本支出，保证日常的经营效益，针对公立医院预算管理中存在的问题，笔者建议从如下方面进行优化：

第一，保证预算管理与公立医院目标的一致性，主要体现在预算编制上。预算编制是整个预算管理周期的先行工作，必须得到高度重视，获得医院高层、财务科室以及各职能部门的充分配合，以公立医院发展目标为总指导，充分预测外界宏观经济市场的变化趋势，结合现有医疗资源，反复衡量测算、不断修订形成。同时，负责预算编制工作的人员还要对年度国家医疗政策、医疗制度等充分关注，具备快速调整、修订预算重心的能力，始终保证预算管理紧扣医院战略目标[5]。

第二，强调预算执行，并健全预算考核和激励机制，发挥预算管理对成本支出的约束作用，辅助医院不断提高成本核算的准确性。医院必须保证预算编制的刚性约束作用，严格按照目标预算执行，如若存在不可调节的预算超支行为，必须通过既定的预算调整程序，严禁出现不经过预算审批就进行成本支出的事项，一经发现，必须严惩。在设计预算考核体系时，必须做到兼顾医院长短期目标、内外部评价、非财务指标与财务指标并行几点基本要求，然而在实际设计中大多只考虑了其中部分要求。一方面，医院可实行动静结合的考评机制，对科室部门进行“有预算不超支、无预算不开支”的季度、月度甚至是周度考核，尤其关注考核过程，保证预算执行满足预算目标的实现，例如临床服务类科室预算考核，可将其服务质量考核与个人能力考核相结合，联合平衡计分卡四维度，进一步细化其考核二级指标，提高预算考核的精确度，如表1 所示。

表1 临床服务类科室预算考核指标及权重分布简示（参考）

四、结束语

综上，在新医改政策和越来越多的民营医院涌入医疗市场的双重作用下，公立医院看似坚不可摧，实际上也遭遇了越来越大的生存压力，尽管公立医院收入仍保持每年不断增长的趋势，但从成本角度来看，其涨幅远超于收入增长速度。

通过本文对相关内容的阐述，发现公立医院的成本核算还存在如下问题：医用耗材浪费严重，加大成本支出；成本核算方法选取不科学，不利于成本归集；现代化的成本核算手段缺失，成本核算准确性有待考察；医院预算管理有待优化，其对成本的约束作用并不明显。结合公立医院实际经营，也从如下角度提出了成本核算优化建议：规范医用耗材管理，从采购环节入手，保证医用耗材存量和运用与医院实际需求吻合，避免成本占用；优化医院成本核算方法，强调成本分摊的准确性；积极利用现代信息技术，构建成本核算系统，加大与医院其他资源管理系统的连接，实现成本数据交互处理；强调预算管理对成本支出的约束作用，保证预算管理刚性约束。公立医院要想保证持续运转，获得经济收益，实现持续发展，就必须正视自身成本问题，积极应对政策改革和环境变动，实现降本增效。未来关于公立医院成本核算相关的理论和实践只会越来越多，医院必须不断学习，坚持创新，革新成本核算之路。