审计“两统筹”的理论分析及问题研究

摘要：2019年初审计署发布了《关于做好审计项目审计组织方式“两统筹”有关工作的通知》，要求各级审计机关进一步促进审计项目和审计组织方式统筹，优化审计资源配置，创新管理模式，提升审计监督效能，努力使审计服务得到高质量发展。首先，厘清审计“两统筹”的概念和理论基础。其次，针对两个省的审计人员进行问卷调查，统计审计“两统筹”的推进情况，并对于回收的有效问卷数据进行整理分析，通过不同省份之间的数据对比，寻找省域之间的差异。最后，对审计“两统筹”实地情况进行分析总结，得出研究结论，并提出“两统筹”未来可行的提升改进路径。

关键词：“两统筹”；审计项目；审计组织方式

中图分类号：F23文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.23.049

0引言

自从2019年初国家审计署颁发了有关推进审计“两统筹”的文件以来，许多学者对于“两统筹”话题进行了深入研究。从搭建审计项目平台、完善“两统筹”保障机制、加强对于外部审计资源的利用、推动大数据平台的建设到推进激励机制的形成、在各协同主体之间形成双向信任关系，考虑从协同主体出发，激发协同主体内生动力，真正提高审计统筹效能。除此之外，还有学者将网格化管理引入“两统筹”实践当中，使得审计项目与各主体之间的对应关系一目了然，明确各审计人员的任务，明确各任务的时间节点，是“两统筹”开展过程中进行有效统筹管理的重要工具。未来审计“两统筹”也将在不断实践—发现问题—研究问题—提出对策—再实践的过程中向前发展，根据目前最新研究成果，未来有关审计“两统筹”的研究可能会一方面着重研究其他方法辅助审计项目与参与主体统筹融合，另一方面可能會继续探索关系整合方面，促进各参与主体关系的转变，完善激励体系，进一步刺激内生动力。文章首先分析“两统筹”推进现状，得出哪些方面较完善，哪些方面还存在不足，并通过浙江省与辽宁省的工作情况比较对照，从而得出南北方审计机关在审计“两统筹”推进过程中存在哪些差异与不足，并分析其背后原因，得出一定对策建议，以此对之后的实践活动提供一定的参考价值。

1审计“两统筹”的理论分析

1.1相关概念

1.1.1审计项目统筹

审计项目是指审计人员为了达到特定的审计目标所承担的一定审计任务，其中包括预算执行审计1+N项目、领导干部经济责任审计、重大政策落实跟踪审计等，审计项目统筹就是将这些审计项目关联起来，以其中某个审计项目为主导，把其他审计项目与其进行有机结合，从而实现“一审多果”，“一审多项”，即一次审计同时进行多个审计项目，得到多个审计成果，在源头上对于审计资源进行调控，避免在同一地域、单位、事项方面进行重复审计，达到提高审计效率，节省审计人力物力资源的目的。

1.1.2审计组织方式统筹

审计组织方式是指审计机关在进行项目审计时所采取的具体方式，即利用各方面的审计力量，在专业、层级、区域方面实现跨越，打破壁垒，积极推进统筹融合，实现审计资源的优化配置。

跨专业的审计组织方式是为了解决地方审计机关专业人才少（特别是大数据人才）、审计专业性强的问题，积极统筹各方面的审计力量，多发挥内部审计以及社会审计力量的作用，为政府审计服务，也可采取建立专家人才库的方式，选取一批专业能力强、实践经验丰富的人才在一定工作需求下参与重大项目审计，缓解了审计资源紧张的问题，也同时加强了对于企业内审工作的监督和指导，提高各部门以及各单位抵御风险的能力。

跨层级的审计组织方式是指，突破审计机关各部门之间的壁垒，统筹审计资源，在进行审计项目时抽调不同层级的审计力量。此类组织方式可分为两种：一是加强横向联动，联合财政、水利、国土等部门，增强审计力量，扩大审计成果。二是加强纵向联动，实现上下层级之间的协同合作，提高宏观性和整体性，也可实现上级对于下级审计工作的指导，以便下级审计机关可以更好贯彻落实。

跨区域的审计组织方式是指，在全国、全省或一定范围内共同协作开展审计工作，其中由上级统一组织指导下级，针对某个重点问题，统筹规划，组织核查，从而反映出区域性、普适性审计问题。

1.2“两统筹”的理论与现实基础

1.2.1范围经济与规模经济

政府审计具有范围经济效应，当对审计项目进行统筹的时候，多个项目统筹推进成本显著低于单个项目逐个实施的成本。这源于相对固定管理成本的降低，以及审计工作效率的提升。这一特点，使得统筹审计项目，实现多项审计目标，提升资源的利用率和经济效益，节约审计资源成为可能。

优化审计资源的配置，可以节约审计成本，从而提高审计资源的利用率。利用政府的范围经济效应，统筹多个审计项目的实施有效节约了审计成本；在规模效益上，一次审计中通过组织方式的统筹即省市各级审计机关的联合推动跨层级、跨专业、跨区域的审计资源调配有利于发挥审计的建设性作用，助于更多审计目标的实现。

1.2.2学习曲线

在一个合理的时间段内，连续进行有固定模式的重复工作，工作效率会按照一定的比率递增，从而使单位任务量耗时呈现一条向下的曲线。学习曲线效应是在以下两种因素的共同作用下产生的：一是熟能生巧，连续进行有固定套路的工作，操作会越来越熟练，完成单位任务量的工作时间会越来越短；二是规模效应，审计目标涵盖的不同项目所需要的时间、人力等资源是一样的，因此一次审计运用多种审计组织方式的覆盖面广，分摊到每一个审计项目的时间、人力等资源越少，单位效率越高。

1.2.3大数据理论

随着网络技术以及信息技术的不断发展，大数据技术也在飞速进步，从而也在一定程度上为审计工作的转变与改革提供了技术支持。审计“两统筹”也是需要建立在大数据的支撑之上的，例如预算执行审计1+N项目就可以通过大数据非常便利快速地了解预算资金情况，并以此来做出审计决策。除此之外，跨转业、跨层级、跨区域的审计组织方式统筹都需要大数据来协助，通过共享的信息数据和审计成果，建立专家人才库，统筹审计系统各层级、各区域的资源，调动各种审计力量，并且在数据分析的指导下确定重点，更加合理地运用审计资源，提高审计效率，形成全国审计工作一盘棋。

2审计“两统筹”的问卷分析

2021年5月份发放有关审计“两统筹”工作开展情况的调查问卷，针对来自各级各个工作岗位的审计人员，调查有关审计“两统筹”在实际工作中的应用情况。在此期间共收集有效问卷200份，选择审计机关内部对审计“两统筹”理念有一定了解的审计人员为被调查对象，这样可以保证被调查者能够正确地理解问卷中所涉及的问题并作出回答，从而提高调查的可靠性与正确性。

2.1被调查人员情况

在被调查人员中，就职于省级审计机关的有3人，市级审计机关63人，县（区）级审计机关134人，分别占比1.5%、31.5%、67%，其中143人来自A省，57人来自B省，分别占比71.5%和28.5%。此外，A省中就职于省级、市级、县（区）级审计机关的人数分别为2人、43人、98人，B省中就职于省级、市级、县（区）级审计机关的人数分别为1人、20人、36人，两省中各级审计机关人数所占比例大致相当，有利于以下审计“两统筹”工作开展情况的比较分析；在对A省及B省被调查人员从事工作类别情况进行对比分析时，得到如表1所示。

问卷结果反映被调查人员一年内参与审计项目个数4个及以上的占51.5%，3个占19.5%，2个占12.5%，则可以体现出问卷所涉及项目范围较广，从而进一步保证问卷结果的可靠性；也从侧面说明如今审计工作越来越重要，任务越来越繁重，如何提升效率，保证质量也成为一个重要议题。在近一年项目的来源中，有71人选择省级审计机关，96人选择市级审计机关，131人选择县（区）级审计机关，分别占比35.5%、48%、65.5%，这说明问卷调查所涉及审计项目在来源方面较为全面，可以整体反映省市县（区）的审计项目在执行过程中“两统筹”开展情况以及可能存在的问题；通过与就职机关的占比进行比较，可以发现省级和市级的占比大大增加，从而说明在由上级统一组织下级的工作中做得较好，上级审计机关合理利用下级审计资源。

由上述两表可得，A省与B省被调查审计人员一年内参与项目个数以及来源状况类似，两省被调查人员一年内参与项目数量4个及以上都超过半数，并且来源于县（区）级机关的项目也都超过半数，调查范围都较为广泛，都更能反映基层审计“两统筹”工作的落实情况。

综上所述，本问卷涉及各级各岗位的审计人员，并且审计人员一年内参与项目较多，项目范围较广，更有利于问卷调查结果的全面分析，得出更有普适性、有意义的结论。此外，A省与B省被调查人员情况大致相同，项目数量与来源类似，为之后两省审计“两统筹”工作情况的比较分析打下了良好的基础。

2.2项目统筹工作情况分析

2.2.1编制审计计划

在有关编制审计计划时是否有了解其他科室或者上级对口处室的计划编制情况，并相应调整审计计划的回答中，A省有115人回答“是”，占比80.42%，B省有47人回答“是”，占比81.03%，这说明在审计计划编制过程中，不管是A省还是B省很大一部分审计机关会与同级或上级机关进行统筹，协调审计计划内容，发挥好审计计划的指挥导向作用，从源头就避免一部分重复审计，为审计具体工作打下良好的基础。其中B省在编制审计计划统筹方面做得比A省稍好一些，但两省也都还有进步的空间，可以进一步统筹调动各级审计机关以及其他科室，利用好各种资源，提高工作效率。

2.2.2重复审计情况

A省与B省重复审计的项目个数都集中在1个和2个，这说明虽然重复审计问题存在，但问题都较为缓和，如果审计机关能再加大项目统筹力度，完善沟通协调机制，促进审计成果的共享，相信问题可以得到缓解。然而，A省与B省的情况也存在差别，B省数量为1个的占比为63.16%，但A省仅为48.78%，说明A省避免重复审计的情况较B省贯彻落实得差一些，并且A省的被调查人员有75%认为重复项目可以统筹实施，但B省仅为60%，这表明在考慮现实因素和可操作性之后，B省审计项目的重复审计有些较A省来说更加无法避免，由此可见得A省在重复审计问题上需要加快步伐，加大力度。

2.2.3审计成果共享

表5为近一年内审计成果共享个数，撇除不了解的情况，A省与B省数据主要集中在0-3个之间，B省0个情况较A省多近10%，说明还有较多审计机关未及时建立与其他审计机关共享的渠道，审计成果不共享，就容易导致重复审计，多耗费审计资源。同时通过共享审计资源也可以多学习参考上级审计机关的审计方法过程，进行自我精简优化，进一步提高审计效率。

综上，A省在项目统筹方面存在的问题主要是与同级其他审计组缺乏沟通，存在重复审计情况，同时也可以加强审计成果共享。此外，B省的问题主要在于缺乏审计成果共享，B省也可以继续细究与上级的审计成果共享是否存在问题从而导致来源于上级审计组的重复审计问题。

2.3组织方式统筹工作情况分析

2.3.1审计机关内部抽调

对于在近一年内是否被其他单位抽调，A省有32.3%的人回答“是”，67.6%的人回答“否”，B省有14%的人回答“是”，85.9%的人回答“否”，总体可见审计机关内部抽调比例偏少，机关内部审计人力资源的共享以及相互协作、沟通交流还不够充分。特别是B省的人力资源内部抽调问题需要及时改善，以充分调动各层级各部门的人才充分为审计工作服务。在实施审计项目时，特别是省市级审计机关要及时进行内部抽调，以实现审计工作的高效高质量，也可对下级审计工作起到指导作用。

2.3.2外部审计资源利用情况

由表6可得，A省与B省目前普遍对于会计师事务所的审计人员利用更多，相比较而言A省利用得更为充分，但A省近一年内利用人数基本集中在1-3人，与一年内审计项目数量进行比较发现仍旧有较大提高的空间。B省近一年内利用会计师事务所审计人员的项目仅占36.8%，但是利用人数6人及以上的占比较多，这说明B省利用外部事务所帮助审计人员进行项目审计时利用人数较多，但是未分散到多个审计项目，那么B省接下来可根据各个审计项目的需求，积极利用会计师事务所的审计人员，帮助审计项目施行得更加完善全面。

从问卷调查数据也可知，两省对于企业内部审计人员的利用较少，A省为19.6%稍高于B省的17.5%，且人数主要为1-2人，传统的审计与被审计关系影响仍较大。但A省利用人数为6人及以上的占比为10.71%，B省最大利用人数为4人，从总人数来看A省远大于B省，说明A省利用企业内部审计人员的情况好于B省。由上述分析可知，总的来看组织方式统筹工作情况相较于项目统筹贯彻落实得不够充分准确，不论是内部还是外部人力资源的利用都是没有达到目标要求的，其中A省的情况与B省相比来说较好，但审计机关内部抽调以及对于企业内部审计人员的利用还可以改善。B省则在组织方式统筹方面都还存在不足，可以加强与内部其他审计机关的联系，同时在需要时多利用会计师事务所和企业内部的审计资源，以实现审计目标，高效准确地完成工作。

3审计“两统筹”存在的现实问题与对策建议

3.1现实问题

通过问卷调查分析，审计“两统筹”在现实推进过程中仍旧存在一些问题阻碍审计资源的配置、审计效率的提高。其问题主要如下。

3.1.1外部审计资源利用不充分

外部审计资源，特别是企业内部审计人员资源利用不足，未能实现各项优秀审计资源的统筹调动，而审计机关内部人员能力有限，部分专业方面不够精通就容易出现审计项目任务繁重，人手不足的困境。

3.1.2信息共享不畅通

存在各个审计专业领域各自统筹缺乏协作、处室界限未打破、统筹项目被弱化等理解不到位或执行有偏差的情况，且审计机关之间的成果共享机制匮乏，在保密原则和相关工作要求下，信息的共享受到了一定程度的阻碍。

3.1.3沟通渠道太狭窄

审计机关之间的沟通协调机制不完善导致的上级与下级审计机关在计划制定阶段的范围不明确，可能对于同一事项、同一单位、同一地位的审计项目进行重复审计。此外，审计成果无法实现充分共享，使得优秀经验与不足未实现其应有价值。

3.1.4复合型人才匮乏

复合型人才，特别是计算机审计人才缺乏，会容易造成“人少事多、疲于应付”的普遍现象，审计人员的综合素质还不能完全适应发展的需要。

3.2对策建议

3.2.1严格人员抽调管理

优化审计项目管理，切实提高审计资源配置效率，严格抽调下级审计机关人员管理。确需抽调下级审计机关人员的，应立足于“以审代训”，着力提高基层审计机关审计人员能力水平。

3.2.2积极运用大数据技术

通过大数据技术的运用，建立新的处理模式，在掌握庞大信息的同时，对这些含有意义的数据进行专业化处理。在审计资源和政策的解读方面进行追踪，经过大数据的处理能够发现数据间的勾稽关系，以此有针对性地落实举措，调配好有限的审计资源，推进审计工作的“两统筹”。

3.2.3合理配置并提升审计专业能力

各部门，不同专业人员都有其精通的领域，审计人员当中，精通财会类的人才占了大多数，而缺少了管理学、计算机等其他方面的人才，部门管理应当加强对审计人员的培训，注重审计人员的其他专业能力的培养，学习先进的科学技术，将云计算、大数据等融入审计“两统筹”，并对于人才的引进和激励设置合理的奖励举措。在各部门人力资源储备不足时，实时灵活借助社会各界专业资源力量，形成外部专家与审计队伍的协同效应。

3.2.4建立审计资源协作共享机制

上级与下级审计机关应努力做到通力协作、共同完成实施，审计过程中互相配合、互相支持，审计发现的成果也无私共享，最终交出审计综合报告和信息专报的高分报表。同时，充分考虑业务处室考核需要，审计成效提炼尽量由各参与业务处室实施，把参与项目审計转化成处室工作成效，提高参与项目统筹实施的积极性。

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作者简介：江燕平（1984-），男，浙江衢州人，会计学本科，中级会计师，嘉兴市城市投资发展集团有限公司财务部副经理，兼集团财务管理中心副主任，研究方向：会计实务、政府审计。