关于企业研发费用全生命周期管理的思考

刘琳

（中铁九桥工程有限公司，江西 九江 332000）

近年来，国家和各地政府为培育经济发展新动能，通过加大相关税收优惠力度，推出针对研发型企业的普惠性奖励政策，加大对相关资质企业（高新技术企业、科技型中小企业等）在所得税减免、人才引进方面的政策倾斜，为企业科创赋能。随着企业研发投入的增加，应对研发费用管理监督措施进行优化调整，为保障科研项目的顺利开展，应加强研发项目全生命周期动态管控。

一、前期明确主体，争取政策支持

依据税法相关规定，受用主体不限于高新技术企业和科技型中小企业，我国境内注册的居民企业（不包括港澳台），财务核算健全并能准确归集研发费用的，都在此优惠政策范围内。规定中的居民企业不包括所处行业为烟草制造、住宿和餐饮、批发和零售、房地产、租赁和商务服务、娱乐以及财政部、税务总局规定的其他不可以享受研发费加计扣除政策的行业企业。

针对不同企业类型，优惠力度有所不同。企业立项前，应结合自身资质选择纳税身份。截至2022年5月底，以非制造业务为主业的居民企业（含高新技术企业），研发活动中发生的支出费用化部分，在据实扣除的基础上，加计扣除75%，形成无形资产的扣除175%；有多项业务经营，以制造收入为主业的居民企业（须符合行业判定条件，享受优惠当年主业营业收入占比不低于50%），自2021年1月1日起，研发支出费用化部分，加计扣除100%，形成无形资产的加计扣除200%；科技型中小企业自2022年1月1日起，与制造业企业一样，加计扣除比例相应提高为100%（未形成无形资产）、200%（形成无形资产）。高新技术企业的企业所得税税率低于基本税率，按15%计征，还可享受人才引进高企落户政策，无名额限制（上海）。高新技术企业和科技型中小企业可享受资质补贴，企业亏损（资质认定前5年的）可在后10年弥补。除了享受税收减免政策外，取得高新技术企业和科技型中小企业资质还能塑造企业品牌形象，提高企业市场价值、资本价值，拓展财政科研经费投入渠道，促进企业科技转型。研发创新能力强且符合资质条件的企业，应积极筹划拓展企业申报领域。有核心技术产权且所属行业在重点高新八大领域内的居民企业，近一年未发生严重安全环境事故，无违法犯罪行为，创新能力评价达标，且企业员工总数中研发人员占比、近三年的研发费与收入占比、近一年收入总额中高新收入占比等各项指标达到认证要求的，可申报高新技术企业。同一经营主体，满足条件的还可分别申请认定高新技术企业和科技型中小企业两项资质。

二、立项阶段合理编制预算

研发费用管理一般采用课题制，公司层面规范课题立项和审批程序，建立费用内部管控和监督制度，公司下设科研院所作为科研管理归口部门，负责组织公司下属各单位科研课题的立项审查工作，编制年度科研开发计划，组织管理公司研发成果的推广工作，参与新技术方案论证，组织课题验收评审和绩效考核。每年年初，公司根据发展规划、管理和生产经营目标确定科研创新指标，下属各单位结合实际情况和指标要求申报研发课题，编制项目任务书和经费预算（内容应明确课题研发目的、验收标准、人员配备、总体规划时间、进度安排），经申报单位总工程师审查、科研院筛选汇总后，上报公司。经公司专家组审批后立项，申报单位与公司签订研发项目合同。对研发经费的使用，明确管理和使用责任，明确审批流程，建立完善追踪问责机制。申报单位是项目资金使用管理的责任主体，有责任按预算管理，组织开展研发活动。课题负责人作为直接负责人，管理调度各项资源，合理使用课题经费，按期提交项目进展报告，总结报告，接受公司中期检查和结题验收，确保项目按进度完成以及项目资金的合理安全使用。

预算内容是预算执行、财务监督、财务验收的重要依据。科学合理的预算编制是难点，费用过高可能导致资源配置能效降低，过低又会限制课题开展。课题申报单位上报预算中所列经费，要切实围绕课题目标，避免费用范围扩大化，杜绝随意性。考虑项目研究的业务相关性、经济合理性，列示明细。一般情况下，预算下达后不予调整，有合理原因或重大变动需要调整的，应提前报备，经专家组评议、领导审批，按企业预算制度有关规定，办理相关手续。

三、研发阶段规范费用归集，加强预算动态管理

在课题研发阶段，财务部门需要对费用耗用的真实性及合理性进行动态化监测，根据资金管理要求，参考项目性质特点，科学筹划分配资金，集中财力，重点项目重点支持，提高资金的使用效益。

按研发费用归集要求，在财务核算系统内设置明细辅助台账，开展资金预算监督，注重进度与指标管理。在日常预算控制中，注意把握控制尺度，在给予申办单位经营管理自主权的同时，协调财会、审计、科技管理部门的联合监督，保证项目预算的有序执行。关注研发费用结构是否合理，严格区分研发支出和生产成本。对公共支出性质的费用，要选择合理的方法进行分配。

研发活动按目标内容划分为若干阶段，一般来讲，研究阶段指的是尚在探索、未形成研究成果的阶段，而开发阶段是指已形成研究成果但还未正式投入商业性生产或使用的阶段。立足于收益成本匹配角度，依准则要求，研究阶段的支出在会计核算时应全部进行费用化处理，而开发阶段的支出要结合活动实质判断是否符合资本化条件。不同类别科研项目所涉及的任务、环节不同，哪些是关键节点，如何合理判断费用资本化时点，单由财务人员判断较难把握准确，要提升科研生产与财务管理的融合度，定期开展相关业务培训，加强财务人员的复合知识积累。新会计准则要求下，研发支出资本化处理的要求较高，必须同时满足5个条件：一是研发成果可以使用、出售或技术可行；二是有研发成果使用、出售的意图；三是有足够的资源支持，同时有能力使用、出售该无形资产；四是证明其价值性；五是开发阶段支出能准确计量。对不能明确划分性质的支出，全部费用化处理。后期暂停或中止的研发项目，已经形成无形资产的，有资产减值风险。无形资产入账以达到资本化时点后的支出计量，前期已费用化的支出不作调整。应按实际业务性质，先进行研发支出资本化处理，达到资产确认时点时，再将这一部分作为无形资产成本。

企业计划研发课题中，涉及联合申请和委托外部机构研发的，必须明确各方职责、研究内容、经费分配方案、成果分配最终权属；合作研发的，双方就各自承担费用计算加计扣除；委托研发的，受托方必须给委托方提供研发费用支出相关明细，由委托方进行研发费加计扣除。委外研发合同，必须在申请认定登记后享受加计扣除；境内委托研发合同，由受托方到科技部门登记备案；涉及委托境外机构进行技术开发的合同，由委托方负责登记，研发经费按实际发生费用的五分之四、不超过境内可归集研发费三分之二的部分，可按规定在计算所得税时加计扣除。

对收到的财政补助或科研项目专项资金，应结合实际用途选择不同的会计处理方法：用于补偿企业费用或损失的，计入当期损益或冲减相关费用；用于形成资产的，计入损益或冲减资产账面值。符合税务相关限定要求的，可作为不征税收入获所得税减免，根据收入成本配比原则，不征税收入所形成的费用或无形资产折旧不得扣除或摊销，也不得纳入研发费用加计扣除。同时，要注意入账方式、财税处理方法不一致时，纳税调整对税务筹划的影响。

政策规定中所涉及的研发活动一般不包括：企业产品或者服务的常规性升级，科研成果的直接应用，售后技术服务，市场调研类活动，与正常经营活动相关联的工业流程或者常规的质量控制、测试分析以及维修维护。但实务操作中研发活动是否真正实现了“创新性”或“实质性改进”，到底是“持续改进”还是“重复改变”，不同类别科研项目的研究特点不同，涉及技术专业性相关的业务鉴别需要参考科技部门甄别结论。

研发加计扣除政策采用自主申报的办理方式，税务机关对经济业务原始资料有审查追述权，应结合研发费用管理要求和财务核算制度，加强费用归集规范化管理，为后续的财务分析预测、计划和控制提供可靠的依据。企业共享信息管理平台的推行大大提升了资金审批效率，减轻了科研人员的事务性负担，但同时，在共享模式与传统模式的衔接阶段，还需要增强员工的规范化管理意识，通过平台标准化操作指引，从源头确保费用的合理归集。

在费用归集环节，财务部门除了要准确、即时反映企业经营情况，做好资金筹划，还需要关注财税数据构成及结构波动分析，做好项目预警，及时修正有关指标，针对企业业务未来发展方向选择、业务结构层面调整、研发经费投入规模调整等决策提出合理建议。

四、结题阶段研发验收，信息公示

在结题阶段，对内，财务部门联合科技部门验收资金使用情况，检查项目资金的使用和项目实施情况，审核经费支出明细，未通过财务验收的不得通过项目综合绩效评价，停拨经费或通报批评。情节严重的中止项目，取消相关单位或个人课题申报资格。

对外，按照新会计准则要求，企业应在当年财务会计报告中按性质（资本化和费用化）分别披露研发支出相关信息，上市公司财报附注披露信息还应包括无形资产结构、研发费用率等。研发费用归集信息除了财报口径需要，税务申报和其他资质认定口径（如高新技术企业认定、复审）也需要。申请高新技术认定或复审的企业在每个会计年度结束后，须选择独立的第三方专业机构对企业财务报表中的技术研发费投入、高新技术产品收入进行审核，出具高新技术产品专项审计报告。税务年报时填报《研发支出辅助账汇总表》作为财务报表附注报送税局；在企业所得税汇算清缴时，填报《研发费用加计扣除优惠明细表》（高新技术企业需填列《高新技术企业优惠情况及明细表》），向主管税务局备案。高新技术企业在三年资质有效期内，每年须报送研发项目费用构成表、上一年度的发明专利、人员情况、高新收入等企业发展数据，另附认证要求所需的科研项目工作报告、研究报告、经科技主管部门登记的委托研发项目合同、各项费用分配说明（包括各项工作使用情况记录及费用分配依据）等资料备查。

需要注意的是，在财务年报、研发费加计扣除、高新企业认定及复审等不同路径中，关于研发费用归集的范围类目大致趋同，但归集范围不一样。一是人工费的归集，高新口径中要求从事研发的人员工作日须满183天、研发人员占比不小于10%，税务研发费加计扣除归集口径对人员工作期限比例无要求，福利费和高新口径一致，不列入人工费项目，作为“其他相关费用”项目归集。二是租赁费归集，高新归集路径中用于研发活动的房屋建筑租赁费可纳入研发费归集范围，税务研发费加计扣除口径中不纳入。三是折旧费归集，高新路径中用于研发的房屋建筑折旧费纳入归集范围，税务研发费加计扣除路径中不纳入。四是待摊费用，高新路径中研发设施改建修理的摊销费用纳入研发费归集范围，税务研发费加计扣除口径中不纳入。五是委外研发，高新口径中研发费归集不区分境内、境外，也不区分委托外部机构或个人，按实际发生额的80%归集，同时要求境内研发支出不低于总支出的60%。六是其他费用归集限额不同，高新口径中限额不超过研发总费用的五分之一，税务口径为十分之一。不同归集口径要求申报的材料侧重不同，研发费加计扣除口径需要报送立项报告、研发合同、经费预算和人员名单。高新口径除了上述内容，还需要报送专利证书、科技成果转化证明、研发项目鉴定、研发费专项审计报告等资料。在优惠政策选择上，一般情况下税率优惠不能重复享受，如符合认定的高新技术企业技术转让所得（金额500万元内的），不按高新优惠税率而是按基本税率减半计算企业所得税。

五、结语

为提升科研经费使用效能和科研经费管理水平，企业有必要按照自身经营状况进行科研项目全周期预算控制，做好资金配置，组织各部门协同管理，加强业财融合，宣贯规范化管理理念，优化经费管控权责制，完善会计核算体系及内控管理模式。在符合资质要求的前提下，合理选择优惠政策类型，做好相关筹划，积极推动企业研发资质认定。确保科创项目顺利推进，以专业服务助力企业稳健发展。