《政府会计制度》背景下高校会计核算问题与建议

潘云霞 湖南文理学院财务处

引言

高校的会计体系，在《政府会计制度》颁布实施前，经过了从初建发展阶段到累积发展阶段，到改革发展阶段，再到淡出阶段的快速发展过程。为满足高等教育事业蓬勃发展的需求，1998年，财政部门制定了《高等学校会计制度（试行）》，对高校的会计体系作出了具体规定。但由于预算体制改革的不断深入，高校收入来源渠道日趋多样化，收入支出规模日趋扩大化、业务日趋复杂化，为了高校能应对外界环境条件的改变，2013 年财政部门再次修改了《高等学校会计制度》。此次修改更充分体现了政府部门着力改善会计信息质量的财税机构改革要求，社会也开始关注高校的财政状况。党在十八届三中会议上明确提出，各级政府的财务人员都必须撰写以权责发生制为基本的政府部门综合财务报告。而当前各个政府部门仍主要为收付实现制，根本无法达到政府部门综合财务报告的编制要求，并且在政府部门体制下各种财务体系相互共存，各个行业之间的综合财务报告又由于成本核算口径不统一而没有可比性，这样就极大影响了政府部门的财务报告的准确性。在这种现实情况下，财政部门制定了新版的《政府会计制度》，于2019 年1月1日起施行，政府会计改革驶入正式轨道。

一、初步成效

总体来看，各高校推进《政府会计制度》实施的长效工作机制已经建立，会计系统的软件也及时更新，资产清查等工作不断推进，高校的会计核算工作以及财务管理水平得到有效提高。具体成效主要包括以下三点：

一是会计核算信息质量得到了有效提高。通过对会计核算情况的分析，高校执行新准则制度使财务状况和预算执行情况得到了较充分的反映，所产生的会计信息内容更加准确完整，为高校的内部管理，为编制政府综合财务报表奠定了坚实的数据基础。

二是逐步摸清了资产负债的“家底”。学校通过政府会计改革较好地进行了原有数据与现有数据之间的交换、学校固定资产核实、往来款项分析、基建对账等工作，处理了学校大量的历史遗留问题，并逐步明晰了学校固定资产取得、运用与维修管理等工作的权责主体，使学校结转结余数据更为精确。

三是进一步推动了财务管理水平的提高。这些院校抓住了推行新体制的契机，重新整合了财务要求和原来的工作流程，并更加健全了有关管理制度，进一步提升了财务预决算、内部控制和工作绩效水平。

二、存在的问题及原因

（一）会计信息系统功能优化整合不到位

按照国家及省级统一部署要求，高校对会计核算系统进行了更新改造，基本能够满足《政府会计制度》会计核算要求。但学校财务管理信息化系统之间没有实现高效整合，不同部门各业务系统之间相互独立，不能实现数据共享，导致服务质量欠佳、管理效率偏低，这种状况与财务管理信息化的初衷和目标不符，不能扭转政府会计改革给会计人员增加工作量的局面。

原因分析：一是财务、资产、科研、人事、教务、学工等相关职能部门的信息管理系统由不同的软件公司开发，系统及其模块分散，整合难度较大。二是高校系统中可能存在些“懒政怠政”因素，不同部门间的数据不能得到共享，跨部门、跨系统会计数据无法整合在一起。三是个别高校缺乏顶层设计和需求沟通，造成部分业务无法实现自动记账，从而会计核算工作效率和会计信息质量无法得到有效提高。

（二）会计实务疑难点仍旧存在

《政府会计制度》施行已有三年时间，但高校会计核算实务中仍存在不少的疑问和难点。举例说明：一是应收未收学生欠费情况、纳入专户管理的非税收入超预算缴纳部分未记账进行反映，导致财务报表信息不完整，形成账外资产。二是固定资产折旧、无形资产摊销、坏账准备计提等典型的权责发生制业务的处理，理解不到位，执行力不强。三是特殊资产入账价值方面，除接受捐赠的物资和无法确认成本的盘盈物资可以按名义金额计量外，其他资产不应以名义价值入账。高校行业特殊，原制度下暂按名义价值1元登记入账的资产，因目前缺乏统一可参考执行的政策依据或行业规范，入账价值的确认存在一定困难。四是在高校会计实务中，不同学科对应较多的科研项目，科研项目种类繁杂，这种情况下，科研收入的应收和预收情况更加繁杂，致使会计人员无法区分，科研活动的特殊性导致合同完成进度难以准确合理计量，从而致使科研收入的精准计算和对外披露上还有所缺陷。综上，高校科研收入确认与计量的客观性、准确性难以保证，进而产生高校科研核算与管理中债权和债务核算不明朗、科研收入披露不清晰等问题。

原因分析：一是《政府会计制度》本身难以覆盖学校所有经济业务或事项，若学校实际业务与制度中规定的通用处理方法和原则不尽一致，高校会计工作人员就需要利用专业知识进行判断，因此在专业素养上对会计提出了更高的要求。二是资产管理与会计核算不配套，账实不符，存在“两张皮”现象，给会计核算带来许多现实困难。三是科研活动具有探索性、创造性、不确定性等特征，因此对科研项目进度与价值的研判本身就是一个巨大的挑战。此外，高校的科研项目还具有种类多样、经费来源广泛等特点，高校科研经费实行项目管理，专款专用，从而进一步提高了科研经费管理的标准及会计核算的难度。

（三）财务人员胜任能力或积极性不足

长期以来，相比企业单位，高校财务人员数量不足、素质不高。尽管《政府会计制度》已实施一年，但面临政府会计核算最重大的一次改革，会计人员仍有不少业务无从下手、茫然无措，或主人翁意识不够，随意处理，影响了工作的准确率和效率；同时，培训机会少、实操性不足，有的财务人员认为《政府会计制度》的执行完全是会计核算科的事，缺乏对新制度的了解和掌握，不能很好地为执行《政府会计制度》改进工作方式和准确查询工作所需的相关会计信息。另外，有的财务人员存在疲软心态、工作主动性不强的现象。

原因分析：一是高校属于事业单位，工作较为稳定，会计工作人员缺乏持续进修的主动性。二是因历史等原因，有的专技岗财务人员并非科班出身，缺乏系统的专业基础知识，面对政府会计改革的“双功能、双基础、双报告”的新要求，学习新知识较为困难，掌握起来难度较大。三是在高校这类事业单位，存在不同的用工形式，一部分财务人员仍然没有编制，属于各种形式的合同工，缺乏有效的考评及激励机制，在业务水平的提高上缺乏主观能动性，处于模仿状态，知其然不知其所以然。四是有的财务人员工作地位与工作内容不匹配，工作压力大，所受关注不够。

三、思考和建议

新制度仍处在不断地变化发展之中，如何充分将此次改革的效能发挥到最大，如何顺应时势，将《政府会计制度》落到实处，实现其改革的目标，本文针对以上问题提出以下六方面建议。

（一）优化系统，更好地发挥会计信息化支撑作用

财务信息化建设是高校提高财务管理效率和会计核算准确率的技术手段，所以，必须牢固树立“业财融合”理念，加强财务信息化建设。一是各部门协同配合，打通制度实施机制障碍。《政府会计制度》的实施，不仅仅是财务部门的事情，而是牵一发而动全身的全局性工作，需要部门之间加强配合，协同落实，梳理完善业务流程，嵌入信息系统，将财务系统与资产管理、合同管理、工资管理等信息化业务模块数据相连接，以提高业务管理工作效率和内部控制水平。二是收费管理系统与账务处理系统的对接，实现自动提取学生应缴款信息并自动汇总生成应收款记账凭证，杜绝账外资产存在。三是完善收费管理系统的退费功能。如，通过网络云与教务学籍管理系统互联，实时查看学生异动情况和应退费情况；同时，应建立学生收费及退费网络监管平台，将学生退费信息反馈至财政、审计部门，准确反映高校应收款及非税收收入。四是将财务管理系统与部门决算系统、政府财务报告系统互联互通，实现报表自动取数，避免重复劳动和人为操纵报表，利用数据云开展数据分析和应用，以提高政府财务报告编制效率和质量。

（二）强化资产管理，助力会计制度有效运行

众所周知，新出台的《政府会计制度》能否有效实施，与资产管理部门的资产管理工作质量有着密切联系。资产管理部门应做好以下三项工作：一是进一步做好国有资产与无形资产的管理工作。要加强部门间的合作，尤其是财务及资产管理部门间的协调机制。要进一步确保账面与实际相符合，高校要出台国有资产管理办法，设置专门岗位，对资产进行盘点以及完成账务核对等工作。此外，在做好资产及财务两大系统协调工作的基础上，进一步提升资产的精细化管理水平，要做好固定资产、无形资产的部门分类、金额，以及后续的折旧摊销计提均应一一对应，实现资产的折旧摊销一键生成记账凭证。二是对无法取得历史成本，按1元资产入账的资产重新进行评估入账，并计提折旧等账务处理。三是加强应收款管理。财务部门与资产管理部门联合制定发布应收款管理办法，联动各部门清理应收款，提高财政资金的安全性和使用效益，减少资金占用；制定债权核销意见和方法，及时核销坏账，提高资产信息的准确性与真实性。

（三）执行权责发生制核算上缴财政专户款，完整地体现财务信息

为了能更清晰直观地展现高校的资产、负债等财务状况，势必选择权责发生制为记账基础。因此，就必须运用好高校财务系统，借助完善的会计制度，从而实现其在高校应缴财政专户收入确认和计量中的监督管理职能和信息工具的作用。高校作为政府部门的执收单位，收取的学生各类费用属于财政性资金，应在上缴财政划缴专户后，在年度预算额度内使用，超预算缴纳和国库非税收入指标结余一起，在下一年度作为上年度的结余指标下达。针对这一状况，对于应缴财政款的非税收入提出以下账务处理建议：

每学年度开学时，应收学生的学费等：

借：应收账款——学费等

贷：应缴财政款——应缴财政专户款

若收到学生的学费等采用集中汇缴的方式：

借：银行存款

贷：应收账款——学费等

借：应缴财政款——应缴财政专户款

贷：银行存款

若学生的学费等采用直接缴款方式：

借：应缴财政款——应缴财政专户款

贷：应收账款——学费等

超预算缴纳部分：

借：财政应返还额度——财政专户资金

贷：教育事业收入——划解专户超预算非税收入

上缴财政待结算部分：

借：其他应收款——待结算非税收入

贷：递延收益——待结算非税收入

国库指标结余部分：

借：财政应返还额度——财政专户资金

贷：教育事业收入——国库指标结余

第二年，国库将待结算数额划解专户：

借：递延收益——待结算非税收入

贷：其他应收款——待结算非税收入

第二年，国库打包下达上年结余数（即上年度超预算缴纳部分、国库指标结余合计数），使用此结余指标时：

借：业务活动费用等科目

贷：财政应返还额度——财政专户资金

借：事业支出等科目

贷：教育事业预算收入

（四）完善高校科研收入核算的保障措施，提高科研收入管理的科学性

高校应按纵向、横向科研项目进行分类，分别采用不同的收入确认方法。纵向科研项目按照累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确认科研收入；横向科研项目以合同完成进度为依据，按发票开具时点确认科研收入。实践证明，这对高校的大多数科研项目具有适用性。因此，为实现科研收入管理的科学性和收入核算的精准性，应做好三方面的工作：一是充分利用信息化手段，不断加强技术支撑。新出台的《政府会计制度》中提出的“双基础”“双分录”的核算模式，给会计人员进行账务处理提出了新的要求。因此，高校应该大力发展信息化技术，借助大数据及云计算等手段，整合财务、合同及科研等系统，从而更准确地确认收入及进行会计核算。二是加强科研经费全过程管理，提高科研经费管理精度。首先，高校应加大合同管理的力度，在合同中提取有效的关键数据，从而为计量合同及支付进度奠定基础。其次，加强科研项目的结题结转管理。最后，高校应对结题的科研项目及时进行结转处理，对结余资金可以继续使用的按照结余金额从预收账款中确认科研收入，对需要上缴或返还的结余资金按照结余金额减少预收账款的同时，增加应付款。三是加强部门的沟通和交流，实现政策沟通与信息共享。高校应与兄弟单位加强沟通，互通有无，对所使用的会计软件进行经验分享，提高会计软件的使用技巧，提升会计人员的水平；应加强与上级单位间的沟通交流，及时地获知最新的会计政策，第一时间依据政策调整相应的会计操作。只有同兄弟单位间、上级部门经常性地沟通交流，才能不断地提高科研收入确认与计量的准确性，促进高校科研收入核算水平的提高和科研事业的发展。

（五）加强财会队伍建设，提升会计人员能力

人才是重要的生产资料。高效团结的会计人员队伍是《政府会计制度》落到实处的关键要素，因此组建一支又专又精的高校财会队伍尤为重要。一是要加强思想认识。采取深入宣传和工作推进等多种形式，指导高校财务人员从贯彻党的十八届三中全会决议部署的高度，从健全“国家大账”制度的高度，充分认识到落实《政府会计制度》的重大意义，不断提升自我的政治站位，逐步提升使命感、责任心，将高校的财务会计工作做得更加精细。二是要加大培训力度。《政府会计制度》的执行是一项复杂细致、技术性很强的财务工作。应多角度、多途径地对会计人员开展培训，加深财务人员对《政府会计制度》、财务管理、预算管理、财务税务相关法律法规、信息技术的学习和理解。三是要树立创新意识，提高能力和水平。进一步解放思想，转变观念，明确方向，克服因循守旧思想，把解放思想转化为改革创新的动力，着眼于新的发展和实践，以新的思路和举措推动财务工作的改革与发展。四是建立健全多样化的激励机制。不论何种用工形式的财务人员，除了根据工作能力、工作业绩、服务质量等进行评优评先以外，还应有多样化的激励措施，如职位提拔、职称聘任、提高薪酬待遇等，以充分发挥个人的主观能动性。

（六）运用会计监督职能，发挥保障会计改革的“利剑”作用

《会计法》赋予了会计进行会计监督的职责，应发挥好财政、高校和社会三位一体监督体系的作用。一是政府专项检查。财政部门除了日常监管外，还应进行专项监督检查，包括对高校会计核算执行新会计制度情况及其要求，除了对年终决算报表进行集中会审外，应加强年终财务报表的审核，以查促进、以查促改，提升学校实施力度和效果。二是学校加强内部会计监督。完善内部控制制度和内部审计制度，学校对预算执行情况及年终决算进行审计的同时，也应对财务报表的准确性、完整性、真实性进行审核，解决监督盲点。例如，收费系统数据是否准确、完整，资产是否账实相符，应付及暂存款挂账是否合理等，并提出切实可行的合理建议，以形成有效的经济和财务运行管控体系，提高政府会计信息质量。三是实施社会审计。对高校的会计主体以及预算执行主体进行以会计师事务所为主的社会审计，并将审计结果归并入高校内部的考核制度中。

结语

在当前的会计改革环境中，高校应该充分利用好国家实施新《政府会计制度》的发展契机，提高会计核算水平，使会计信息的可比性、可理解性、可使用性得到保障，以准确地反映高校运行成本，更好地科学评价政府绩效和实施绩效管理，更合理地配置资源。高校实施《政府会计制度》改革不能仅凭权责发生制就能解决所有问题，更多的是配套改革应当到位。总的来说有五大要求：第一，高校必须进一步完善合同管理、资产管理、科研管理等相关配套制度，优化内部管理流程，防范会计核算和财务风险有关风险。第二，高校财务信息系统与其他部门的业务系统的相关数据必须高度共享，打通数据盲点，实现战略、财务、业务的高度融合。第三，加强纳入专户管理的非税收入的会计核算，对应收学费等的学生缴费信息及应缴财政款信息予以完整反映，便于及时催缴和应收尽收，避免形成账外资产和国有资产流失；对超预算缴纳部分进行账务反映，为领导决策提供有效信息。第四，根据科研业务的特殊性和复杂性，在合理的时点采用合理的方法对科研收入进行确认和计量，准确反映高校科研事业收入。第五，财务人员必须适应新环境的变化，加强理论知识学习，提高软件操技能、数据处理和分析能力，提高发现、分析和解决问题的能力，在变化中不断探索优化高校会计核算。第六，健全审计机制，合理运用审计原则，突出审计工作重点，加强对审计工作的监督，通过有效的审计工作开展促进会计核算水平的提高，为高校财务管理工作开展提供有效保证。