共同富裕视角下的个人所得税改革路径选择：促进经济发展还是缩小收入差距

徐 多

（1.中央民族大学 经济学院，北京 100081；2.呼和浩特民族学院 财务处，内蒙古 呼和浩特 010010）

“扎实推动共同富裕”是脱贫攻坚战取得全面胜利之后，中国共产党提出的最新奋斗目标。党的十九届五中全会提出“完善再分配机制，加大税收、社保、转移支付等调节力度和精准性……使全体人民朝着共同富裕目标扎实迈进”，并将目标明确纳入“十四五”规划。浙江省先行先试，已发布建设共同富裕示范区实施方案。政策目标已经制定，时间节点已经明确，应当积极探索破解新时代经济发展中面临的主要问题和挑战，实现共同富裕既要求继续保持经济长期稳定高质量增长，又要使区域差距、城乡差距、收入分配差距不断缩小。共同富裕的实现机理需要协调推进“富裕”与“共同”，促进经济发展，解决富裕的规模与效率问题；缩小收入差距，解决共同的正义与平等问题。而个人所得税的税制特点与共同富裕的目标天然契合，能够成为促进共同富裕的重要工具。

在新冠肺炎疫情防控常态化趋势下，在加快推进复工复产、坚决落实“六保”“六稳”的任务和压力下，个人所得税受到各种因素叠加影响，承担多种目标调控责任，被赋予了更多新理念和新目标。步入新发展阶段后，面对实现共同富裕的远景目标，个人所得税改革方向是促进经济发展，减税降费是必要举措。针对个人税负，是全面降低居民税负，还是缩小收入差距，积极发挥再分配的调节功能，精准施策重点调节高收入人群收入？本文试图探索个人所得税路径选择，优化个税制度，健全征管体系，破解新时代其中的主要矛盾，有力促进人的全面发展，推动社会公平正义，使全体人民共同富裕取得实质性进展。

一、文献综述

（一）共同富裕下个人所得税的作用机理

学者发现，阻碍我国共同富裕实现的主要困境是分配制度不够合理。政府收入再分配政策效果不明显，应该在再分配领域增强税收的调节收入分配作用[1]。中国收入差距处于并仍将持续处于高位波动状态，增强税收和公共转移支付的再分配功能作为推动共同富裕的实现路径[2]。政府调节再分配时两种最重要的税收工具分别为个人所得税和财产税，财产税制度还在持续完善中，直接税比重逐步增加，个人所得税发挥再分配调节效应仍存在较大提升空间[3]。在共同富裕的视角下，个人所得税的职能侧重点应从筹建财政资金转向调节收入分配[4]。但也有学者提出不同意见，认为如果把干预收入分配当作促进共同富裕的主要路径来看待，就可能忽略导致分配差距的最主要因素，应当从人的发展和能力提升角度来切入[5]。

（二）现行税制下个人所得税的功能发挥

现行个人所得税税法是2018年修订的，其实施以来是否促进了公平，再分配调节功能是否得到加强仍然存在很多争议。采用CHIP（中国居民家庭收入调查数据）2018数据，经过对税改各项措施的RE指数分解及测算，发现综合课征和税率级距的改变有利于提高个税的累进性，但税改使得平均税率降低，导致收入再分配指数大幅降低50%以上，制约了收入再分配作用的发挥[6]。但也有多位学者认为税改显著提升了个人所得税的公平性，发挥了较好的收入调节作用。运用2003—2019 年面板数据进行实证分析，发现2011年以后个人所得税充分发挥了正向调节作用[7]；利用2014 年CFPS（北京大学中国家庭追踪调查数据）数据，以MT指数和泰尔指数作为测算指标，认为个人所得税新税改从各个方面显著地改善了横向公平和纵向公平[8]。刘尚希却指出，不能单独考量个人所得税对分配行为的调节作用，要将收入功能和调节功能结合起来，综合评价个人所得税的功能发挥[9]。

（三）新发展阶段个人所得税的路径选择

借鉴国际上近年的个人所得税改革方向，多位学者提出了建设性意见。中国的个人所得税无论与世界发达经济体还是与新兴经济体比较，都存在两个相互矛盾的极端，即个人所得税收入占比过低，而基尼系数处于高位波动状态，应从优化完善税制、加强税收征管和推动社会共治等方面进行提升[10]。2018年度OECD税改报告显示，OECD国家的个人所得税改革呈现出占比稳定但结构渐变、税率蜿蜒下降、税基持续收窄、资本税有增有减的总体趋势[11]。但近期由于世界各国受新冠肺炎疫情的严重影响，中低收入人群受到较大冲击，部分国家在2020 年调整了税改方向，采取开征财富税，提高个人所得税较高档次的税率，提高资本利得税等措施对富人增税[12]。

我国多位学者认为限制个人所得税发挥再分配调节作用的重要因素是收入占比过低，应适当提高直接税占比，降低流转税比重[13]。借助CFPS2018数据库，从公平价值和经济效率两个方面实证发现，税改造成区域异质性，应重点对东部地区和农村地区发挥作用[14]。国内个人所得税关于高收入群体征管方面存在的诸多问题受到广泛关注。高收入群体存在税收流失较严重、征管制度不完善、纳税意识低等问题，应当成立专门的高收入群体税务管理机构，优化制度设计，强化审计监督[15]。分析零工经济和高净值人群的个人所得税征管差异，发现税收公平性存在不足，提出劳动轻税、资本重税、降低实际税负率的建议[16]。

（四）文献述评

现有文献多以每轮税法修订为研究临界点，以衡量公正性为原则，以MT 指数等多维指标衡量收入调节功能的效用，对个人所得税改革方向建议降低最高税率，对高收入者加强征管等措施，研究成果颇丰。但是仍然存在以下局限性：在政策制定原则性方面，政策制定与治理目标匹配度较低，个税改革多是为了解决上轮改革的遗留问题，未能结合当前经济发展阶段与长远规划做出前瞻性规划；在政策执行效用性方面，执行实际效果与破解目标问题不一致，普遍认为个税收入占比过低制约个人所得税发挥作用，但政策措施以窄税基、降税率为主，会导致个税收入占比持续下降，同时过度关注累进性的税率形式，忽视平均税率下降的实际结果；政策依据合理性方面，研究数据与政策实施节点不一致，分析2018 年税改政策是否发挥积极效应，数据未采用税改后的真实数据，仅依靠数据库模拟税改政策，依据这种样本得到的研究结论真实性、合理性存疑。

针对上述个人所得税研究的薄弱环节，本文以共同富裕的实现为远景目标，以共同富裕的内涵为推进手段，梳理个人所得税国内国际发展演进过程和功能效用，厘清推动发展与缩小差距的政策选择，通过测算新税改各项措施对平均税率的影响变动，利用2022 年调研数据重新核算MT 指数及分解效应，明确个人所得税现有税制是否满足共同富裕的远景目标，从而提出个人所得税路径选择的优化方向。

二、共同富裕下个人所得税改革的功能选择

正如斯蒂格利茨所言，每次个人所得税变革，都会以促进公平、提高效率和减轻税负为目标，但实际上改革中却蕴含着政治哲学。税制改革服务于国家治理，税制改革内生于经济发展需要，体制改革与短期政策的策略性配合[17]。最新确定的实现共同富裕的远景目标，使得个税制度与经济发展时代变迁可能不相适宜，成为下一阶段改革的动因。加强政策改革的前瞻性，为政策调控预留实施空间，个人所得税修订的紧迫性和必要性已然突显。

（一）共同富裕目标和内涵

共同富裕的发展目标确定为经济发展质量效益明显提高，城乡居民收入和生活水平差距持续缩小，基本形成以中等收入群体为主体的橄榄形社会结构，最终实现全体人民共同富裕。这应当成为个人所得税未来改革的依据和目标。

共同富裕的内涵包括“共同”和“富裕”两个方面。“富裕”要求推动发展，做大经济总量，在高质量发展的要求下提升经济质量，促进经济的规模与质量相协调，推动经济增长与居民收入增长双向促进的良性循环，形成经济稳定与收入平衡的社会秩序。在全面深化改革阶段，面临新形势新任务新要求，国家税务总局大规模推出减税降费政策，提振经济活力，确保经济发展运行平稳，大力支持中小微企业的恢复发展，2022年对小微企业直接免征增值税。2020—2021 年减税降费规模超过3.6 万亿元，为推进国民经济稳定发展发挥了重要作用。

“共同”是全体人民实现富裕，要求解决经济总量如何分配、如何确保分配公平的问题。在分配方式中，初次分配由市场机制主导，由生产要素贡献度与资源稀缺度和追求经济效率共同决定分配行为。再分配由政府调控主导，以追求社会公平正义，发挥税收、社保和转移支付的调节功能。第三次分配由道德机制主导，动员多方社会力量，积极参与慈善事业，以社会救助、公益捐赠、志愿者服务等方式回馈社会，从而补充政府调节作用的不足。对于政府如何确保分配公平，瓦格纳提出税收征缴的普遍原则和平等原则，在广泛征收的基础上，纳税人承担与其收入相匹配的税收。罗尔斯则以享有平等权利为出发点，以反思的平衡为方法，提出适合于最少受惠者的最大利益的差别原则[18]。

个人所得税在实现共同富裕的目标下应当注重“富裕”方面的推动，选择促进经济发展实施减税降费，还是注重共同方面的实现，选择缩小收入差距，确保分配公正。若想真正厘清个人所得税政策选择的内在机理，需要对国内外个人所得税诞生、发展、成熟的演进路径进行简要回顾和探究，考察历次税制调整的产生背景和功能发挥，尤其在国内不同发展阶段中发挥作用，进而思考和探索满足促进人的全面发展共同富裕的个人所得税功能选择。

（二）个人所得税的演进与发展

1.国际个人所得税的演进

个人所得税自1799年诞生于英国，已经发展演进超过220年，经历了不断的调整和修订，积累了丰富的税制调节经验。产生阶段：18世纪末到20世纪20年代，英国开征个人所得税是为了支撑高额的战争费用，随着战争的波及，个人所得税在世界各国逐步推广，主要采取单一税率和分类征收方式，以筹集财政收入功能为主。发展阶段：20 世纪30 年代—70年代末，经济发展推动个人所得税成为主要税种，广泛采用累进税制，逐步采用分类征收与综合所得相结合的征收方式，增加财政收入和再分配调节功能并重；20 世纪80 年代，西方国家构建福利社会，个人所得税开启全方位改革征程，根据国家经济发展阶段加快了调整频率，广泛应用劳动所得采用累进税，资本所得采用比例税的“二元税制”，功能发挥体现多重性和灵活性的特点，通常认为可以起到吸引海外人才、鼓励投资、缩小收入差距、增加财政税收等作用。

纵观个人所得税的发展脉络，它由战争驱动产生，经济发展推动，福利社会重构，已经成为多数OECD国家的最重要的税种，发挥着不可或缺的调节作用，逐步与经济社会发展阶段相适应，成为执政党宣传执政理念的重要工具，体现着强烈的国家意志。

2.我国个人所得税的发展

1980 年9 月颁布的《中华人民共和国个人所得税法》，标志着个人所得税制度正式建立。我国个人所得税起步较晚，由于改革开放刚刚揭开序幕，税制建设重点在于构建一套涉外税收体系，个人所得税将减除费用定为每月800 元，远远高于当时国内居民平均工资收入，征税对象主要面对外籍高收入人员。个人所得税法颁布初期，由于税制设定的税基较窄，税收规模较小，个人所得税发挥的功能有限。

随着改革开放政策的持续和深入，国民经济得到快速发展，国民收入持续攀升，贫富差距逐渐拉大，“一部分人”实现了先富，先富带动后富的政策要求对高收入人群进行调节。1993年10月对个人所得税法做出修订，将征收对象统一为国内国外居民，减除费用仍为每月800元，当时城镇职工月均工资仅为200 元，个人所得税仍以发挥收入分配调节作用为主。

2005 年至2008 年国家多次对个人所得税法做出调整和修订，进一步对税制进行完善。2007年减除费用提升至每月2000元，接近国内城镇职工月平均工资；2008年暂免征收储蓄利息所得的个税。减除费用虽经过两次调整仍低于月平均工资，保持了税基的基本稳定，个人所得税已经成为第五大税种，发挥了增加财政收入的功能。但经济快速增长未能形成城乡居民收入增长的动力，个人所得税税收占比不升反降，存在着国民经济发展与居民增收之间不平衡不协调的问题，同时分项课征方式的征管体系不健全，工资薪金所得占比超过60%，长期被诟病为“工薪税”，被认为没有起到再分配的收入调节作用。

2011 年6 月对个人所得税进行全面修订，将减除费用调整为3500 元，税级减少到7 级，降低了最低税率，优化了税率级距。虽然个税收入占总税收比在改革初期有所下降，2012 年由原来的6.75%降为5.78%，但在运行过程中保持了平稳增长，到2017年已上升为8.29%（见表1）。本轮税改被认为大幅降低了中低收入者的税负，适当加大了高收入者的税负，但收入再分配调节效用仍需持续完善[19]。

表1 1999—2021年度个人所得税税收占比情况

2018 年10 月，个人所得税开启多项变革，这是一次得到高度评价的历史性根本性的税改。本轮个人所得税改革体现在三个方面：一是征缴方式的改变，由单位承担代扣代缴义务，转变为纳税人年终自行汇算清缴，一方面有助于平衡居民月收入差异导致的纳税差异，另一方面将缴税责任落实到居民个人，有助于提升居民的纳税意识。二是课税模式的改变，由分项课征方式转变为分项课征与综合课征相结合的方式，有助于公平税负。三是对应纳税所得额核算进行调整优化，减除费用提升到每年6 万元，并首次引入了6 项专项附加扣除，将最低三档税率的级距提升了2 倍以上，有助于降低纳税人负担。本轮税改大幅缩小了税基，纳税人锐减了1.2亿人，居民税负全面降低。随着国民经济的稳定发展，个税收入的税收占比得到稳定提升，个税功能得到持续加强。

历次税制修订都是在特定的历史时期，为了特定的社会经济目的，在税收征管效率的限制下确定各阶段的政策措施；个人所得税主要以改革开放为契机，以调节中高收入群体收入为目标，伴随着我国经济高速发展，增加财政的收入功能逐渐体现。但随着经济水平与国家治理能力的不断提升，旧制度由于隐含的问题与新发展阶段产生较大脱节与摩擦，税收制度的不完善性逐步凸显。个人所得税就分项课征模式，导致不同来源的相同收入缴纳税额差距较大，被认为未体现横向公平；平均税率过低、高收入人群税收征管力度不足等问题，导致纵向公平体现不明显，甚至出现逆调节问题。有外国学者曾指出中国的税收和福利制度几乎对收入分配没有影响，在减少收入不平等方面也几无效果[20]。新一轮税改被认为针对上述问题做出了重要修订，能否实现既定的目标还需要进一步深入研究。

（三）个人所得税改革的功能选择

通过梳理国内外个人所得税演进和发展过程，发现在国际上个人所得税作为重要的经济调节手段，与我国个人所得税与OECD 国家的税制特征不尽相同：一是税制结构不同。主要OECD 国家中个人所得税占据重要地位，平均占比24%[21]，而我国仅为第四大税种，占比不到8%，只是OECD 国家平均值的三分之一。二是税制功能不同。主要OECD国家将个人所得税作为体现国家意志的重要工具，对直接影响经济运行方向起重要作用；我国由于起步相对较晚、发展相对滞后，间接税占比较大，本轮减税降费措施也集中在间接税上，尤其是增值税的免抵退方面发挥巨大效用；而个人所得税由于受惠面较小，对经济整体运行的促进作用较小[22]。三是税制健全程度不同。主要OECD国家通过多种直接税种调节财富和收入差距，我国直接税制还不健全，企业所得税容易转嫁[23]，遗产税暂未开征，房产税仍在试点，只有个人所得税能够对财富和收入差距进行调节。

应当认识到个人所得税对以市场效率运行为主的初次分配调节作用有限，调控重点转向对再分配及第三次分配的调节。完善再分配机制，积极发挥再分配的收入调节功能，缩小收入差距，利用税收优惠引导推动第三次分配发挥作用。另外，个人所得税强化收入分配调节功能，虽不能成为共同富裕的主要路径，但是可以推动共同富裕更有效率、更高质量、更加公平地实现。

三、现有税制的税收功能测算

根据上文分析结论，选择努力缩小收入差距的路径，发挥再分配的调节功能，那么现有税制通过改革措施是否已经实现了既定目标，或者现有税制还存在哪些问题和不足？下面利用最新调研数据从平均税率和MT分解指数分别来测算识别。

（一）平均税率的测算

结合胡华的测算方法[24]，针对不同收入群体，测算税改前后纳税人平均税率的变化，研究不同收入阶层的降税幅度，从而有效衡量此次税改“纵向公平”的实现效果，说明收入调节功能发挥的作用。

由于本文不涉及社会保险的内容，设定了税前年收入的概念，即扣除社保费用后的薪金收入，进而将平均税率核算方法设定为应纳税额与税前年收入的比值；同时按照新旧税制税级距的不同设定了13项年收入；新税制的平均税率中引入6项专项附加扣除的平均扣除额3.6万元。

从表2 中可以清晰地看到，按照平均税率下降率的相对数而言，新税制的平均税率较旧税制的平均税率显著下降，税负下降率最为明显的是年收入20.4万—36万元的人群，下降幅度超过10%；其次是年收入15万—20.4万元和36万—48万元，税负下降率也超过了7%。但是还应该注意到，高收入的税负下降率要大于中低收入的下降幅度。具体来看，年收入48万元以上的群体比15万元以下的群体，税负下降率更为显著。从税负下降金额的绝对数而言，税负下降金额与年收入成正比，主要因为收入越高边际税率越大，导致收入越高的群体税负下降幅度越大。

表2 新旧税制平均税率的变动表

本轮新税制在应纳税所得额环节实施了三项改革措施，为了能够为个税改革提出更加精细化的测算依据，将税负下降情况按照减除费用、专项附加扣除项目、税率级距调整进行分解，以期能够说明每种改革措施对于税负变化的影响程度。

将三项税改措施逐一叠加在平均税率计算公式中，能够分解出各税改措施的税负下降率及贡献值。从表3和图1可以发现，在4.2万—9.6万元的收入群体中，减除费用的贡献率最大，在9.6万元以上的群体中，税级距的调整和优化贡献较大，而且年收入20.4万—36万元的收入群体中，税级距的贡献超过60%最显著，而这部分收入阶层集中在原3%—20%的收入群体中，可以明显看到税级距优化的减税效应；在46.2 万元以上的高收入群体中，税级距的贡献度成反比，减除费用和专项附加扣除成正比，所以在高收入群体中税级距的收入调节效用与减除费用和专项附加扣除的减税效用相抵消，使得高收入人群的减税效用高于中低收入人群。

表3 各项税改措施税负下降贡献值

图1 各项税改措施税负下降贡献值

（二）MT指数分解的测算

从平均税率角度已经明确本轮税改政策发挥了全面降低税负的功能，同时也发现不同收入阶层的减税效应不一致；但由于平均税率的单一指标未考虑收入分布情况，采用考虑了税制、收入分布的MT指数效应测算得更为全面。

1.测算方法

测量税收的收入再分配效应时最常用指标是Musgrave＆Thin提出的MT指数法[25]，该指数等于税前基尼系数和税后基尼系数的差值，用公式表示如下：

其中CT 为税收集中度，如果税收集中度CT 大于税前收入的基尼系数GX（即P＞0）时，税收负担的分布大于居民收入的分布，即高收入群体承担的税收负担比重大于居民收入的比重，说明税收具有累进性。相反如果P＜0，则税收具有累退性，如果P=0，税收负担分布与居民收入分布完全相同，此时税收为比例税。

2.数据来源

以前学者在研究新一轮个人所得税改革时大多采用CFPS 或CHIP 的数据，由于它们不是个人所得税专项调研数据，对研究结果可能产生两个问题：其一，调研数据时间与税改时间不匹配，用税改政策重新核算税额，这与税改的经济发展阶段和收入数据的相关性有多大不得而知；其二，数据缺乏必要信息，由于税改是2019年正式引入专项附加扣除以及综合所得的汇算清缴，所以目前采用的数据大部分没有专项附加扣除和汇算清缴过程，可能缺少必要项，虽然学者已经对相关问题作出调整和估计，但是仍不能完全反映实际情况。

联合税务师事务所提供个人所得税年终汇算辅导服务，经过客户同意，在不透露具体人员信息的情况下随机收集各省（自治区、直辖市）相关数据1265份，真实反映居民的年终收入以及专项附加扣除。但自行调研数据相比数据库天然存在两个问题：其一，调研数据的规模不足，调研数据规模明显小于数据库，但就研究样本已经足以说明实际问题。其二，调研数据的结构不完整，受限于调研形式，调研人员收入呈现出相对集中的问题，减除费用以下收入人数不足，缺少高收入人群；低收入人群比例不足只是影响收入结构，税前税后的基尼系数是一致的，不涉及个人所得税调整；高收入人群数据缺失是所有数据调研形式的通病，一方面可能被调研者“隐瞒收入”，另一方面调研方式本身接触到高收入群体的概率比较小。综上所述，采用自行调研数据能够最大限度地保证数据的真实性和合理性。

3.测算分析

将1265份调研数据按照上述公式，分别测算新旧税制下的指标值，测算结果详见表4。

表4 新旧税制MT指数分解指标表

经过测算发现，MT 指数新税制较旧税制下降了44.73%，说明新税制的再分配功能发挥不够充分。按照指数分解结果，新税制比旧税制的横向不公平效应下降72.74%，即横向公平效应大幅提升，主要依赖于综合所得征收方式的改进。P 指数为0.47，说明税收具有累进性，并且较旧税制指数提升51.11%，说明新税制的税收累进性得到进一步提升，主要由于税率级距的优化；但同时平均税率t仅为3.84%，较旧税制下降了61.08%，主要由于减除费用的提升和专项附加扣除的引入，降低了税收负担；最后使得纵向公平指数下降44.87%，主要是平均税率大幅降低，冲抵了税收累进性的正向作用。从测算结果可以得出，收入再分配的调节功能与纵向公平的关联性更大，平均税率的下降掩盖了累进性的正向作用，最终导致收入调节作用效果不明显。

（三）个人所得税结构性分析

从调研数据中发现，横向不公平仍然存在，并主要体现在两个方面：一方面是不同居民家庭负担不一致，即专项附加扣除不一致，导致居民排序效应的变化，但这个变化符合“横向公平”中家庭负担一致者税收一致的范畴。另一方面还体现在不同的收入来源中，数据中仅包括6名个体工商户，但排序效应变动率100%。由于其他分项不进行汇算清缴，未能获得具体数据，为使得研究更加全面，采用个人所得税的分项结构数据进一步分析不同收入来源对横向不公平的影响。将个人所得税现有9项重分类为劳动所得、经营所得、财产所得和其他所得，分析在税改前后的比例变化。

根据表5 的数据可以发现，本轮税改虽然已经降低了劳动所得的占比，但是2019年劳动所得占比仍然高达63.55%，明显高于其他收入。差异最为明显的资本所得，采用比例税率20%，同时资本所得还能享有很多优惠政策。通常认为拥有资本所得的居民属于中高收入者，但资本所得的边际税率明显低于劳动所得的最高税率，税收公平性遭到破坏，以至于有学者建议对资本征收重税。

表5 个人所得税分类收入占比明细表

个人所得税综合所得、经营所得、资本所得的最高边际税率差距较大，而拥有多种收入来源的高收入群体更倾向于把劳动所得转变为资本所得；个人所得税最高边际税率明显高于企业所得税税率，高收入群体就倾向于把个人收入转变为公司收入。边际税率差异为高收入群体进行合理避税提供了更大空间，导致个人所得税虽然具有较高的累进性，但实际调控效果却不理想。个人所得税结构性差异演变平衡收入来源要素之间的角力，对劳动力要素、资本要素、财产要素应当保持相适宜的税收负担，税改措施应尽量缓解此类现象引起的不公平效应。

（四）税改措施的模拟测算

在中央、省部级政策文件中可以广泛看到“中低收入”的字样，但是各级政府机构均未明确收入的具体界限，存在界限不清、指向不明、调节不足的问题。依据《中国统计年鉴》的城镇五等分收入，推动收入分层与个人所得税税率级距相结合。由于2020 年平均可支配收入39278.2 元，中低收入界限应低于平均水平，已经实现低收入群体不纳税的目标。2020 年城镇五等分收入最高收入分组的平均可支配收入为96061.64元，减去减除费用6万元，超过现行税制第一级距，按照第二级核算，不考虑其他费用抵减，税前收入应当达到20.4万元。

按照现行税制确定20.4 万元作为中高收入界限，以共同富裕的背景和目标，个税改革方向可以精准确定为高收入群体不能享受比中等收入群体更大的税收优惠，并且打破税率只能降低不能提升的固有思维，实现对中高收入群体综合施策。各项改革措施效果如果是相向的，可以考虑效应叠加，控制好调整量度；如果各项改革措施效果相反，就要平衡两方的政策效用，分类调整，精准调节，缩小差距，从而实现最优策略。以提升减除费用和调节边际税率的政策模拟测算，根据表6的结果，每提升10%的减除费用，需要高收入群体提升0.28%—4.12%的边际税率，能够确保中高收入群体享受相同的优惠幅度，为发挥收入调节功能，可在此基础上继续上调各收入群体的边际税率。

表6 减除费用提升的边际税率调整明细表

四、结论及政策建议

本文通过梳理国际国内个人所得税的演进发展，结合实现共同富裕的远景目标，以共同富裕的内涵作为推进手段，选择缩小收入差距为个税改革路径，分析新旧税制平均税率变化，分解各项税改措施的贡献程度，探析MT 指数分解效应及变动情况，认为现行税制与共同富裕的推进要求仍有差距。具体得出以下结论：其一，本轮税改实现了全面降税，横向公平有所改善，纵向公平指数大幅下降，再分配的收入调节功能发挥不够充分。其二，税改各项措施的作用机制存在提升空间，需要进一步强化综合施策协同推进。其三，税率级距设置不够完善，最高边际税率调节效果不明显，为高收入群体预留避税空间。据此，提出了个人所得税在共同富裕目标下改革方向的政策建议。

第一，提升公平正义，综合施策推动共同富裕。个人所得税推动共同富裕的实现，着力点在于如何提升社会的公平正义，从而充分发挥再分配的调节功能。横向公平在MT 分解指数中的比重较小，但代表了不同收入来源的税负公平性，是社会公平的主要组成部分，不容忽略，应当注重横向公平与纵向公平的协调推进。

一是扩大综合所得，提升横向公平。相较于发达国家的税制，我国综合所得起步晚范围小，目前只包括劳动所得，应当逐步将经营所得和资本所得纳入其中，统一课征方式，平衡税收负担，提高征管效率。由于经营所得具有劳动属性，也采用累进税率，改革难度较小，可优先考虑纳入综合所得。二是提高平均税率，改善纵向公平。纵向公平指数表明我国税制累进性已经达到较高水平，只是受到平均税率过低的制约，作用发挥不明显。个人所得税的最高税率已经高于世界多数国家，而且实际调节效果并不理想，应当考虑提高中间收入阶层的边际税率，扩展税制改革的作用范围，切实提高平均税率的实践结果，进一步改善纵向公平。三是多策并举，发挥收入调节功能。各项税改措施不是相互独立的存在，而是相互促进、相互融合、相互影响，应当综合施策，多策并举，模拟测算各个措施的实施效果，精准调节不同人群收入，增强个人所得税调节收入差距的科学性、精准性和实效性。

第二，优化政策工具，精准施策健全分配制度。缩小收入差距要求健全分配制度，个人所得税在再分配和第三次分配制度中发挥着不可替代的作用，针对现有政策工具，结合每种税改措施的实施条件、作用范围、效用发挥及分析结论，建议采用“停调强引”优化方式。

一是停止定期上调减除费用。现阶段上调减除费用的预期效果不明显，虽减轻了中低收入群体的税负，但也缩小了税基，弱化了财政收入功能；同时受更高边际税率的影响，高收入群体税负下降幅度比低收入群体更大，收入调节功能产生逆效用。二是调整专项附加扣除的抵扣模式和认定标准。宽免模式受到边际效率的影响，也会导致收入调节功能产生逆效用，而采用税收抵免的减税效果不受收入影响。统一认定标准，放宽限额标准，如住房贷款利息项目中对“首套房”的认定标准不一致，不利于税法的执行与征管；各地区的经济发展和消费水平差异较大，可以限定抵扣范围，各地应根据实际情况在范围内选择限额标准，提升政策灵活性更好发挥再分配的调节功能。三是强化税率级距的完善。优化税率级距对中等收入的减税贡献度方面明显优于高收入的贡献度，适合作为缩小收入差距的政策工具。建议减少级次加大级距，参照企业所得税税率及实际税收负担下调综合所得最高税率，适当提升资本所得税率，为进一步扩大综合所得奠定基础。四是引入聚焦性抵扣优惠项目。专项附加扣除的项目普惠性大于聚焦性，应当引入针对调节中低收入群体的项目设计。引导高收入群体以道德激励机制为主，持续加大捐赠税收优惠，促进第三次分配有序推动。

第三，提升纳税意识，科学施策强化税收征管。现有综合所得与分项课征的税制要求征管体系进一步完善，应当以提升纳税人的主观纳税意识为中心，利用信息化技术助力征管执行，并加强征管的惩戒与教育，尤其针对高收入群体加强日常监控与专项审计。

一是把强化居民主体纳税意识，作为常态化机制持续推进。持续引导转变代扣代缴理念，积极树立居民个人申报汇缴意识，确立自然人个人的主体责任，守正笃实，久久为功，从要我缴税转变为我要缴税。二是引入人工智能和大数据技术，消除征缴信息不对称现象。与金融机构、财产登记部门等相关机构建立互通互联互信机制，利用税收大数据开展申报信息审核，识别税收风险疑点，提升征管效率及质量，确保及时缴纳与足额缴纳并重。三是完善法治监管，构建惩戒与教育相结合机制。加强日常税收监控，对高收入、高净值居民采取随机抽查，进行专项审计，对于违法行为强化宣传震慑，杜绝侥幸心理，实现税收征管的“应收尽收”。但同时注重设计信用体系降级与恢复制度，有助于正确教育引导，最终实现居民纳税不敢逃、不能逃、不想逃的征管体系。