管理会计视角下A企业成本控制探究

李益兰 燕啟旺

成本控制是企业完成成本管理的重要保证，企业能否盈利取决于成本控制的水平，成本控制是公司竞争的关键，也是公司在市场上获得竞争优势的垫脚石。本文基于管理会计视角，对A企业成本控制进行研究，找到其成本控制的不足，提出相应的成本控制建议，促进企业管理会计理论建设，使管理会计的方法在企业生产经营活动中广泛应用。

随着市场经济的不断发展，企业管理结构和需求发生了变化，为了在激烈的市场竞争中生存和发展，管理会计在公司的经营管理中变得越来越重要。想要提高竞争力，提高经济效率和利潤，就必须使用适当的成本控制方法。

A企业成立于2009年9月，是贵州省的一家水泥制造企业，该企业主要生产325和425规格的水泥，2012年11月，被中国建材集团收购，被收购后实行集团化管理。近年来，A企业在贵州区域的现有市场受到外来水泥的冲击，销量下降，不得不降价出售水泥，降价需要较低的成本作为支撑，而管理会计的方法就是成本控制的一剂良药，为企业管理者进行预测、决策和成本控制提供相应的依据和方法。

一、A企业成本控制现状分析

（一）成本控制方法

A企业的成本控制实行全面预算控制的方法，虽然A企业全面预算已经逐渐趋于成熟，但在实行全面预算管理过程中，少部分管理者认为这是财务部的工作职责，同其他非财务部与非财务人员无关，而且A企业的财务人员在管理会计方面的知识也较欠缺，难以满足预算管理的需求，在预算执行与控制上也有待加强。A企业全面预算管理流程如图1.1所示。

（1）预算编制

A企业的预算编制工作由财务部门负责，财务部门年初通过近年财务资料、其他部门上报的数据以及区域公司给出的预算目标，对企业的下一阶段预算开展编制，报区域公司审批调整后，下达预算。在执行过程中，编制的预算与实际支出有很大的偏差，出现偏差较大的原因之一与预算编制有关，财务人员本身素质不高，大多处于核算与监督阶段，管理会计方面的知识欠缺，没有充分考虑企业经营活动的全过程和企业外部环境的影响，凭经验和以前的财务数据套入相应的预算编制模板，编制的预算自然会与实际有一定偏差，起不到很好的管控作用。

（2）预算的执行

预算管理是全方位、全过程、全员参与执行的，A企业预算由财务部门编制并下达到各责任部门，由各责任部门去执行。采购成本预算主要责任部门是供应室，供应室根据生产所需原材料，在保证原材料质量的前提下，参照预算与供应商谈判，尽可能地降低单位采购成本;生产成本预算主要责任部门是生产部，生产部统筹细化预算指标，分配到生产部各科室，并加强监督与控制，保证产品质量的同时，降低单位生产成本，完成生产成本预算目标;销售费用的主要责任部门是包装工段，包装工段满足正常的销售包装的同时，合理降低不必要的损失;管理费用的主要责任部门是人事党群室，按照预算合理登记费用报销，超出预算就通知财务不能进行报销，保证相关费用报销在预算范围内;财务费用的主要责任部门是财务部，财务部根据区域公司资金归集要求，及时把销售款归集到区域公司，并且在银行结算的过程中尽可能地降低手续费。月末，财务部根据预实明细表进行分析，在公司每月开展的月度经营总结会进行汇报。这仅仅是在事后进行总结概括，比较预算数和实际数差异，对产生的差异没有进行实时控制整改。

（二）成本控制绩效考核制度

A企业成本控制绩效考核实行的方法是KPI，A企业KRI绩效考核关键指标如图1.2所示。A企业对每月绩效工资和年终绩效考核时，建立企业总体的KPI，通过预实表进行分析，根据每个关键指标完成情况，赋予相应的权重计算出一个指数，员工的绩效工资和年终绩效指数就是这个指数，在以每位员工基本绩效工资基数去乘这个指数，得到每位员工的绩效，这样没有差异性，打击员工成本控制的积极性，没有起到很好的激励效果。

（三）成本预算数与实际数对比分析

对A企业采购成本、生产成本和期间费用进行实际数与预算数对比分析后发现，A企业采购成本的年实际支出数超出预算116.62万元;其中，煤炭、石灰石、电力、硅铅质材料、调凝材料和助磨剂都有不同的超支，分别为94.23万元、159.39万元、98.64万元、30.93万元、19.53万元和133.24万元，其他都有一定的节约，而这些采购成本超出预算的原因主要是实际采购量超出预算，这和生产的耗用有关;采购成本主要控制点是单位采购成本，而煤炭、石灰石和调凝材料的单位采购成本有一定的超支，分别为5.37元、1.55元和2.2元，其他材料单位采购成本实际数与预算数有一定的节约。

A企业单位生产成本实际数与预算数对比发现，325水泥单位生产成本实际数超出预算5.87元，425水泥单位生产成本实际数超出预算4.05元，其中单位变动生产成本、单位固定生产成本都有一定的超支。

A企业期间费用年实际数与预算数对比发现，期间费用实际超出预算27.43万元，其中销售费用实际数与预算数相比节约11.82万元，包装工段的费用是随销量的变化而变化，受市场的影响，销量有所下降，故有一定的节约;管理费用实际超出预算19.4万元，主要由工资的增加所致;财务利息收入较预算减少了19.85万元，销量有所下降，现金流量下降，归集到区域公司的资金减少，与区域公司的资金往来利息收入就减少。

二、管理会计视角下A企业成本控制存在的问题

（一）财务人员自身素质有待提高

我国企业应用管理会计起步较晚，大多数非财务专业管理人员及员工缺乏管理会计意识，认为会计的责任就是负责经济业务核算与监督。A企业内也存在这一问题，预算管理工作未受到管理者和其他部门重视，而且A企业的财务人员在管理会计方面的知识也比较欠缺，公司财务人员拥有会计师职称的只有一人，助理会计师职称有两人，还有一人只拥有会计从业资格证，而这些只能满足经济业务核算与监督，远远满足不了管理会计的要求，管理会计则注重预算管理工作，重心放在预测、决策、规划、控制、分析考核等方面。

（二）成本控制绩效考核机制不完善

A企业的绩效考核系数每位员工都是一样的，这样就会使得同一性质岗位的员工觉得，“我干得好干得不好，我的收入还是和其他人一样”，部门之间也是这样，严重打击了员工的积极性，这源于公司的绩效考核制度不完善。A企业的绩效考核方法关键绩效指标法（KPI），只建立了企业总体KPI指标，没有把企业总体KPI进行细化到部门级KPI，甚至进一步细化部门KPI，分解为各岗位的业绩评价指标，这样指标没有与每个岗位的职责挂钩，不与员工的绩效挂钩，严重打击了员工的积极性，没有起到很好的激励效果。

（三）成本控制方法单一

A企业的成本控制方法单一，主要运用全面预算的方法进行成本控制，而全面预算的编制都是靠财务人员根据以往的财务数据，以及其他部门以往经验编制的预算，存在一定的不科学性，受内、外部因素的影响，执行的过程中存在诸多不确定性，单位采购成本受市场价格、采购数量、运输成本等因素影响，生产成本受生产工艺的影响，成本预算的执行就会存在较大的偏差，故应引进其他更科学的成本控制方法，与全面预算方法一起完成公司的成本控制目标。

（四）成本预算执行与控制有待加强

通过对采购成本、生产成本、期间费用的实际数与预算数对比分析可以看出，各项成本的实际操作中有超支，也有节约的，但超支总额大于节约总额，故总的成本有所超支，应加强成本预算的执行和控制，不要让年初制定的成本预算起不到合理管控作用，预算管理仅限于编制，无法落实到根本。在每月预实表出来后，只比较预算数和实际数差异，在公司每月都会开展月度经验总结会上对相关指标进行总结，但仅仅是在事后进行总结，没有对差异进行分析及整改，没有落实到实处。

三、管理会计视角下对A企业成本控制的建议

（一）提高财务人员自身素质

会计人员不仅要懂得财务会计的理论知识，还要把管理会计的理论与企业管理结合起来。企业要想使会计及管理人员具备较高的管理会计素质，一方面要加强管理会计方面的理论培训，把理论应用到实际工作中去，另一方面要引进管理型会计人才，带动会计人员以及管理者整体素质的提高。

（二）完善成本绩效考核机制

首先，建立企业总体KPI;然后，各责任部门根据企业总体KPI分解建立部门级KPI;其次，对部门级KPI再进行分解、细化，确定相应的成本控制目标，根据目标分析确定绩效考核对象，设定实现目标的工作流程，以便确定成本绩效考核指标体系;最后，各责任部门与员工讨论，把确定成本绩效考核指标分解为各岗位的业绩评价指标，这些指标与每个岗位的职责挂钩，也与员工的绩效挂钩，这样就可以提高员工的积极性;每月各部门综办员对每个岗位绩效考核指标进行统计，形成报告提交人事党群室汇总，进行绩效工资、奖金的核算，并在每月的月度经营总结会上通报奖惩情况。在奖惩制度的基础上，严格执行预算目标责任制，将预算责任和责任人的利益直接联系在一起，激发预算责任人执行预算的意愿，统一全体员工朝着企业战略目标努力。

（三）引进管理会计的成本控制方法

引进作业成本法、本量利分析法等管理会计成本控制方法，分析成本实际发生的情况，根据分析结果对预算进行调整，使预算更好地执行，完成成本控制目标。

A企业可以实施作业成本法来控制成本，由财务部组织实施，各部门负责人以及高级工程师组成作业成本实施小组，通过实施小组讨论，根据公司的运作流程、成本流动过程、导致成本发生的因素以及各部门对成本的责任，确定公司资源、作业和成本对象，建立公司作业成本核算模型;利用水泥制造业ERP管理平台汇总和计算作业运行结果，并进行分析与解释成本动因，针对成本核算反映的问题采取相应的措施，并跟踪整改。在作业成本法实施的过程中可以请具有作业成本实施经验的专业人员指导，借鉴其他实施成功与失败的经验，完善实施过程中的不足。作业成本的实施，合理地进行资源配置，可以实现持续降低成本的目标。

对成本控制而言，我们不仅要降低各种消耗，而且应扩大产量，即通过扩大产品的批次，减少单位产品所占的固定成本，而本量利分析正是从这一角度，对成本进行控制。成本性态分类是本量利分析法的基础，A企业通过水泥制造业ERP管理平台可以把成本精确的按成本性态分类，正好满足这一要求，可以应用本量利分析法，每月制定相应的目标利润，通过当月的单位变动成本、单价、销量和固定成本总额以及下月的目标利润进行目标利润分析，为完成目标利润，应提高单价和销量或降低单位成本和固定成本总额，对于公司而言，单价和销量基本上会随着市场变化而变化，从而应控制成本来完成目标利润。

（四）加强成本预算执行与控制

在预算执行过程中，A企业应严格按照预算去执行。各预算责任部门通过水泥制造业ERP管理平台，及时查看预算执行情况，并分析预算与实际的差异，对存在的问题提出合理化的整改措施，定期汇总整理预算执行情况并形成报告，上报给预算管理部门财务部，为财务部对整个预算的执行过程中加强管控提供资料依据。

在成本控制的基础上，要对成本控制事后进行分析和整改，每月预实表出来后，根据预实表数据对各责任部门的成本控制情况进行分析和考核，比较预算数和实际数差异，对差异进行分析，找出产生差异的原因和对下月预算进行调整，并要求各责任部门给出相应的整改措施，预算管理部门追踪整改情况。总结成本控制经验，在每月的月度经营总结会上传达，各责任部门认真学习并落实到成本控制中去，避免以后成本控制超预算或出现较大偏差。

结 語

本文对A企业成本控制的现状进行梳理，探究其成本控制方法、成本控制绩效考核机制以及成本预算执行存在的问题，提出提高财务人员自身素质、完善公司成本绩效考核机制、引进管理会计的成本控制方法、加强成本预算执行与控制等建议，期望为经营决策者提供科学、有效的依据，有助于其作出科学的决策，使企业管理更加科学，推动企业的可持续发展。