碳达峰与碳中和目标下碳会计治理模式研究

●柯娟娟 袁祥勇

一、前言

习近平主席在2020年的联合国大会发言中强调：人类需要一场自我革命，加快形成绿色发展方式和生活方式，建设生态文明和美丽地球。我国将提高国家自主贡献力度，二氧化碳排放力争于2030年前达到峰值，努力争取2060年前实现碳中和。这一目标对空气污染的治理有着更高要求及标准，如何透过扩展财务会计系统的建立，有效控制碳排放是本文研究的主要课题。

目前我国环境会计体系还未统一完善，叶丰滢，黄世忠，郭绪琴研究指出，2019年12月，我国财政部出台了《碳排放权交易有关会计处理暂行规定》中偏离了碳排放权管控的思路，应让企业将排放成本视同生产成本予以管控。郑颖，吴杰，范天正针对《暂行规定》存在的不足，提出建议指出，对于无偿分配和市场购入的碳排放权均作为资产入账；超额碳排放时应确认碳负债；依碳排放权不同来源和用途，将相关损益计入不同的会计科目处理。郭效军、孙艳兵、赵国涛，通过碳会计、碳足迹核算、碳标签方面的研究进展，分析经济活动中货币价值转移与碳足迹转移同步的特性，进而提出碳逸的概念，设计包含货币价值、碳逸数量双价值属性的碳逸会计系统。曹国俊提出统一碳会计标准为环境会计准则建设的重点。

二、碳会计核算体系的理论基础

本文主要设计碳会计结合现代会计系统思路延伸扩展财务会计系统的碳会计核算体系分述如下:

1.碳会计假设。碳会计假设主要配合现代财务会计，其简述如下:

（1）碳会计主体。碳会计核算中处理的数据和提供的信息，严格限制每一个经济上或经营上具有独立性或相对独立性的单位之内。

（2）碳会计持续经营。碳会计主体的经营活动具有持续性，企业永续经营下，保持环境会计核算方法稳定性、一致性，在此前提条件下选择会计程序和会计处理方法，进行会计核算。

（3）碳会计期间。碳会计分期和现代会计分期的含义相同，将会计主体持续不断的生产经营过程划分为若干连续的、等距离的时间“间隔”，以便分期结算账目和编制财务报告，及时向财务报告使用者提供有关企业财务状况、经营成果的会计信息。

（4）货币计量。将企业生产经营活动中碳排放量以货币计量，由政府统一规定碳排放计量单位。

2.碳会计的基本原则。在企业生产经营经济活动过程中，碳排放的足迹可透过商品(服务)流转到使用者，将碳排放足迹核算与现代财务会计核算相融合，掌控企业碳排放信息。在此情况下，将碳排放足迹计入商品(服务)货币价值计中，与原商品(服务)货币价值同时体现。

3.碳会计要素的界定。我们设计的碳会计核算体系遵循现代会计“六要素”观点，分别在资产、负债、权益、收入、费用和利润下，设置会计科目。若碳排放支出对未来会计期间产生效益，则资本化形成资产并分期摊销，计入当期损益；若碳排放支出不产生未来效用，则确认为碳排放费用；若因生产商品发生的碳排放，则列为生产所耗费作为商品成本。

4.碳会计科目设置。碳会计科目设置是将生产经营经济活动中，所发生交易的货币价值记账，对应交易产生的碳排放进行记账的过程，结合现代会计科目，分别在六大要素下设置会计科目，二级科目对应的是细分的经济活动碳排放的货币价值。

5.碳会计核算方式。结合现代财务会计与碳会计核算原则简述如下:

（1）生产环节。生产过程核算：生产成本=原材料(包含进项碳排放额)+燃料成本 (包含进项碳排放额)+动力、电力、蒸汽成本(包含进项碳排放额)+直接人工费用+车间管理人员费用+固定资产折旧(包含进项碳排放额)+其它费用 (包含进项碳排放额)+碳排放额。将员工活动产生的碳排放及生产环节产生的碳排放一并计入碳排放额。

（2）固定资产环节。固定资产核算：固定资产=设备材料购置费用(包含进项碳排放额)+安装等相关费用(包含进项碳排放额)。将固定资产(包含进项碳排放额)成本依会计期间提列折旧分摊。

（3）库存商品环节。库存商品在库时，将生产成本的碳排放额顺序流转至库存商品。

（4）库存减值和报废环节。库存减值时碳排放额按原有的碳排放额不变。若是库存报废，则该碳排放由企业负担，将碳排放额转为销项碳排放额。

（5）收入确认环节。收入=成本+利润，此部分将销售商品后的库存商品碳排放额转为销项碳排放额，实现使用者付费原则，将碳排放流转至消费者。

三、碳会计记账原则

1.将碳会计与现代财务会计保持一致，主要是为准确记录经济活动中碳排放的流转。其中碳会计中进项碳排放额、销项碳排放额的核算，应于原始凭证中包含碳排放额数值，按会计原则转移、累计、分摊记载。再生产加工、运输等过程产生的碳排放，依经济部门按照生产流程，碳排放方法学，确定此流程增加的碳排放量及碳交易市场价格计算碳排放额，记载于生产成本流程及相关交易中，确定并登记增量碳排放量，提供并完善现代会计系统及碳会计系统记账。

2.我们将企业经济交易所产生的碳排放量，及碳权配额均视同商品进行交易，碳排放权的获取与处置环节的记账方式，主要将碳排放均视为商品，具有货币价值的，通过交易进行，将碳排放实现货币价值进行转移。在扩展会计系统记账方式中，企业于碳交易市场购进的碳排放权配额，作为企业资产，当碳排放量过剩时可进行交易，获得碳权交易的投资收益，也可以分摊至已售商品扣抵应交碳排放额，体现企业的环保形象；同时，企业也可以通过技术研发改进碳排放量，产生过剩碳排放量时，可在碳交易市场进行交易，增加投资收益。

四、扩展会计系统财务报表内容体系

扩展会计系统财务报表，此报表内信息二级会计科目披露反映企业采购设备、原材料及其他费用等所需承担的碳排放额，产品生产过程中所产生的碳排放额，及碳排放权交易情况、技术研发碳排放量改善状况。通过财务报表内与表外信息披露，反映企业生产经营活动中产生碳排放状况，及了解企业对碳排放量处理情形，可以作为企业碳排放量的绩效评定，并为会计信息使用者提供较全面的会计信息。

五、扩展会计系统的展望

将碳会计与现代财务会计结合的前提，须先制定相关规定及解决下列相关问题:

一是企业生产经营的碳排放进行核算及定价。依碳排放计算方法学的规定，针对有关碳排放的核算细分环节，构建有关适合行业碳足迹的核算方法。

二是商品信息中增加碳排放数据。未来的商品标价，同时标示商品原价值与碳排放量及碳排放量使用价值。

三是我国财政部会计准则委员会，统一制定碳排放交易所需采用的会计科目及财务报表内容格式。

六、结语

我们主要运用会计信息的揭露，达成碳达峰与碳中和目标，将企业生产经营过程中产生的碳排放外部成本内部化，设计扩展会计系统，主要在原有会计原理原则下，将企业经济交易事项相关的碳排放量流转过程，运用货币计量、记录，最后编制于财务报表中揭露，再者，财务报表需透过会计师的审核签证，其公开信息更为可靠，所以扩展会计系统将碳排放量及碳排放额的流转过程信息揭露会计报告中，更有效达到碳达峰与碳中和目标，并且提供政府及社会监督和评价企业保护环境绩效的参考依据。