政府会计制度下的基本建设会计核算

张 丽

（长春中至成会计师事务所，吉林 长春 130012）

在政府会计制度施行前，事业单位基本建设投资按照《国有建设单位会计制度》单独建账，单独核算及编制会计报表，很多单位的基建账游离于单位大账之外，造成事业单位财务账表数据不完整 。虽然财政部于2012年修订的《事业单位会计制度》要求事业单位对基本建设投资按原规定单独建账、单独核算的同时，要将基本建设投资完成情况定期汇入事业单位会计核算，这一规定权解决了基本建设投资账长期游离于事业单位账之外的问题，但事业单位的全面财务状况还是不能完整地反映出来。

2017年10月24日，财政部印发了《关于印发〈政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表〉的通知》（财会〔2017〕25号），从2019年1月1日起施行，要求事业单位的基本建设项目在单位财务大账中统一进行会计核算。“总说明”第四条规定“单位对基本建设投资应当按照本制度规定统一进行会计核算，不再单独建账，但是应当按项目单独核算，并保存项目资料完整”，按照此规定，事业单位应当在新旧会计制度衔接转换过程中，将基本建设账数据彻底并入单位统一账簿中，并注销原基本建设账。

事业单位的基建项目往往投资额度大、建设周期长、资金来源多样。如何在政府会计制度账中将基建项目账与日常经济业务核算区分开，成为困扰很多事业单位会计人员的一个难题。

2018年2月1日，财政部印发了《关于印发〈政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表〉与〈行政单位会计制度〉〈事业单位会计制度〉有关衔接问题处理规定的通知》（财会〔2018〕3号），为新旧会计制度顺利过渡，对单位执行新制度的有关衔接问题进行了规定。在通知中对单位执行《政府会计制度》有关衔接问题做了比较详细的规定，但由于各单位的情况不同，在实际执行过程中还是会遇到各种各样的问题，制度执行的也是千差万别。

因工作性质，笔者接触到了一些行政事业单位，在笔者看来，这些单位的政府会计制度会计核算虽然将基建项目账纳入了单位政府会计制度账中，但并没有真正做到基建项目单独核算。多数只是简单地增加了基建项目会计科目，或者设置项目辅助核算，这样虽然也能查到基建项目的一些情况，但却造成单位政府会计制度账庞杂，基建项目财务信息不完整、不清晰，基建项目较多的，容易出现串项错误。

针对这些情况，笔者结合客观实际，对政府会计制度下实现基建项目单独核算进行了归纳总结。要达到既按制度规定统一进行会计核算，又能按项目单独核算的目的，在并账时就应考虑项目单独核算的问题。由于一个单位可能涉及多个基本建设项目的核算，简单的依靠设置会计科目来达到单独核算的目的比较困难，较为方便的方法是通过辅助核算。通过设置辅助核算的方式，不但能够实现项目单独核算的目的，而且还可以通过设置多重辅助核算，使得项目核算更加清晰、完整。

笔者认为，通过以下三个手段并用的方式，基本能够实现在不额外增加科目的情况下实现基建项目在政府会计制度下真正单独核算的目的。

一、会计科目的设置

会计科目设置的总体要求是：不额外增加会计科目，通过设置辅助核算来区分不同基建项目，区分不同项目的客商往来，达到基建项目核算的目的。

（一）项目辅助核算

在建立政府会计制度账设置会计科目时，要将所有科目设置为项目辅助核算，这是实现基建项目单独核算的第一步，通过该设置，基本可以实现基建项目成本费用单独查询。但笔者认为，这离真正的基建项目单独核算还差很远，基本上不能算作基建项目单独核算，单独核算应该是自成体系、类别完整、自身平衡、凭证独立、账簿独立，几乎可以算做单独一套账，只不过是包含在政府会计制度大账中的基本建设项目账。

（二）客商辅助核算

设置项目辅助核算目的是通过客商辅助核算来进行原基建账中的往来的核算，包括预付工程款、预付备料款、应付工程款、履约保证金、质量保证金等科目，设置这些会计科目的客商辅助核算时需注意，设置的客商要进行分类，将不同的基建项目作为不同的类别，不同类别的客商再单独编号，这样可以避免不同基建项目往来单位出现串用的现象的发生。做到一套账一个客商类别，一套客商档案，会计科目共用，客商档案不共用。

二、会计凭证的设置

会计凭证不再统一设置为记账凭证，而是以基建项目名设置凭证类别，如为某某项目的凭证就设为某某项目凭证。这样设置凭证类别后，不同凭证类别单独编号，可以单独装订，不同项目原始凭证完整详细、一目了然，关键是不影响整套政府会计制度大账的完整性，基建项目账只是政府会计制度大账中的一部分，只不过是单独编号，单独装订，既有政府会计制度大账，又有基建项目单独的账。这有点像有些单位有两个职能，一套人马，两块牌子。职能分立、资源共享。

三、增加项目往来核算

此处说的项目往来核算，并不是项目辅助核算，而是单位机关账与基建项目之间的往来核算。之所以要增加项目往来核算，是因为在同一套政府制度大账设置了不同会计凭证类别，造成有些会计科目不同项目类别共用，造成同一类别会计凭证试算不平。为此需增加项目往来核算，通过往来科目过渡，可以消除不同类别会计凭证共用一张会计凭证的矛盾，同一类别会计凭证试算平衡。通过这一手段可以做到任何一个基建项目自身都能做到会计核算资料清晰、完整。

思路有了，那么如何付诸实施呢？首先，按以上思路建立政府会计账，对统一会计科目增设项目辅助核算以及客商辅助核算，增加基建项目会计凭证类别，增加用于核算单位本体与各基建项目间往来的科目，各往来依然可以使用客商辅助核算来实现。由于原基建项目会计核算的主要依据是《基本建设财务管理规定》（财建〔2002〕394号）、《财政部关于解释执行中有关问题的通知》（财建〔2003〕724号）、《国有建设单位会计制度》（财会字〔1995〕45号）和国有建设单位会计制度补充规定》（财会字〔1998〕17号）等，笔者认为这些依据除不再单独设账外，其他规定仍可适用，尤其是投资成本核算部分，所以在政府会计账中设置会计科目时，将基建项目成本设置在“在建工程”科目，同时下设建筑安装工程投资、设备投资、待摊投资、其他投资四个二级科目。继续延用原来的核算方式，也与原基建账对应一致。其次，要对原有基建账资产、负债、收入和支出进行全面清查、盘点和核实。在原有基建账簿数据真实、准确的前提下，按照《国有建设单位会计制度》的要求，编制2018年12月31日《基建账会计科目余额表》，然后再依据《基建账会计科目余额表》编制与政府会计制度会计科目余额对照表，作为基建账并入政府会计制度账的依据。通过编制基建账与单位政府会计制度账会计科目余额对照表，可以清晰地在原基建账和政府会计制度账之间建立联系，清晰、直观地将基建账数据并入单位政府会计制度账中。在编制基建账与单位政府会计制度账会计科目余额对照表时，要详细地划分清楚科目之间的对应关系，没有直接对应关系的，也要标清哪些科目并入哪个科目，或者是一个科目分别记入哪些科目，便于日后查账、编制报表，也便于其他财务资料使用者的查阅。基建账与单位政府会计制度账会计科目余额对照表的编制可以按资产类、负债类、净资产类分别编制，也可以直接按资产负债表的格式进行编制。基建账与单位政府会计制度账会计科目余额对照表的表样如表1。

表1 基建账与单位政府会计账会计科目余额对照表

基建账科目 政府会计账科目编号 名称 编号 名称101 建筑安装工程投资 161301 建筑安装工程投资102 设备投资 161302 设备投资103 待摊投资 161303 待摊投资104 其他投资 161304 其他投资203 固定资产清理1902 待处理财产损溢271 待处理财产损失304 基建投资借款（一年内偿还的）305上级拨入投资借款（一年内偿还的）2001 短期借款306 其他借款（一年内偿还的）361 应交税金 2101 应缴税费362应交基建包干节余（应交财政部分）2103 应缴财政款363 应交基建收入（应交财政部分）364 其他应交款（应交财政部分）341 应付工资 2202 应付职工薪酬342 应付福利费353 应付票据 2301 应付票据

基建账科目 政府会计账科目编号 名称 编号 名称331 应付器材款2302 应付账款332 应付工程款351应付有偿调入器材及工程款352 其他应付款 2307 其他应付款304 基建投资借款（超过一年偿还的）2501 长期借款305上级拨入投资借款（超过一年偿还的）306其他借款（超过一年偿还的）301 基建拨款 4001 财政拨款收入

基建账并入政府会计制度账，对财务人员提出更高要求，“双基础”原则权责发生制和收付实现制，“平行记账”财务会计和预算会计同时记账，既要保证会计核算清晰，又要保证财务资料的完整。要求会计人员既要熟悉基建本身的核算，又要掌握事业会计核算，财务人员要尽快适应新的核算体系，顺利进行政府会计制度下的会计核算、报表填制，为政府部门掌握各单位经济情况提供及时、准确、完备的财务资料，为国家的经济发展做出自己的贡献。