基于可持续发展目标的生态环境审计探索

◆陈希晖 吕林/南京审计大学政府审计学院 张帆/江苏省南京市溧水区审计局

联合国可持续发展目标（Sustainable Development Goals,SDGs）是对联合国千年发展目标（Millennium Development Goals,MDGs）的继承、延续和深化，核心内容主要集中在粮食和食品安全、疾病防控及社会公平与人权、水安全、能源安全、土地安全及生态环境安全等方面，其17个发展目标与“美丽中国”的发展方向一致，涵盖了“天蓝、地绿、水清”各个维度。可持续发展目标为生态环境审计发展提供了新的抓手。

一、可持续发展与《2030年议程》

可持续发展被定义为“既能满足当代人的需要，又不对后代人满足其需要的能力构成危害的发展。”因此，可持续发展需要制定一项统筹所有资源的长期计划，以使社会成员能够在保护和恢复环境的同时满足自身的经济和社会需求。

2015年9月，联合国会员国一致通过了《改变我们的世界：2030年可持续发展议程》（简称《2030年议程》），明确了国际社会作为整体所要实现的17个可持续发展目标，并在此基础上制定了169个具体目标及232项指标，以衡量和监测各项目标的实施进展。由于各具体目标相互联系，各国政府不能割裂地关注个别目标，而需要立足整体并统筹兼顾经济、社会和环境三方因素。《2030年议程》还考虑了不同国家的现状、能力和发展水平，要求利益相关者间建立合作伙伴关系，力求造福所有人，不让任何人掉队。

各国政府已将可持续发展目标纳入了国家战略范围，部署了相关政策及方案，在此过程中开展的资金活动与最高审计机关的职能息息相关。因此，最高审计机关可以通过监测跟踪具体执行情况并提出改进意见来推动可持续发展目标的贯彻落实。

二、在可持续发展目标框架内开展生态环境审计

（一）可持续发展目标体系中涉及环境的目标

最高审计机关可以对支持可持续发展总体或具体目标的政府项目开展绩效审计，并将可持续发展理念贯穿审计工作全过程。17个可持续发展目标范畴里的169个具体目标及232项指标可以帮助最高审计机关进一步明确审计方向。

17个可持续发展目标涉及无贫穷、零饥饿、良好的健康和福祉、优质教育、性别平等、清洁的饮水和卫生设施、经济适用的清洁能源、体面工作和经济增长、产业创新和基础设施、减少不平等、可持续城市和社区、负责任消费和生产、气候行动、水下生物、陆地生物、和平正义与强大机构、促进目标实现的伙伴关系等。其中与天蓝、地绿、水清相关的目标体系如表1所示。

表1 与天蓝、地绿、水清相关的目标体系

（二）可持续发展目标体系下开展生态环境审计的相关指南性文件

环境审计工作组（WGEA）先后制定（修订）了《水问题审计（2004）》《多边环境协议执行审计（2010）》《废物管理审计（2016修订）》，《可持续发展世界峰会承诺的审计（2007）》《生物多样性审计（2019修订）》《森林资源审计（2010）》《渔业资源管理审计（2010）》《政府应对气候变化审计（2010）》《矿产资源审计（2010）》《环境和资源管理中对舞弊和腐败的关注（2013）》《农业和食物生产审计（2019）》《抗沙漠化审计（2019）》等指南。

环境审计工作组还发布了相关研究报告，包括《能源节约（2016）》《基于市场的环境保护和管理工具（2016）》《环境影响评价（2016）》《气候变化和海洋酸化的政府应对的审计（2016）》《土地利用和管理审计（2013）》《旅游对野生动物保护的影响（2013）》《可持续发展报告——最高审计机关的概念、框架和作用（2013）》等。上述指南和研究报告几乎涵盖了所有的可持续发展目标体系中的环境目标，为开展基于可持续发展目标的生态环境审计提供了依据。

（三）可持续发展目标体系中涉及生态环境审计的重点

根据环境审计工作组发布的研究报告《可持续发展目标与环境审计》，可持续发展环境相关目标审计应关注：评估各国政府落实可持续发展目标中与环境相关的目标的准备情况；对有助于实现特定可持续发展目标中与环境相关的目标的政府活动开展绩效审计。

三、最高审计机关在可持续发展目标框架下开展生态环境审计的经验

各国最高审计机关对可持续发展目标开展的生态环境专项审计、协调审计和合作审计的数量正在不断增加，大部分审计着眼于各国落实可持续发展目标的准备情况，较少关注绩效层面。

（一）最高审计机关审计可持续发展目标准备情况的经验实例

加拿大审计署采用了世界审计组织的七步模型法，审查了各具体落实部门的筹备计划及其与利益相关方之间的协调关系。审计发现，政府尚未制定落实可持续发展目标的正式方法；未建立分工明确的联邦治理结构；缺乏有效的沟通战略来引导各级政府和民众参与全国对话；没有衡量目标落实具体进展情况的实施计划；缺乏监测和报告国家指标的管理框架。

加纳审计署采用“整体政府”和“全覆盖”的方法，评估了政府将《2030年议程》纳入国家战略层面的程度，建立了检测、跟进、审查和报告该议程执行情况的机制。审计发现，政府更迭风险可能中断某些落实可持续发展目标的方案和活动；公众对可持续发展目标的认识水平低；落实可持续发展目标的资金预算与实际需求间存在差距；拟订和批准可持续发展计划存在延迟；缺乏对可持续发展目标监测机制的再监测活动；需要对政府工作人员开展相关培训与指导。

拉丁美洲各国政府执行可持续发展目标准备情况的协作审计由阿根廷、巴西、智利、哥斯达黎加、厄瓜多尔、危地马拉、墨西哥、巴拉圭、多米尼加共和国、委内瑞拉等11个国家共同参与。此次协作审计除“整体政府”方法，还使用了可持续发展目标的治理评估量表，并最终以雷达图的形式展现审计结果。审计发现，各国政府执行可持续发展目标的筹备工作仍处于起步阶段；大多数国家缺乏落实可持续发展目标的长期规划；最重要的问题在于公共部门分散治理，表现为部门之间协调不佳、监测系统不统一、公共政策不协调。

印度尼西亚审计署采用“整体政府”方法，着眼于政府在计划和预算流程及数据测量设计中开展的相关工作。审计发现，政府尚未建立完善的机制来确保可持续发展目标在跨政府周期条件下的稳定实施；落实可持续发展目标的资金储备工作仍需加强；难以在城市和市政一级进行数据分类。

巴西审计署除了“整体政府”方法，还使用了碎片化、重叠、重复和差距分析的创新方法来横向审查现行政策间的相互作用。审计发现，关键公共政策之间存在错位，缺乏横向协调；促进农业向可持续生产（减少杀虫剂使用）过渡的政策与使用杀虫剂的税收优惠政策之间存在矛盾；农药免税政策缺乏政府的定期监测和评估，忽视了农药产品可能导致的环境污染问题；政府尚未内化农药使用的社会和环境成本。

菲律宾审计署采用了系统导向和结果导向相结合的方法。审计发现，落实可持续发展目标的融资计划尚未制定，能够满足人们对数据分类、质量和及时性需求的可持续发展目标数据监测机制仍在建设之中。

（二）有助于实现可持续发展目标的生态环境审计实例

印度尼西亚根据联合国可持续发展高级别政治论坛（HLPF）的主题来审计可持续发展目标，采用“整体政府”方法，评估了本国在领土渔业管理中禁用拖网和围网等政策的有效性。审计发现，该政策的影响可能通过减少渔民及相关行业的收入而辐射到社会和经济领域。

印度审计署参照一般环境标准，评估了印度铁路对环境的影响，包括空气、水和噪音污染的预防和控制，能源和水等资源的节约以及可再生能源的使用。审计发现，印度铁路尚未制定全面的环境准则；主要的车站需要配备污水处理厂并加强非常规能源的使用；缺乏减少垃圾焚烧和倾倒的政策措施。

印度尼西亚审计署使用可持续发展目标嵌套模型来审计芝塔龙河流域的污染控制情况。此次审计以可持续发展三大支柱间的相互关系为参照，使用了地理信息系统来选取审计样本。审计有以下两个重要发现：一是在签发工业废水处理许可证时确定的最大日负荷总量没有充分参照污染物的排放情况。二是芝塔龙河上游地区的恢复和再造林效果不明显，原因是当地社区利用改造后的森林来培育季节性植物。审计建议在芝塔龙河生态修复方案中全面制定污染控制计划，参考污染物的最大日负荷总量来颁布工业废水处置许可证,改善芝塔龙河上游的土地管理模式，鼓励人们改变种植模式或支持符合保护原则的农业产品。

英国审计署同样采用了可持续发展目标的嵌套模型方法来评估当局降低塞拉菲尔德核电站风险工作的有效性。审计发现，政府不仅任命其母公司核电管理伙伴公司进驻该地区，还与塞拉菲尔德有限公司达成了一项终生计划。审计建议，当局必须更好地了解塞拉菲尔德有限公司进行成本预算和进度估算的具体方法，并从签订该类计划合同的其他组织中吸取教训，确保塞拉菲尔德有限公司已全面评估自身供应链管理方法的时间和成本风险并定期向外部报告其主要项目进展。

四、结论及建议

基于职责授权，世界审计组织和各国最高审计机关有机会在落实《2030年议程》和实现可持续发展目标方面发挥重要作用。

根据上述审计工作实例可以得出，许多国家审计机关在落实可持续发展目标的过程中遇到诸多挑战，包括筹资问题、跨领域协调问题和缺乏数据问题。各国最高审计机关可以通过提出建议来帮助政府克服挑战。审计机关需要调整传统的审计方式以适应可持续发展目标的背景，并在提供明确的指导之前，界定好与可持续发展目标相关的审计概念并制定适当有效的审计方法。

世界审计组织与最高审计机关应当致力于解决以下问题：一是探索政府在实施可持续发展目标时需要最高审计机关在哪些关键领域提供支持，促使最高审计机关更好地发挥作用；二是明确最高审计机关应当如何加强自身影响力来为联合国可持续发展高级别政治论坛的审查进程增加更多价值；三是总结最高审计机关在该领域审计工作中的经验教训，分析其侧重于环境、社会和经济中哪一领域；四是搭建共同框架，使得最高审计机关能够以一致的方式为贯彻可持续发展目标做贡献。