十九大以来国家审计发展对内审工作的启示思考

李光献

引言

一、国家审计和内部审计制度关系

新中国内部审计规章制度的建立与国家审计规章制度并存，并在审计机构的直接推动下逐渐形成了发展趋势，关系的建立经历了四个环节:

一是将内部审计作为国家审计管理体系（1983-1989）的组成部分。1983年8月，国务院办公厅批准了《国家审计署关于审计工作若干问题的请示》，标志着我国建立了内部审计制度。1985年12月，我国第一部关于内部审计的行政法规《国家审计署关于内部审计工作的若干规定》出台，明确规定内部审计是国家审计管理体系的组成部分。1988年《中华人民共和国审计条例》的颁布实施，推动了内部审计工作的发展趋势。

二是对内部审计业务流程（1989-1998年）进行具体指导和监督环节。1989年《审计署关于内部审计工作的规定》（以下简称原规定）确立了内部审计的基本制度，确立了内部审计是我国审计管理的有机组成部分。1994年8月，《中华人民共和国审计法》第29条要求在法律法规中建立内部审计制度。同时，也为审计机构在内部审计工作中的业务流程提供了具体的指导和监督。依法贯彻落实《审计法》的要求，1995年国家审计署以1号令对原要求再次进行了修改，明确提出内部审计是单位和企业进行的内部监督，内部审计的对象包括组织架构、工作职责、管理权限、审计日常任务、工作程序、职业道德、审计机构对内部审计的具体指导和监督岗位职责等，对内部审计提出了全方位的实际要求。

三是国家审计对内部审计工作的间接、具体指导和监督。充分利用内部审计有效性环节（1998-2018）。根据1998年国务院机构改革条例，国家审计署对内部审计业务流程和监督职责的具体指导委托我国内部审计研究会，负责内部审计工作的管理、具体指导和监督工作。2003年国家审计署第四号令再次修改了原要求，确立了内部审计研究会的法律法规影响，要求研究会接受审计机构的具体指导、监督和管理办法，同时建立内部审计机构。按规定接受审计机构对内部审计业务流程质量的定期检查和评估。2014年10月，国务院办公厅《关于加强审计工作的意见》规定，要充分发挥内部审计的有效性，完善内部审计工作。2015年12月，中共中央、国务院办公厅印发《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》明确提出“到2020年，基本形成与我国治理体系相适应的审计监督体系”。

四是指导监督范围，重视监督合作产生环节（2018年至今），即审计机关进一步完善内部审计的具体指导和监督，充分发挥监督作用。内部审计的有效性，产生了审计监督合作的环节。2018年1月，《审计署关于内部审计工作的规定》（2018年国家审计署令第11号，以下简称《规定》），明确新时期内部审计的重要职责，建立健全国家审计对内部审计工作的具体指导和监督，强化内部审计实效应用。从《审计署关于内部审计工作的规定》的多次修订和新规章制度的出台可以看出，现阶段国家审计不仅加强了对内部审计工作的具体指导和监督，同时，审计监督的齐头并进，既是党中央、国务院办公厅明确提出的内部审计新任务，也是建立内部审计制度的结果，融入我国治理体系和治理法规的审计监督体系。

二、国家审计与内部审计联动

(一)国家审计与内部审计形成监督合力的必要性

为融入新形势下的新规，国家审计与内部审计整合审计资源，充分发挥监管协调的有效性，具有现实意义。

一是要合理完成审计全覆盖。为缓解全面审计覆盖总体目标的完成与审计相对有限的精力之间的分歧，以及审计机构工作职责扩大后审计监督目标的广泛性。审计机关必须高度重视，充分发挥内部审计的工作效率，在整合内部审计资源、整合内部审计能量、提高内部审计有效性应用的基础上，不断拓展审计监督的深度和广度，合理完成审计全覆盖的总体目标。

二是加快转变内部审计职责。为全面贯彻落实《规定》，公司及所属单位被授予落实国家重大政策执行情况、生态资源投资管理和绿色生态环境保护义务执行情况、境外机构、境外财产和海外经济活动等企业内控管理十二项审计职责。内部审计要围绕党和政府重大决策部署和企业中心工作，尽快转变工作目标和工作方式，大力加强制度、工作能力和信息化基础建设。与管理层等密切配合，完成“全国审计一盘棋”，确保履职尽责。

三是推动我国治理体系和治理能力现代化。作为党和政府监管体系的重要组成部分，审计机关在全面整合现行政策跟踪审计、经济责任审计和财政审计方面是主力。同时，明确提出维护社会经济安全的宏观管理防范措施；内部审计作为企业加强内部监督的重要途径，是审计监督管理体系的基础，也是我国治理体系的关键环节，需要全程监管，加强内控，防范经营管理风险，协助企业审计，配合国家审计做好正常“经济”工作。推动经济高质量发展，完成中国治理体系和治理能力现代化的服务保障。

（二）国家审计与内部审计形成监督合力的可行性

国家审计与内部审计密切相关。其目标的一致性、相关性的合理化、各自特征的合理化、各自特征的多样性，使得监管协调成为可能。

目标的一致性是两者密切合作的基础。国家审计和内部审计各司其职，完成保持经济高质量发展、推动我国治理体系和治理能力现代化进程的总体目标。

两项相关决策有合理合法性。根据《审计法》和《审计法条例》的要求，内部审计工作应当接受审计机构业务流程的具体指导和监督。可见，国家审计和内部审计涉及法律规定的具体指导和监督。同时，审计机构的审计目标主要是内部审计单位的一级和重点二级单位，而内部审计的审计目标包括企业的各个层面，两者审计目标的耦合关系，促进了监管协调的合理化。

根据各自的特点，确定合作可以实现互利共赢。根据岗位职责要求，国家审计负责国家财政收入和对相关经济活动的真实、合理、合法、经济效益实施审计。这是一种外向型监管，强调政策的精准执行和事后监管，具有针对性、及时性、间歇性等特点；内部审计对公司生产经营主体活动、内部控制制度和风险控制实施。提出个别客观的监督、意见和建议，促进制度整改的完善，增强使用价值。它是一种内向性监督，以风险为导向，注重事前预防、事中控制、事后检查的多方位监督，具有完整性、实用性和连续性的特点。

总的来说，国家审计和内部审计产生监督协调，审计监督合作的产生和运用，有利于发挥审计监督的有效性，对完善我国审计监督管理制度至关重要。提高审计监督的综合效率具有关键的现实意义。

三、面临的主要问题

（一）国家审计对内部审计工作具体指导和监督的具体办法仍需创新

现阶段，审计组织对内部审计的具体指导和监督，如审计计划重点、全面审计的范围、审计机构采取的方法等，不够灵活有效。整合审计监督资源、共享资源的审计实效，必须再次创新理念，敢于实践活动，不断探索分类指导和监督方式，发挥专业力量，为审计创造有利条件。

（二）自律机构作为内部审计与国家审计之间的桥梁作用没有得到充分发挥

内部审计作为企业管理人员管理和决策的监督机制设计，对内控管理的规范化、风险管控的常态化，具有不可替代的作用。在实践中，不同省份、地区、企业内部审计的有效性差异很大，仍有一些企业没有及时了解内部审计的必要性，此外，内部审计人员的专业能力尚未完全适应新要求，内部审计的方法有待完善。

（三）内部审计未充分发挥作用

内部审计研究会作为自律机构，为会员提供贴心服务，加强内部审计工作的推广和策划，与世界各国的业务流程进行沟通交流，充分发挥现代内部审计的核心理念。实践活动的引领者和智力支持者的作用，推动了我国内部审计工作的科学发展观。自2016年我国内部审计研究会与国家审计署挂勾以来，区域内部审计研究会也相继挂了勾。但是，一些研究小组近年来一直无法充分利用桥梁的功能。控制审计机构不能及时掌握与国家审计有关的重要信息，对审计机构的业务流程缺乏具体指导。

上述问题的存在，影响国家审计与内部审计监督合作，也说明两者的监督合作必须是一个从思想认识、理论基础到实践活动渐进的全过程。同时，在产生监管合作的全过程中，由于两者工作职责定位精准、审计依据和工作标准不同、信息不对称、员工素质差异等问题。国家审计需要在风险分析、评估和控制过程中及时沟通，以减少两者密切合作的阻力。

四、国家审计与内部审计形成监督合力的路径策略

（一）依法完善指导监督方式方法，实行分类指导

为确保审计机构按照法定的工作职责、管理权限和程序，以及两者产生监督合作的具体方法，对内部审计工作进行具体指导和监督，有必要从国家和地方政府两个方面来制定。出台相关管理制度，健全完善相关合作互助制度，协调处理推进监管协调中的疑难问题。审计机关采取现场指导、专题研讨、业务流程交流和审计技术方法营销推广等多种方式，逐步完善专项指导标准。指导内部审计流程，同时灵活运用派出审计局日常监督的优势，按规定即时掌握内部审计机构的工作状态；整合专项派出机构实施新的审计项目，对被审计企业的内部审计工作开展专项整改或抽查，为提高内部审计工作质量和水平奠定基础。

（二）统筹实施审计项目，实现审计全覆盖

审计机构密切关注审计工作的各个细节，在制定审计项目实施方案前与内部审计人员进行沟通，了解现场自然环境、机构运行步骤、运行状况、财务内部控制运行状况。审计机构应当抓好内部审计发现问题的整改情况，基本确立审计计划的范围和重点。在制定新的项目实施方案时，首先与审计沟通审计时间、审计范围、审计程序、审计人员配备等。在确保财务审计独立的前提下，在相互合作的领域达成共识。

综合考虑审计机构的审计计划和公司的中心工作，完善内控审计工作计划，确定监督工作的内容和重点，与财务部商讨重点审计计划的部署。审计组织聚焦领域和问题，不断完善审计计划和审计重点协调机制。参照审计机构“两个一体化”的思路，全面部署相关新的审计项目和审计制度方法，在协同审计计划中同时进行各级审计或内部审计，如国家审计对被审计企业的总部和重点二级单位负责，内部审计对三级及以下企业负责，分工协作，内外部协同，合理完成全面审计覆盖的总体目标。

（三）建立健全审计成果共享机制，推动问题整改

审计机构应继续探索国家审计与内部审计的合作模式：打造内部审计人才资源库，根据不同专业汇总内审员名册，配备具有相应专业技能的内部审计人员参与。有针对性地进行审计。内控审计人员必须掌握财务审计机构的程序和规范，运用信息技术提高业务能力；审计机构将配合相关行业监管机构的内部审计机构，对发现的问题进行处理，讨论重点关注的问题，协同审计。做好本职工作，统一制定、统一规划、统一执行、统一反馈、统一监督等，或者分级授权委托。内部控制审计机构承担部分财务审计日常工作，有效运用内部审计的资源，开展平行内部审计或交叉内部审计，产生互补协同效应，减少重复审计，消除管控盲点。此外，在审计项目实施的全过程中，国家审计重点关注难点和难点审计，在数据信息和信息内容财务审计方面具有优势。内部审计擅长风险导向的财务审计。两者有机统一的审计有利于事前管控，可以提高审计效率。

（四）探索建立审计力量协同机制，优化资源配置

为提高财务审计效率，资源共享是管控协同的关键体现。财务审计机构根据内控审计资料申请备案制，综合分析内控审计发现的问题、工作成果和整改情况，对整改的实际效果进行审计，优化对内部审计工作方向和总体目标的具体指导和监督，并反馈意见及时向内部审计机构提交内部审计结果应用情况和完善建议书，从而产生“闭环”的控制效果。内部审计机构负责跟踪督促企业积极整改审计机关发现的问题，对问题进行改正并推陈出新，以改进后的要求监督管理其他企业，避免因重复审计而引发的问题。对于拒不整改、延期整改或整改后风险仍较高的企业，审计机关将加大督促整改和公告范围，进行审计的同时也兼任了监管的工作，提高审计整改效果。因此，国家审计与内部审计资源共享，利用两者的审计结果，实现监管效率和经济性的最大化。

（五）加强国家审计、现场主管机构、岗位自律机构的共同努力，完善合作体系

根据《规定》，审计机构应以行业工作流程和资产特点为依据，与主管机关制定专业的内部审计实施意见和工作指引，对内部审计进行分类指导，即时沟通监督管理结果，便于各部门之间的配合。同时，审计机构应完善内部审计研究委员会现行政策和业务流程指导，明确提出基于关键内部审计的实际规定，推动研究委员会聚焦关键内部审计。在我国，及时反馈内部审计工作，做好内部审计相关业务流程咨询、学术论坛讨论、评比颁奖等工作，使内部审计研究学会真正成为推动与国家审计和内部审计合作的中坚力量。