中小学校房屋及构筑物会计核算的探析

广州市越秀区教育局财务结算中心

引言

2019年起执行新的《政府会计准则》，对中小学校财务管理提出新的要求，增加财务管理的难度以及提高财务管理工作的透明化[1]。与原《政府会计制度》相比，《政府会计准则》对固定资产的核算要求变化较大，特别体现在计提固定资产折旧方面。房屋及构筑物是中小学校固定资产的重要组成部分，是教育开展的主要场所，体现学校的硬件配置情况。

一、房屋及构筑物的现状

按《政府会计准则》要求，对中小学校固定资产进行全面的盘点，发现存在账实不符的现象。其中，房屋及构筑物存在以下三种情况。

（一）固定资产盘盈盘亏

部分房屋及构筑物存在账面未反应，中小学校实际使用。这类房屋及构筑物一般建造时间较久远，当年办理手续不完备，如未办理房产证、未入账，外单位房屋改造为教学楼后仅移交场地而账面未有反应，自建房屋建筑费用计入当期支出，上级主管部门调拨的房屋未办理后续手续等。另一部分房屋及构筑物在账面有记录，盘点没有实物。这可能是房屋给外单位使用但未办理转出手续，房屋破损或推倒重建，校园搬迁，房屋用作福利宿舍分配给教师，不属于房屋及构筑物的资产误计入等。

（二）固定资产卡片不清晰

部分中小学校存在一处房屋或构筑物录入多张固定资产卡片，一张固定资产卡片录入多处房屋或构筑物，固定资产卡片信息不全难以对应具体的房屋或构筑物。

（三）在建工程未转入固定资产

《政府会计准则》第3号第二十二条明确规定，因改建、扩建或修缮等延长固定资产使用寿命的，改建、扩建或修缮等成本应计入固定资产，并重新核算固定资产价值、折旧年限、折旧额。部分中小学并未对符合上述情况的改建、扩建或修缮成本计入固定资产。以前的基建工程项目是单独建账核算，逐渐演变为定期将基建账数据并入单位行政账，最后发展为直接在行政账中进行基建业务核算。独立基建账使得基建项目与学校账相互独立，基建项目竣工后未及时转入学校账。中小学校实行区县管理制度，部分基建项目直接在区（县）级教育局列支，竣工后仍未转入学校的固定资产。

二、房屋及构筑物核算方式的分析

（一）固定资产初始计量

《政府会计准则》规定，房屋及构筑物按取得时的成本进行初始计量。外购的房屋及构筑物按购买价款、税费及相关费用核算。自建的房屋及构筑物按达到交付使用前所有基建及相关开支核算。接受捐赠的房屋及构筑物，按相关凭证的成本价格计量（包括凭证金额、相关税费、运输费等）。若没有相关凭证，则资产评估价值计量。若没有相关凭证，也未经资产评估，则按市场类似或者同类的资产比照的市场价格入账。若没有相关凭证，未经资产评估，也没有参比的市场价格，则按名义金额入账。

（二）房屋及构筑物入账存在的问题

中小学校在房屋及构筑物入账中，出现部分入账价值不准确的问题，主要突出有两种情况，一是自建房屋及构筑物入账价值核算不清，二是无偿划拨的房屋及构筑物入账价值核算不清。部分学校存在对自建房屋及构筑物的建设成本误计入当期支出，或计入上级主管部门的基建账，没有转入使用学校的账上，导致房屋及构筑物的入账价值低于实际的成本价值。部分中小学的房屋是由村委或者上级主管部门无偿划拨，划拨手续不完善，单据不规范，导致房屋的入账价值未能准确计量。大部分房屋在划拨时，未经评估，未能取得评估价值。甚至部分房屋仅凭口头报价为依据入账，入账的随意性较大，未能准确反映资产的价值[2]。

（三）房屋及构筑物入账金额与公允价值的差异较大

原《政府会计制度》对固定资产不进行折旧，部分会计人员对固定资产的计量不够重视，容易导致房屋及构筑物计量不准确。然而，按《政府会计准则》要求，整改已发生的房屋及构筑物初始成本计量不准确难度较大，如自建房屋及构筑物涉及的凭证时间跨度长、项目繁多，无偿调拨的房屋及构筑物可能原调拨的单位已注销、合并、变更。

《政府会计准则》规定，房屋及构筑物按取得时的成本进行初始计量。除新建学校外，大部分中小学校校舍是多年前建成的，随着通货膨胀，当年的建造成本或购置成本远低于现时公允价值。各中小学校校舍建造的时间不同，时间间隔较大，可能出现建造较早的校舍面积、位置、规模都比较晚建造的校舍好，但账面价值却远低于较晚建造的校舍。从而，在报表上未能通过固定资产的价值大小，看出其持有校舍的情况，未能反映出教育资源投入情况。各学校要执行同一标准的会计准则，除了规范财务行为，也让学校之间能横向比较。近年房屋价值变化巨大，若按历史成本来确认房产价值，则难以实现学校间对校舍投入的横向比较。

三、对中小学校房屋及构筑物会计核算的拙见

（一）定期盘点结合信息化手段，确保账实相符

中小学校任命专业的资产管理员，负责固定资产的日常管理，定期全面盘点固定资产，确保固定资产的“账实相符”[3]。上级主管部门，定期委托第三方机构对管辖范围内的中小学校进行全面的盘点。第三方机构盘点发现存在盘亏或盘盈的情况，上级主管部门督促中小学校限期处理及整改。

积极结合信息化手段，提高固定资产管理的信息化程度，设立可实时监管固定资产的系统，绑定资产管理员，从固定资产购入/自建/调拨，到固定资产使用，固定资产大修，固定资产折旧以及固定资产处置，全都在系统上准确记录[4]。从而，保障固定资产信息的安全性，也提供固定资产核算的准确性，有利于推进“账实相符”。

（二）简化盘亏盘盈处理流程，给予过渡期，鼓励中小学校积极处理历史遗留问题

现时固定资产盘盈、盘亏的处理流程较长，需要上级主管部门、地方财政局等多层审核，出具书面报告说明情况及责任人。部分固定资产盘盈或盘亏并非当期发生的，多见为历史遗留问题，当年负责固定资产管理的相关人员可能已经退休或者调离岗位甚至身故，学校难以追究当年的责任人。这样的处理流程可能会导致学校为规避担责，明知发生盘盈或盘亏不上报，不积极处理，使得账实不符的问题一拖再拖。因此，建议简化盘亏盘盈处理流程，并给予中小学校处理历史遗留问题的过渡期。过渡期内，处理5年以上固定资产盘盈或盘亏的，不需要追究责任人，仅需要提供相关凭证和资料。通过过渡期的设立和简化流程，鼓励中小学校积极处理固定资产账实不符的历史遗留问题。

（三）完善房屋及构筑物的固定资产卡片的信息

现固定资产卡片信息包括：登记日期、使用日期、资产金额、凭证号、购入方式、厂家、型号、配件等，固定资产卡片适用于记录日常的办公设施、机械设备、运输工具等，未有设立房屋及构筑物专用项目，容易导致房屋及构筑物记录不清晰，如同一项目分期付款后未计入同一卡片，或同一卡片录入多处房屋及构筑物信息。因此，建议设立房屋及构筑物专用的固定资产卡片，增设地址、房产证号码、建筑面积、实用面积、占地面积、建成时间、最近一次装修时间、房屋主要功能（如教学楼、体育馆等）、改建或扩建成本等项目，从卡片上全面记录房屋及构筑物的基本情况。

（四）在建工程及时转入对于中小学校的固定资产

中小学校的房屋及构筑物大部分都是自建而成，主要由两种方式，一种是运用学校资金建设，基建成本在学校账面反应；另一种上级主管部门建成后给学校使用，基建成本在上级主管部门账面反应。不管是那种自建方式，基建项目建成并投入使用后，应马上办理在建工程转固定资产手续，及时计入固定资产卡片，按期计提折旧，确保固定资产的“账实相符”。

（五）定期评估房屋及构筑物，报表反映资产公允价值

《政府会计准则》规定，房屋及构筑物按历史成本确认价值，这是保障中小学校在会计核算固定资产方式的统一性。近几年房屋价值变化较大，历史成本计量未能反应房屋及构筑物的市场价值，未能实现校间对房屋及构筑物投入的横向比较。因此，建议中小学校每个五年进行一次对房屋及构筑物的评估，按评估的公允价值调整入账，公允价值调整的部分不计提折旧。从而，在资产负债表中反应中小学校房屋及构筑物的公允价值，体现出社会对教育资源的投入情况。

结语

教育公平是人类社会追求的理想目标，更是社会主义社会倡导的教育理念[5]。房屋及构筑物是中小学校的重要资产，合理、准确、科学地核算房屋及构筑物价值，有助于分析教育资源的投入情况，更好地调整教育资源配置，促进教育公平实现。希望通过本文的分析能为房屋及构筑物的会计核算提供一些参考。