政府会计准则制度下专项资金的核算与内部控制

哈尔滨职业技术学院

引言

在政府会计准则制度的实施下，行政事业单位的会计核算体系有了很大的变更，专项资金是事业单位收入的重要组成部分，二者结合起来，对财务的处理提出新的要求。以高水平院校建设项目为例，针对不同的建设资金来源，介绍了其处理方式以及对资金内部控制提出建议。

一、政府会计准则制度下专项资金的界定标准及资金性质的辨别

依据2019年1月1日起施行的《政府会计制度》，对专项资金以资金用途为标准做出相应界定，即专项资金是指必须用以指定用途、严格执行专款专用制度并进行单独财务核算的资金。

从资金来源上划分，专项资金有财政性专项资金与非财政性专项资金之分。财政性专项资金是指由财政部门安排的拨款，具体包括同级财政部门拨款、同级财政以外的部门横向转拨款、上级与下级政府财政部门及政府部门安排的财政款；非财政性专项资金是指由企业、其他组织或本单位以自筹资金安排的项目资金，不具有公共财政属性。以归属教育厅管辖的某省属院校的高水平院校建设为例，其资金来源上大体分为① 中央财政投入资金② 省级财政投入资金③ 行业企业投入资金④ 院校自筹资金。前二种为财政性专项资金，第③ ④ 中为非财政性专项资金。

在进行专项资金会计核算时，需注意区分财政性专项资金与上级补助收入，不能将二者混淆、混用、合并做账[1]。与专项资金不同，上级补助收入是由主管部门和上级单位划拨的预算外非财政性资金，无指定用途，多用于弥补正常业务资金的不足，是非专项资金。

二、政府会计准则制度下专项资金的会计核算

在会计核算上，不仅要注意资金的来源，还需要关注资金来源的渠道。即使资金来源相同，也可能由于其来源渠道的不同，导致使用的会计科目的不同。

（一）专项资金的收入核算

在《政府会计制度》下，将从同级财政部门取得的各类财政拨款定义为“财政拨款预算收入”“财政拨款收入”，将本级横向转拨财政款和上级与下级政府财政部门及政府部门安排的财政款定义为“非同级财政拨款预算收入”“非同级财政拨款收入”。

上例说明，此高校每年向省财政部门上缴学费等收入、报送预决算，省级财政部门向此高校下达预算资金，则省级财政部门是其“同级政府财政部门”，学校收到所有省级财政拨款的高水平院校的建设资金，应计入“财政拨款预算收入”“财政拨款收入”。在国库支付制度已至臻完善的今天，财政资金垂直下达，即使是中央财政资金也往往通过省本级国库直接下达，年末向省级财政部门报送决算，那么收入则应确认为“财政拨款收入”“财政拨款预算收入”。如果收到省教育厅通过国库转拨的财政性资金，由于省教育厅其已将此列为“财政拨款收入”“财政拨款预算收入”，则拨入高校时则属于“本级横向转拨财政款”。高校收到此资金时应计入“非同级财政拨款预算收入”，所以在资金来源一致，但是渠道不同，就导致了使用科目的不同。

除了财政部门拨款，学校收到的其他组织对项目的投入或者收到捐赠收入，应计入“其他收入”“其他预算收入”，“捐赠收入”，“捐赠预算收入（或其他预算收入）”；向银行申请贷款用于项目建设计入“长期借款”“债务预算收入”。这些则属于非财政性专项资金，由于其来源不同，其核算方式也不同。

在实际工作中，鉴于各类事业单位收到的专项资金性质多样，在进行专项资金收入账务处理时，还应结合资金性质及支出用途，按照《政府收支分类科目》中所列“支出功能分类科目”及具体的项目进行明细核算。

（二）专项资金的支出核算

各类事业单位的专项资金支出有别于日常性经费支出，其用于专项业务活动、基本建设工程、大型修缮和设备购置等有关事业发展的专项支出方面。专项资金的支出在财务会计体系中通过“业务活动费用”科目核算，在预算会计体系中则通过“事业支出-项目支出”科目及以“财政拨款支出-项目支出”“非财政专项资金支出-项目支出”等科目进行明细核算。

在核算专项资金支出时，要注意区分本单位向对应单位转拨的专项资金与本单位向附属单位下拨的补助费用之间的差别，不能将各类具有转拨性质的专项资金纳入对附属单位补助费用的核算范围中，二者相互独立，不具有包含关系。

由于专项资金单独核算的要求，为了便捷核算，提高统计与应用的科学性，进行专项资金账务处理时，除按“支出功能分类科目”、具体项目及经济科目外，建议启用辅助账按专项要求的资金来源、支出方向等进行辅助核算。

（三）专项资金的期末结转

专项资金的期末余额结转，在财务会计体系中通过“本年盈余”科目核算，按照对应的二级科目明细将期末余额结转至本年盈余即可。在预算会计体系中应坚持两步法原则，第一步要区分资金来源性质，即财政性资金通过“财政拨款结转”科目核算，非财政性资金通过“非财政拨款结转”科目核算；第二步要明确结余资金是否上缴，对应上缴的财政性结余资金，首先将应上缴结余资金由“财政拨款结转”科目结转至“财政拨款结余”科目，其次再作借记“财政拨款结余”，贷记“资金结存”的账务处理，对于应上缴的非财政性资金，直接作借记“非财政拨款结转”，贷记“资金结存”的账务处理，最后将留存本单位的结余资金结转至“财政拨款结余”及“非财政拨款结余”科目。

三、加强专项资金内部控制的重要性及优化建议

（一）强化专项资金内部控制的重要性

内部控制是在单位内部实施，旨在实现工作目标，保证决策科学，确保会计信息完整准确，提高管理效益性、效率性和效果性的自我调整、约束、规划、评价和控制等一系列方法、手段与措施的总称。

内部控制已成为我国各级政府部门实行内部监督的重要手段之一，建立健全专项资金内控制度与我国现行《政府会计制度》改革的目标一致，有利于切实提升政府部门的资金使用效率，规范政府各项财务收支行为，避免预算执行与预算计划相脱离，防止挤占专项资金及不必要的资金浪费。但在内控制度实际贯彻落实的过程中，仍然存在制度流于形式的问题，部分管理者的内控意识相对薄弱，致使制度执行滞留在形式取代实质的阶段，监督效力得不到充分发挥，内控管理力度匮乏会加剧财务工作的随意性，进而引致专项资金财务核算风险，不利于实现专项资金专款专用的资金效能[2]。

（二）优化专项资金内部控制的举措建议

一是全面提高管理者的内控意识，自上而下推广内控观念，提升内控自觉性，增强内控主动性。鼓励各级政府部门积极开展具有针对性的内控宣传教育及引导，在各职能部门定期进行的专业能力培训中增设内部控制模块，加深工作人员的内控认识，扫清思想障碍，形成内控共识，从意识层面上厘清内部控制在专项资金财务核算乃至整个政府工作体系中的重要地位，从根本上维护好专项资金内控制度的执行环境，降低专项资金决策及核算风险。

二是科学细化内控程序与人员配置，确保内控工作有章可循，有据可查，杜绝决策随意性。按照专项资金项目申报、概算审批、预算调剂及资金使用的各项环节，制定本单位内部应履行的内控程序，谨慎避免在专项资金事前事中事后管理过程中出现内控缺位，结合本单位实际情况，进一步设置相应的内控规则，尽可能配备专门的内控人员，实现专人专岗专责，兼顾好内控工作的可操作性与独立性，为落实专项资金内部控制提供必要的制度保障。

三是加大内控信息公开及监督力度，坚持奖惩并重，竭力保障内控评价效力，防治内控风险[3]。逐步落实专项资金内控信息公开制度，保证专项资金财务核算工作公开透明，促成财务人员自我监督与各部门间相互监督并存的局面，发挥集体监督效力，定期开展专项资金内控评价，依据评价结果实行对应的激励与惩处措施，宣扬主动创新进步行为，严惩违反违规犯罪行为，保持内控管理与内部审计目标一致，为内部审计提供真实准确的信息支持。

结语

综上所述，随着《政府会计制度》地执行了两个核算周期，财务人员对制度的了解研究越加深入，将新制度与新业务充分相结合，并入优化专项资金的内控制度，对构建现代化财政制度具有重要影响。