资本公积转增资本涉税问题解析

徐建

（山东高速信息集团有限公司，山东 济南 250000）

在我国经济发展情况出现极大变化的背景下，我国各个企业的发展规模也有了极大程度扩大，针对资金量越来越大的情况，我国对会计制度中的资本公积核算内容也进行了变更。直至2006年2月财政部发布了新会计准则及2014年列报调整后，该科目的核算内容才稳定下来。会计上资本公积核算内容不同，说明了资本公积的来源不同。这直接影响了转增的税务处理。

一、资本公积会计处理的相关规定

首先我们有必要先梳理下资本公积核算内容，为下面的分析及结论做好铺垫。随着经济体制的变化，我国会计制度这些年来变化较大，资本公积的核算对象也是不断调整。在新原准则及会计制度中资本公积的核算内容出现了较大的变化，在1993年7月1日的《企业会计准则——基本准则》中明确规定资本公积包括了股本溢价、接受捐赠的资产价值、法定资产重估增值等三项内容。而在在2000年12月29日，财政部对资本公积的核算内容进行了较大的调整，其增设到七项内容。后续在新准则体系中资本公积的核算内容又出现了相应变化，具体体现在2006年2月财政部所发布的新的会计准则，其中对资本公积的内容进行了一定调整，同时对以往的资本公积会计处理方法也进行了更改。

二、资本公积转增资本的个人所得税处理

在会计制度出现相应变化的背景下，资本公积转增资本的个人所得税处理也有了一些变化，其中主要体现在个人所得税的处理中，但在实际的操作中依旧存在着一定的争议，以下将对相关争议进行分析。

争议一：股份公司用股本溢价转增个人股本不征个人所得税，但有限公司用资本溢价转增资本是否征收个人所得税存在分歧。

针对这一问题，相关人员要对问题的实质进行全面化分析，后续根据相关规定要求来判断其真实性。实际上，针对这一问题在有相应的规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”后续也进行了进一步解释：“‘资本公积金’是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。”在对这两个法规进行分析的过程中，可以发现法规对这一争议进行了一定的解释，对于股票溢价发行收入所形成的资本公积，这一法规也明确了不对其征收个人所得税，而以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增资本需要征收个人所得税。此外，《中华人民共和国个人所得税法实施条例》对“利息、股息、红利所得”的解释是“个人拥有债权、股权等而取得的利息、股息、红利性质的所得”。通过这一解释可知对个人所取得的股息、红利等，不论其来自有限公司还是股份公司，在个人所得税的处理中都需要计征。在对此条件进行分析的过程中，还可以得出一结论则是针对投资溢价，实际上投资溢价主要是来自股东投入企业的资金，在对其性质进行分析的过程中，也可以发现投资溢价并非是企业的税后利润，因此在处理过程中也对其征税。由此也可以得出，不论是有限公司还是股份公司，凡是投资溢价转增个人股本（或实收资本），均不征收个人所得税；用“资本公积——其他资本公积”转增资本，则均需征收个人所得税。但是国家在2015年又先后出台了两个文件，又让该问题产生了新的争议。

争议二：根据2015年发布的两个税收文件，有限公司与股份公司用资本公积转增资本征收个人所得税的处理存在着一定的分歧。

由于文件对资本公积并未进行完全的解释，因此在实际的处理过程中有对投资溢价以及其他资本公积的争议。对此，则需要从相关规定出发，结合实际对资本公积的性质进行分析，要对股东持有股权的收益内容予以确认，以此才可以为后续的纳税工作奠定良好的基础。与此同时，在企业的实际运营过程中，还要对被投资企业的资金情况进行全方面分析，在这个过程中需要安排专人来负责相关工作，这可以确保相关工作可以落到实处，同时也可以保证各个工作人员各司其职。在该项工作的开展过程中，由于被投资企业宣告分配时会进行确认，其中主要包括了股息和红利，相应的企业则也要对这些资本进行处理。其中的投资溢价主要是来自于股东投入企业的资金，在对该项资金来源进行分析的过程中，可以确认这一资金并不属于企业的税后利润，后续在对其性质进行分析的过程中，可以发现其不符合“利息、股息、红利所得”的定义，因此在征税过程中不对其进行征税。在财税[2015]116号文及国家税务总局公告2015年第80号文件中，也出台了相应的税收优惠，这主要是为相关企业发展的稳定性，确保企业可以获得良性发展，这一规定在国税发[1997]198号文件并未作废。在这个文件中也对个人所得税的资本公积进行了解释，主要说明了资本溢价不需要进行征税。由此也可以得出，这两个文件不能作为资本公积转增资本征收个税的依据。投资溢价形成的资本公积转增依然不需要缴纳所得税。

下面用案例进行分析。

以甲公司为例，甲公司由自然人A，B，C三人投资设立，三人投资比例分别为4:3:3。为进一步扩大企业资本总额，企业决定通过企业盈余公积金和资本公积转增资本，企业现存盈余公积(法定盈余公积)为60万元，资本公积(资本溢价)为30万元。在此情况下，A，B，C三人如何进行税务处理？

在对国税发[1997]198号文件进行分析的过程中，可以发现其中规定了股份制企业通过资本公积的处理情况，其中当股份制企业通过资本公积金转增资本的情况时，其中首先需要对资本公积的性质进行分析。如果资本公积不属于股息、红利性质的分配，在进行征税的过程中个人股东所取得的转增资本数额不作为个人所得，在实际的纳税过程中也不需要缴纳个人所得税。但如果出现企业通过盈余公积金转增资本的情况，在对其性质进行分析的过程中，可以发现其属于股息、红利性质分配，在对以往所发布的文件进行分析过程中，也可以总结出个人所得包括了个人股东所取得的转增资本数额，在纳税过程中也需要按照相关规定来缴纳个人所得税。为了更为清晰的了解缴纳情况，以下进行了数据分析。三位股东分别缴纳的个人所得税则如下表1所示：

表1

争议三：因新投资者投资而形成的资产公积转增资本是否需要缴纳所得税？

在企业经营过程中，因盈利而形成的留存收益应属于企业所有者的利益，因该收益并未转入实收资本，所以新加入企业的投资者若要分享该留存收益，则需提供大于按一定投资比例计算出的出资额，若新投资者投资数额超过注册资本，超出范围为企业资本溢价。当企业利用该部分资本公积增资时，自然人股东需要缴纳个人所得税吗？

下面将通过案例进行分析。

张三于2018出资100万成立一人有限公司A，公司发展前景较好，两年后资产价值200万元，决定增资扩大发展。引入股东李四，增资160万元，占股50%，100万计入注册资本，60万计入资本公积。现在公司决定将资本公积60万元转增实收资本，张三李四实收资本各增加30万元。针对这一案例，其中不同人有着不同的观点，这对相关观点进行分析的过程中，可以将其归纳观点一：一些人认为A公司用资本公积转增资本过程中，其中两位人员，则张三和李四分别获得了30万元的注册资本，在对该资本性质进行分析过程中，可以将其认定为非货币性资产所得。后续根据相关条例可以得出结论，其中主要借鉴的为《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第八条“个人所得的形式，其中规定了包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益”，根据该项规定则需要对张三、李四征收个人所得税。但在后续的探究过程中可以发现，张三、李四所拥有的资本由100万增加到130万，出现这一变化的主要原因为资本公积转增股本，但这仅仅是账面上的。根据实际的公司净资产金额，转增前后股权比例收入。实际上，李四溢价投资部分，实质是对公司潜在升值的认可。该笔转增实质是将公司潜在升值分配了。所得税是对实现的所得征税，没有实现所得是不能征税的。公司升值没有通过交易来实现，只是在会计上反映了一笔经济业务。但是他并非所得税上的交易行为，不属于应税行为。

由此可以得出，因新投资者投资而形成的资产公积转增资本不属于公司经营成果的实质分配，财产也没有从公司流向股东，因此转增也不需要缴纳所得税

三、资本公积转增资本企业所得税的处理

当股东为法人企业时，资本溢价转增资本的税理分析与前文所述一致，资本溢价转

增资本不属于分红，也不会增加股权的计税基础。资本同样是投资者的投入，不是来源于被投资企业的税后利润，资本公积转增资本只是所有者权益内部科目的调整，既不涉及利润分配，也不增加持股成本。根据国税函[2010]79 号文第四条规定“被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转增资本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方也不得增加该项长期股权投资的计税基础”。因此，资本公积——资本（股本）溢价转增资本的行为，无需进行税务处理。

四、结束语

综上所述，资本公积处理过程中存在着较多的内容，在实际的处理过程中依旧存在着一些观念、政策方面的问题，针对这一情况，相应的企业就要落实政策要求，积极学习相关制度以及政策，在实际的处理过程中要依法办事。其中无论是有限公司还是股份公司，在资本公积转增资本的问题处理过程中，对个人股东征收个人所得税的问题要立足于实际，要对其资本性质进行分析，只有确定资本公积的来源，才可以有效开展后续的征收工作。但从这一现状中也可以发现个人所得税的实务方面还存在着一系列问题，这就需要相应的税务机关予以重视，进一步完善相关政策法规，以此来统一税务处理方式。