数字服务税:发展趋向、实践分析、中国方案

任 静

（贵州大学 公共管理学院,贵州 贵阳 550025）

一、引言

数字经济作为一种新的经济模式,在现代通信技术不断发展的基础上,凭借着自身数字技术中的要素,让产品与服务生产交易能够实现数字化与网络化的步伐正在不断加快[1]。随着这一新模式的蓬勃发展,成千上万的跨国科技数据公司日益不断地凭借其强有力的用户资源和平台效应,在传统经济相对不好甚至临近萧条的情况下为自身以及社会创造更多商业及其他价值的同时,也对传统模式背景下形成的全球税收体系带来了不可预测的众多挑战。各种形式的冲击对很多国家地区的发展造成了不良影响,为此相关国家开始陆续单方面开征数字服务税或类似税种来应对这一系列的挑战。

作为伴随着信息与通信技术不断转型升级带来的新型产物,数字经济确实给中国带来了强大的战略价值。据中国信通院指出,中国数字经济的增加值规模于2019 年已经突破35.8 万亿,占GDP 比重36.2%[2]。面对数字经济带来的诸多红利,中国应积极主动地用好该模式中的有利方面,同时更重要的是针对数字经济背景下出现的问题尤其是全球相关国家和地区的数字服务税系列举措更应做出有效回应。

二、数字服务税的出台背景

数字服务税开征的核心出发点在于“怎样对数字经济进行征税”。正式提出这一概念的是欧盟委员会,它明确指出DST 是一种临时措施,该措施有很强的针对性,只是对用户在享用科技公司提供的数字服务所获得的收入进行征税。

在对数字服务税这一概念进行具体探讨时,本文认为很有必要对数字经济给全球社会带来的商业价值进行一定的阐释。数据显示,2018 年之前,全球47 个国家的数字经济规模共达30.2 万亿美元,占全球GDP 比重高达40.3%。美国作为数字经济发展强国位居首位,规模达12.34 万亿美元。中国位列第二名,规模达4.73 万亿美元①中国信通院.全球数字经济新图景（2019 年）[EB/OL].http://www.caict.ac.cn/kxyj/qwfb/bps/201910/p020191011314794846790.pdf.。由数据可以直观看到,数字经济目前已逐渐成为全球经济增长的一大核心动力,而在这动力势能的背后跨国科技企业已占据了主导地位。

与传统模式比,新模式的显著特征不只是商品和服务的数字化、资产无形化,更重要的是新经济模式下的交易活动或行为都是非中介化和网络化的。具体来讲主要有以下特征:一是在某一市场获得相当的营业利润,但在当地并没有什么显著的实体机构;二是这种模式极其依赖无形资产而进行运转;三是收入价值的源泉为用户量的增长频率。

不过在数字经济时代背景下,那些根据以往模式构建的税收体系和规则正面临着不可避免的冲击和挑战,具体冲击和挑战主要表现为:1.当前越来越多的跨境交易活动不用依赖实体机构也能在线完成交易行为,简单来说就是跨国交易行为已能脱离传统的地域限制,而传统模式下通过判定交易活动的常设机构再进行征税的规则已被打破;2.与上文提到的一致,无形资产与用户量的增速以及用户参与度越来越成为创造数字经济价值的关键元素,这一趋势也导致了价值创造地与纳税地发生错位。

总而言之,随着数字经济时代的到来,价值创造形式的更新,现行的国际税收体系已经不再适用于快速发展的新形态。面对这种困境,各国政府都正面临巨大的税制调整和转型挑战,如何构建一个适用于数字经济时代的税制已经成为了全球各国关注的焦点。

三、有关国家开征数字服务税的实践动向和利益考量

（一）实践动向

面对数字经济的不断发展,在数字经济领域综合竞争力较为薄弱的主要经济体为了应对各跨国数字科技公司将科技输出本国市场赢得本地用户资源从而对原有税制所带来的挑战,陆续开始单方面开征数字服务税或类似税种来应对。这里主要通过以时间轴形式罗列各国做法,如表1 所示。

表1 各国具体做法

通过对数据进行梳理可知,就数字服务税进行征收的方式主要有三种类型:一是以新加坡、澳大利亚等为代表的对境内不是居民企业的征收其在当地提供相关数字服务的商品与服务税;二是以经合为代表的国际税制改革;三是以法、英等国家为代表的基于特殊数字服务的收入来设立的新税种。

（二）利益考量视角

各国开征数字服务税的最开始的初衷虽是为了积极应对数字经济发展带来的冲击和挑战,以免本国遭受新模式发展对其施加的压力,但除了将其作为一种税收工具让其进而发挥调整和完善税收体系的作用的考虑,数字服务税还作为一种新型的竞争手段,发挥着一定的促进作用。具体来讲,将该措施作为利益考量的视角主要有:

1.税收征管视角。从欧盟的现行税收规定来看,跨国公司只用在其总部所在地进行一次性交税即可,这一规定也让很多跨国科技企业捕捉到了现行规则中存在的“合法规避税费”的漏洞,这些企业有效利用这一漏洞,将其所获取的利润在全国范围内进行转移,也从而将自身在欧盟范围内的税收负担降到最低。据有效数据统计,跨国科技公司利用各种方式规避税费这一举措已经使得欧盟每年税收损失达到近七百亿欧元,其中数字经济板块成为了主要受灾区域[3]。

2.税收公平视角。该视角主要从公众公平视角展开,很多国家对数字经济进行征税的重要原因在于数字经济活动中的价值创造主要依靠用户参与,即用户在享用科技公司提供的数字服务时,通过在线观看广告、更新使用行为等为该公司平台创造了有利价值,然而不幸的是,消费者作为利益创造者并没有得到相应的利益补偿,相反大多数的价值更多被数字经济平台所占有。

3.产业竞争视角。从上文梳理的数据我们可以明显看到,率先实施并推行或有意向开征数字服务税或类似税种的国家大多数是在数字经济领域板块中其综合竞争力相对薄弱,且该地区的社交媒体市场大多都被跨国科技数字公司所占领,进而迫切希望以一系列新措施的实施来扭转并改变本国数字公司在数字经济产业竞争中的较劣势地位。总而言之,这里所涉及的另一考量视角是积极应对所谓的贸易摩擦进而改变自身以及本国数字企业在数字经济产业竞争中的不利地位,最终对本国的数字产业进行培育和扶持。

四、美国“301”调查

对相关数据进行有效统计可知,英国的DST 方案将它的征税对象主要面向在英国当地数字媒体市场占有率较高的美国数字企业,法国版数字服务税的开征初衷也是出于对美国贸易与欧盟摩擦的考虑,受到该版本征税规则影响最深的数字企业也主要来自美国。面对一系列针对美国进行开征的DST 方案,美国贸易代表办公室在2018 年也进行了积极回应,并在当年6 月初宣布,对于已经开始或计划开征数字服务税的欧盟、英国、捷克等共10个国家发起“301”调查。

具体来说,美国“301”调查是美国针对美国企业或公司存在不公平贸易行为进行立法调查和作出的相应回应,根据“301”调查的具体条款,在美国认定其他国家开征的数字服务税的相关举措之时,若存在损害美国企业的行为或活动,美国总统有权采取调整关税、暂停双边贸易关系或者停止当前贸易互惠甚至开征其他费用等报复性措施来避免本国自身利益遭到损害。

五、数字服务税的问题分析

数字服务税是伴随数字经济时代的发展而产生的新税种,它作为一种新型税收工具,与一般的税收有一定的相似性与共同点,也即是它们的目的都致力于调控和监督经济、保证税收公平公正,但新税种与一般税种不同的是,数字技术的发展给世界各地带来了新的发展契机,然而以传统经济为根基制定的全球税制已远远落后于数字经济发展形态,因此如何构建一个适用于数字经济新时代的税制,不仅是出于维护本国自身主权的需要,而且更是提升本国竞争力的需要。就比如欧盟提出的DST 方案针对性很强,其指出征税的主要对象是美国互联网科技巨头公司,而面对这种征税规则,美国也明确指出本国企业一旦受到经济损失,也会做出一定维权反应。

尽管OECD 致力于就数字服务税达成协同,但实际上依旧面临着数字经济模式快速发展以及各种分歧问题,在这种不良的情况下,关于DST 的方案以及各国单方面开征数字服务税也会出现一些问题。

（一）客观限制问题

判定一个常设机构的标准在数字服务税这一新税种中已经不只是看它的物理存在,相反,企业在参与的用户所在地取得的利润、拥有的用户人数已经成为了新的判定标准。这种新标准有新优势,但新的判定标准有一个难题就是它需要追踪到用户的IP 地址,而这项工作的实施不仅会使得企业在缴纳新税种中产生不少的合规费用,而且还会引发用户的数据安全问题[4]。

（二）合规成本问题

在DST 方案制定完成后,一方面需要技术支撑来确定跨国数字企业在本国境内的具体数字收入情况,另一方面在追踪具体收入过程也会出现难以追踪等各种问题。

（三）消费者利益问题

这里主要涉及消费者权益,数字服务税征收的出发点与其他一般税种一直都是要秉承公平原则来确保公民合法权益不被侵犯,同时这一税种的征收尽力让跨国数字公司的“规避税费”的漏洞缺陷得以弥补。然而根据相关数据显示,一半以上的数字服务税最终转嫁到了这些对价值有创造作用的消费者身上,而那些该承担税费多半的大型科技公司所承担的份额占比少之又少。

（四）单方面行动破坏全球税制稳定问题

当前国际税制体制是为了尽可能减少由于税收不公导致的国际冲突,最终保证全球经济得到协调型发展。随着数字经济全球化的深入,一些国家和地区基于自身利益考量,在全球社会还没有达成一致的税收协定时,就先自己开征本国版本的数字服务税,这种单方面的行动举措只会让各国各地区各自为政,由于各地征税标准不一致,这就会导致在征收过程中出现税负不相同,甚至会出现一些漏洞让不良企业钻空子进而引发更多不必要的争端。

六、启示

综合国内外发展情形和数据显示,我国既是数字经济的输出国,又是数字经济的输入国。在面对国际社会数字经济利益和国际税收权益之争中,我国应看好当前时机和度量新形势。因此我们可以从以下板块进行有效回应。

（一）积极参与国际税收规则制定

前文用表格列出了相关国家已经开始单方面开征数字服务税,它们不是基于数字企业注册地而是基于参与的用户所在地的数字存在的概念来对界定常设机构的标准,基于用户消费而不是企业生产地的理念调整价值分配原则,可能会对国际税收相关的规则具有一些重塑作用。

（二）推动相应税收体系的建立与完善

不难发现,数字经济的发展带来的新技术新商业模式为全球发展带来了新的契机,税收规则的调整和重塑不应以损害数字经济良性发展为代价。对此,中国应加强自身设计,通过协调相关部门积极完善我国数字经济税收体系,努力做到以税制形式的调整去鼓励我国数字企业进行创新性发展最终有力促进数字经济的腾飞。

（三）谨慎探索适合中国的建设方案

我国当前处在减费降税的宏观政策大环境和数字经济方兴未艾的产业竞争阶段,有效数据显示,我国的经济市场暂时还没有被一些跨国科技公司所占领,如果在这种背景下进行数字服务税的开征是不太妥当的,这种盲目行为可能只会让本国数字企业衍变为他国的征税对象列表,这总体来说还阻碍了我国具有强大后劲的数字企业的不断壮大。

（四）灵活回应层出不穷的新挑战

除了积极响应一系列的国际税收规则的重构、谨慎探索适合中国的方案之外,中国税务部门还应该积极灵活地应对数字经济带来的新产物新模式对我国税务工作层面带来的挑战。数字经济发展使得原有的建立于传统经济模式下的税制不在适应新时代的发展,引发了一些难以避免的问题。以近年来比较火热的网络直播平台为例,针对网络主播打赏收入的征收管理办法一直没有得到有效及时地调整;又如增值税跨区域转移的现象加剧,地方财政不均等程度扩大,这一系列现象都是需要税务部门进行协调和解决的。