平衡、融合、效能——构建智慧税务生态系统

◆刘运毛

内容提要：在深化税收征管改革、加强遵从管理和税收共治方面，各国都有许多值得借鉴的理念和做法。分享促进交流，借鉴助力引领。我国深化税收征管改革、谋划“金税四期”建设应坚持平衡、融合、效能三大理念，强化需求导向、技术引领、组织支撑，持续推进业务、技术、组织变革，构建智慧税务生态系统，实现以创新驱动治理变革。

随着经济社会的日益数字化，税收征管逐渐从“税收征管1.0”、“税收征管2.0”走向“税收征管3.0”①2020年12月，经济合作与发展组织税收征管论坛发布报告《税收征管3.0模式：税收征管的数字化转型》，提出了税收征管数字化转型的愿景。报告根据数字化程度和数据共享力度提出了“税收征管1.0”、“税收征管2.0”和“税收征管3.0”概念，分别对应手工化税收征管、电子化税收征管和数字化税收征管。。“纳税信息的数据化使得传统的税务治理手段不适应时代发展的需要，运用现代科学技术手段实施数据管税成为必然选择。这需要从管理体制机制、标准规范、分析应用、技术支撑等视角加强统筹规划，运用现代信息技术手段，打通信息孤岛，实现互联互通，打造全天候、全方位、全覆盖、全流程、全联通的智慧税务生态系统。”②汪 康：《论新时代中国治税思想》，《税务研究》，2021年第4期。纵观各国税收征管数字化转型进程，无一例外都高度重视大数据技术和人工智能应用，主动融入数字社会和数字政府顶层设计，通过制度和科技、人员和技术的融合，将税收规则嵌入纳税人、政府部门和其他第三方信息系统以实现对复杂遵从环境的有效管理。我国深化税收征管改革、谋划“金税四期”建设应坚持平衡、融合、效能三大理念，强化需求导向、技术引领、组织支撑，持续推进业务、技术、组织变革，通过强化涉税信息获取、推进智慧税务建设，以创新驱动治理变革，紧紧围绕数字化转型和改善遵从环境，促进纳税人自愿遵从，显著降低征纳成本。

一、重塑与联结——平衡的努力

坚持以人民为中心，通过关系重塑和信息联结构建平衡和谐的税务生态系统。把以纳税人缴费人为中心的理念贯穿税收改革的全过程、各方面，用心用情用力做好为纳税人缴费人服务工作，及时响应纳税人缴费人关切诉求，不断提高纳税人缴费人的遵从度和满意度。税收治理的目标应当是以服务换遵从，用信任赢合作，营造平等和谐的征纳关系和精诚共治的协税环境。无论是国外“以客户为中心”理念，还是我国税务部门提出的“纳税人所盼、税务人所向”“最大限度便利纳税人、最大限度规范税务人”“以税务人辛苦指数来换取纳税人的满意指数”，都是这方面实践和努力的生动注脚。走近、走进纳税人，进一步形成便利纳税人和融入纳税人的税收治理观。便利化改革很重要也很受欢迎，它让纳税遵从变得更容易。正因如此，有人预测未来税收业务的总体发展趋势是便捷、简化、可视、快速；征管改革要紧紧围绕“坚持为民便民，进一步完善利企便民服务措施，更好满足纳税人缴费人合理需求”，全方位了解纳税人，全方位服务纳税人，进而提高纳税遵从度和社会满意度。

（一）从支配控制到合作联结

随着经济社会发展和遵从环境变化，税收治理格局正在发生深刻变化。“联结已贯穿于认知、行为、文化和信息传播等社会生活的各个方面，地理、物理和时间的界限以及传统的信息霸权格局正在被打破，人类信息传播也正在由过去的控制范式向联结范式转变。”①李继东，胡正荣：《从控制到联结：人类传播范式的转变》，《中国社会科学报》,2015年4月1日。从纵向的控制范式走向横向的联结方式，标志着信息霸权走向信息民主化。税收治理更加强调平等对话和信任合作，更加突出技术引领和智能应用，更加重视遵从管理和税收共治。税务部门的工作理念和工作方式面临革命性挑战，服务、监管和执法需要同步进行结构性调整。关系的调整重塑，意味着地位、角色和功能的变化。“现代行政法中行政相对人不再是行政法律关系的客体，传统的‘行政主体—行政相对人’的主客体关系被‘行政主体与行政相对人—公共行政领域’的‘主体间性’关系所取代。”②王学辉：《行政法意思表示理论的建构》，《当代法学》，2018年第5期。这种客体主体化、主体合作化过程因应了法律治理化、治理民主化的大趋势，同时也是我们深化税收征管改革制度的时代大背景。牢固树立“以纳税人为中心”的思想，寓管理于服务之中，围绕“始于纳税人需求、基于纳税人满意、终于纳税人遵从”的服务理念，持续提升办税服务效能。构建和谐的税收征纳关系，必须牢固树立征纳双方法律面前平等的理念，切实维护纳税人缴费人合法权益，提高纳税人缴费人对税费政策和服务管理举措的参与度。合作式遵从的基础是纳税人缴费人与税务机关之间相互公开、实行信息披露、保持透明及信任原则。征纳双方之间建立信任，既是促使税务机关简化流程、以风险为导向开展工作的基础，也是提升纳税人遵从意愿的前提③经济合作与发展组织：《税收征管2019：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》，国家税务总局税务干部学院,译,北京：中国税务出版社，2020年版。。彼此缺乏信任的社会必然导致社会合作的严重缺失，继而推高交易成本和监管成本。根据施瓦茨和奥尔良的研究，“要想使人们自觉纳税，就应当尽量从人们的道德观念入手，因为道德观念能够发挥四倍于制裁的功效。”④[美]汤姆·R·泰勒：《人们为什么遵守法律》，黄永，译,北京：中国法制出版社，2015年版。现代税收征纳关系应是税务机关“依法征税”和纳税人“诚信纳税”的有机统一。税务机关的挑战在于实施支持税收确定性的政策和实践，最大限度减少低风险纳税人的遵从负担，减少不必要干预。许多纳税服务和税收征管产品的设计和实施都是基于“积极主动且自助服务的公民”这一假设前提，通过优化纳税服务、加强税法教育宣传、使用行为洞察分析工具，促进纳税人形成积极的遵从态度。综上，平衡的内涵包含了诚信、平等、信任和合作等丰富内容。

（二）构建平衡和谐的税务生态系统

“税法上之利益均衡所追求之目标，乃是兼顾国家利益、公共利益、关系人利益及纳税者个人利益，期能实现征纳双方以及其他有关各方关系人之利益公平兼顾（利益均衡或利益平衡），营造各方都赢的局面。”⑤陈清秀：《现代财税法原理》，厦门：厦门大学出版社，2017年版。从管理走向治理，从国库主义思维到以纳税人缴费人为中心，从强调征管效率到注重纳税服务，这是一个重塑平衡的过程。公法上的比例原则要求秉持维护税收公共利益和纳税人缴费人利益的平衡。因此，我们应该努力追求在维护税法尊严，有效行使征税权和尊重纳税人的合法权益之间达成平衡。平衡是税收治理的核心内容，既包括私域和公域边界之合理划分，也包括公平与效率、制度与科技、税制与征管之间的平衡，等等。数字经济时代，规则管制的重心从“人”转向“信息”和“数据”。过去的制度主要强调对人的效力，现在的规则更加注重对信息的控制，强调“制数权”。如最近有消息称越南或将对谷歌、阿里征税，就是试图通过出台新规加强监管，使这些全球科技公司缴纳更多税款的同时交出更多数据。税务部门在获取和应用数据方面，同样面临着平衡的“烦恼”，必须协调好单向获取和应用与双向分享和互动之间的矛盾，解决好信息的法律保护和数据的治理应用之间的关系。信任是分享的前提，分享是信任的担保。必须通过制定信息确权、开放、流通、交易等相关法律制度，完善数据产权保护。信息治理的目标就是在追求信息价值最大化的同时，将信息存储、使用的风险和成本最小化①税务部门收集海量的数据，容易出现泄漏风险和引发信任危机，需要有力防护和合理解释。2019年保加利亚国家税务局数据库被黑客攻破，高达500万国民的信息外泄，举世震惊。此外，个人信息搜集容易引发“老大哥”式担忧：因为利用零散的个人信息很容易拼凑出完整的消费模式、行踪轨迹和人际关系。因此，在税收征管过程与结果变得越来越简捷且公开透明的同时，明晰数据权利，加强对纳税人信息权利的保护十分必要，如实现公民和企业对用于非税收目的的数据可以授权税务部门访问或拒绝访问。。

（三）税收治理需要把握的若干平衡类型

1.规范化与最佳化的平衡。推进依法治税和建设“金税四期”的过程，无疑也是推进税收工作标准化、规范化的过程。这些年来，我国税务部门一直致力推进规范税务建设，从《纳税服务规范》到《全国税收征管规范》《全国税务机关出口退（免）税管理工作规范》，成果丰硕。从另一个角度而言，规范化与最佳化的平衡实质上也是统一性与多样性的平衡。无论从公平还是效率视角，税法统一和征管标准化都是应该坚持的首要原则，但考虑到正义的多维度，特别是纳税人群体需求的多样性②在统一化运动和标准化推广过程中，要注意多样性和兜底性。如电子服务是大趋势，能够实现轻接触、低成本互动，但一部分纳税人获得电子服务不方便或不习惯使用电子服务，对此在渠道转移时就应有所考虑。能够选择正确的渠道组合，在进行服务渠道转换的同时，不会对提供给其他纳税人的原有服务产生不利影响，确保符合“帕累托最优”原则。以适老化服务为例，由于很多数字产品的设计者是年轻人，自身尚不具备“衰老经验”，也就难以避免这样一些预设——认为一些操作、功能是所有人都懂的。事实上，这些创新产品对于老年人构成了隐形的“数字鸿沟”，所以征管数字化转型应当考虑办税服务厅的适当保留或者实现服务社区化。，在规范化和标准化建设过程中，不能忽略差异化服务和针对性管理的客观需求，应确保灵活性和规范性相平衡、聚焦性和全面性相平衡。行政主体“规范执法”虽然降低了自身的执法风险，确保了一种中等的执法质量控制标准，但是漠视了对行政任务的积极完成和相对人需求的个性化响应。事实上，相对于“规范执法”，行政相对人对于公共服务的需求被响应程度和精细化程度决定了其获得感和满意度，这才是“最佳执法”应该努力的方向。正因如此，《关于进一步深化税收征管改革的意见》及时提出要深入推进精确执法、精细服务、精准监管、精诚共治，推动税收治理实现高质量发展。以精细服务为例，明确到2023年，基本建成“线下服务无死角、线上服务不打烊、定制服务广覆盖”的税费服务新体系，实现从无差别服务向精细化、智能化、个性化服务转变。

2．减负与交互的平衡。征纳双方，接触还是不接触、如何接触，这是值得探讨的问题。便利化改革通过实现征纳双方交互更加智能，为纳税人缴费人提供足不出户、如影随形且更加方便精准的纳税缴费服务，极大地减轻了遵从负担。一方面，非接触、无感化是减负和便利的重要内容，越来越多的征管流程依靠人工智能来完成，并有效减少人工干预。新加坡税务局甚至提出“不需要服务就是最好的服务”口号。大多数情况下，税务部门与纳税人“非接触”即可获取相关涉税数据。随着数据共享力度加大和第三方涉税信息获取渠道的畅通，更是大大减少了纳税人报送涉税信息的负担。另一方面，行政执法工作面广量大，一头连着政府，一头连着群众，直接关系群众对党和政府的信任、对法治的信心。“执法过程是民众接触和认识正式制度的一个重要‘入口’，是形成政府信任的直接认知来源和信息基础。”③王启梁：《执法如何影响政府信任的生成》，《光明日报》,2017年3月9日。接触纳税人是提高自愿遵从度必不可少的环节，纳税人接触税务机关时的体验，不管是积极还是消极，都是塑造遵从态度的关键因素①经济合作与发展组织：《税收征管2019：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》，国家税务总局税务干部学院,译,北京：中国税务出版社，2020年版。。与纳税人沟通、开展互动并鼓励参与是税收征管工作得以顺利进行的核心。国外经验表明，设计产品和分析数据已经成为税务机关准确、全面地了解纳税人的两把利器。税务机关借助设计和分析，能够确定接触纳税人的有效时点和方式——“出于质效考虑，税务机关不得不在与纳税人的接触中找到一个平衡点——根据纳税人需求准确提供服务，在恰当的时点采取合适的行动。”②同①。比如，通过一系列纳税人接触点（包括面对面的互动、电话沟通、多功能网站、电子服务以及业务管理系统）的运用有助于从根源上解决争议。此外，公民教育、税法宣传和遵从意识的培养也需要借助一些征纳双方之间的交互去实现，加拿大的青少年税收教育和日本国税厅的教育项目在这方面就进行了有益探索。

3.服务与监管的平衡。新时代，税收治理目标至少应包括以下五个方面的内容：税款的应收尽收（组织收入）、纳税遵从的最大化、最大限度地为纳税人减负、快速响应综合治税各方需求、合理降低税收征管成本。现代税制主要依赖自愿遵从，税收征管的核心在于鼓励遵从，防止重视不足、无心之失和逃税等行为发生。2020年OECD税收征管论坛（FTA）发布的《税收征管3.0：税收征管的数字化转型》认为过于依赖纳税人自愿遵从是传统征管模式的局限。笔者对此不敢苟同，这实际上是将愿景当成原因，倒果为因，试图用对目标追求的否定来掩饰自身努力过程的不足。事实上，纳税人的自觉遵从对税收执法效果的影响越来越大，改善税法遵从能帮助实现税款征收最大化和征管成本最小化。税收征管模式正在从传统的以收入管理为中心向以遵从管理为重心转变；税收征纳之间也相应从管理与服从关系转向合作与协商关系。税务部门掌握的信息越充分，则纳税人自主遵从度越高，所以验证和其他“遵从行动”对于支持自愿遵从十分关键。从行为科学的角度来看，对行为产生积极影响的五大因素分别为机会、社会规范、公平考量、经济激励和威慑③经济合作与发展组织：《税收征管2017：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》，国家税务总局税务干部进修学院,译,北京：中国税务出版社，2019年版。。除了制度、道德和经济因素外，不得不承认，威慑是所有遵从策略的重要组成部分。事实上，税务机关若要取得可持续的遵从结果，平衡才是良策——对税收监管执法而言，就是要软法先行，硬法托底，推动形成软法硬法的协同治理。以国外的自愿披露机制为例，为不遵从的纳税人提供积极改正的机会和动力，客观上起到了不怒而威之实效。

二、法律与技术——融合的尝试

坚持“制度+科技”（制度创新和科技引领）双轮驱动，实现融合共生的税务生态系统。制度和科技是税收治理的一体两翼，规则完善和技术应用需要在治理目标的统合下协调对接，最终将税收规则融入纳税人、相关政府部门、相关市场主体信息系统。构建智慧税务生态系统，要求把税收征管看成是一个系统的有机体，从总体要求上、要素联系上研究其发展规律，实现系统优化，形成综合效能。根据《税收征管3.0：税收征管的数字化转型》，未来的智慧税务生态系统应当是在一个与受信任的各参与方无缝交互、不存在单点故障的弹性网络中实施的“系统中系统”。在高级数据分析技术和决策支持工具的帮助下，实现税法规范和信息系统的融合以及对人员、流程和系统的快速反应能力，确保税收征管水平与经济社会变化保持同步。

（一）税收治理统合下的双轮驱动

法律与技术作为治理的两大基本手段。法律主要负责提供制度框架和规则体系，并动态化地建立专业化行业标准指引；互联网、大数据、云计算、人工智能等技术手段则为治理的有效性和可能性提供保障。“技术有技术的规范，法律有法律的规则。技术的出发点是满足用户的一切需求，法律的规则是维护社会的根本秩序，但技术的追求不可能凌驾于法律的规则之上。”①叶 泉：《快播案,厘清技术与法律的边界》，《法制日报》，2016年1月12日。比如，区块链技术的应用可以为增加发票的信息范围提供可能性，但是无法改变发票的“法定”信息范围，相应的法律规则改变才是税收信息制度构建的根本②张 怡，吕俊山：《税收信息制度性工具的破与立——以税收法定主义之程序保障原则为逻辑支点》，《西南政法大学学报》，2019年第1期。。法律治理就是要明确调整对象、法律主体、行为模式和法律后果，围绕主体、权力（利）、义务和责任进行制度设计。技术治理主要是为税收征管提供技术支持和运维服务，具体包括提供物理支撑和系统支持的基础层、提供连接服务和信息传输服务的网络层、提供内容分析和数据处理的应用层。根据郑智航（2018）的研究成果，技术治理遵循自我偏好的逻辑，法律治理遵循社会共识的逻辑；技术治理遵循的是效率的逻辑，法律治理遵循的是权利的逻辑；技术治理遵循的是分权逻辑，法律治理遵循的是集权逻辑；技术治理遵循自律的逻辑，法律治理遵循他律的逻辑。“一方面，为了防止技术治理主体凭借技术优势垄断信息权力，我们需要运用法律蕴含的价值和法律治理的有关手段，对技术治理进行有效归化；另一方面，技术治理水平的提升，为法律治理手段、边界和治理结构的调整提供了动力和可持续的约束力。”③郑智航：《网络社会法律治理与技术治理的二元共治》，《中国法学》，2018年第2期。在外部因素和内部因素的共同作用下，全球各国税务机关正在经历重大变化。因此，有必要加强对纳税人缴费人及其经营所在的“生态系统”以及税务系统与该系统交互作用的了解，重新审视税务机关在更广泛的“税务生态系统”中的地位和作用，通过使用新技术和新工具，加强精诚共治和遵从管理，将税务机关的要求嵌入第三方系统，推动实现遵从管理“上游化”。

（二）数字化转型：实现税收征管的无感化和即时化

数字化转型是指通过信息、计算、通信、连接等数字技术的组合，触发实体属性的重大变革以改进实体的过程。数字化转型绝不是零散修补，而是全方位的深度变革，涉及税收征管全生命周期的所有内容。以新技术应用为特征的数字化转型已是大势所趋——数字化转型不仅要求税务部门能够迅速学习和掌握新技术、新工具，还要将新技术与业务融合贯通形成组合优势。税务部门通过数字化转型和遵从环境管理实现征管的无感化和即时化，这是未来征管改革的努力方向。2021年3月，中办、国办印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》提出了6个方面24项重点改革事项，对税收征管数字化进行了前瞻性探索，要求深入推进以数据为核心的技术变革，深入推进以需求为导向的业务变革，深入推进以岗责效能为目标的组织变革。构建智慧税务生态系统，需要我们将关注点从纳税人拓展到更广泛的遵从环境。未来的税收制度将与纳税人的日常生活无缝衔接，税务部门的数据管理方式将发生革命性变化，更关注如何根据需要从纳税人更广泛的自然系统中直接提取数据，并保障数据的可用性、高质量和准确性。技术进步，包括将纳税人日常使用的第三方数据等融入新的税收征管体系，最终有可能让税务机关在许多纳税人面前近乎隐形。

（三）以设计促遵从：实现税收征管的自动化和“上游化”

税收征管处于“下游”属性可谓征税的“阿喀琉斯之踵”。目前税收征管主要是以规则为基础，以事后为时点，围绕行动或流程进行。这种以税务管理为驱动的申报关系，清晰展现了纳税人“日常生活和业务领域”与税务部门“征收管理领域”之间的信息不对称以及税收征管处于“下游”属性所需付出的代价。纳税人自行收集数据并填报纳税申报表是一种将过去发生的应纳税信息反馈到税收征管系统、税务部门事后根据申报数据审核发现风险线索进行税务审计的方式，这种征管模式的滞后性容易导致税收不确定性，影响企业财务计划、现金流管理和投资理财。税务部门需重新思考如何优化与纳税人自然系统各方面的交互融合，以期自动抓取纳税人各种渠道的收入来源，包括跨境收入。通过系统设计，充分利用现有的新工具和新技术，以设计促遵从，将管理和服务关口前移，从更接近应税事项发生的时间或纳税人最方便的时点着手，将遵从工作整合到纳税人日常生活和经营所使用的系统中去，确保在“税收刚刚发生”的节点纳税人就能遵从税收规则，实现征管的无感化和即时化。与之相对应，纳税人缴费人也可以检查所使用数据的来源及其准确性，对并非用于税收目的的个人数据信息源授权访问或拒绝访问，并可通过数据的捕获和充分流动，及时感知税务监管的风险点并灵敏地自动作出反应，实现对遵从风险的自动化检查和处理。

(四)新技术新工具：从行为洞察到智能助推

根据OECD相关报告，积极促进自愿遵从、实现税收向上游移动，目前的主要手段包括教育和社会规范的传递、有效的纳税服务以及利用行为洞察和督促。构建智慧税务生态系统需要具备端对端（End-to-End）思维，为满足特定客户或行政任务全流程管理的需要，通过坚持系统集成理念，打破传统职能瓶颈，由局部思维向全局思维转变。借助新技术新工具，如行为洞察与数字界面、先进分析与服务设计思维等，能够从效率和公共服务两个层面实现税收征管及其端对端的价值链转型。借助行为洞察和智能助推，可以科学设计务实政策和干预手段，实施分类管理和风险管理。行为洞察（Behavioural Insights，BI）是跨学科的科研领域，通过运用心理学、神经学和行为经济学等行为科学原理来了解个人如何吸收、处理和应对信息。美国国内收入局将该工具包的基础关键原则概括为如下三条：人类面临的决策和信息超过了自身可以处理的上限；许多行为出于对周围环境的无意识反应；人是在意他人看法和做法的社会性动物。人工智能能够促进税收治理中的人员、流程、技术的重构。课题组研究成果表明，人工智能能全面促进以票控税转向信息管税，让纳税服务更加精准，促进形成以纳税人需求为导向的纳税服务格局，推动信用监管成为税收治理的重要方式，促进多元治理、让依法征税更加坚实。人工智能对税收征管流程的影响主要体现在两个方面：一是数据分析成为税收征管的基础和起点；二是按照税收风险管理理念厘清各级税务机关的职能职责分工①《人工智能税收治理研究》课题组：《人工智能税收治理研究》，载国家税务总局政策法规司编：《中国税收政策前沿问题研究（第十辑）》，北京：中国税务出版社，2020年版。。智能助推包括通过构思数据通信提高纳税遵从，如针对特定群体发送提醒函、利用数字申报界面的提示词进行风险提示等。其实，我国有些领域早已运用行为洞察原理，比如税务争议解决领域调解手段的充分运用：税务争议解决部门通过分析纳税人应税行为的不规范性及其后果（税务部门可能自身也有一些程序上的不规范和其他“硬伤”），依法依规并结合情节，提出调解方案并经双方协商达成一致，最后案结事了。借助调解这样一个外挂程序和交流平台，纳税人既有效维护了自身利益，税务部门也通过层级监督和内部质量控制发现风险并及时修正，通过具体个案逐步提高整体执法质量，不动声色地实现“调解一案、治理一片”效果。

三、智慧税务与整体政府——效能的追求

坚持以提升税收治理效能为目标，通过系统集成和协同共治形成智慧高效的税务生态系统。税收现代化要求征管机制更加现代、智能、高效，其核心目标就是确保以最低经济成本征收适当数额的税款。税务机关必须从总体上重新思考如何以最低的成本和最小的负担实现最有效的纳税遵从。《欧盟行政程序模范规则》在其序言中明确指出“公权机关应注重效率、实效和服务导向”“政府的任务与政府用于完成任务的手段之间的差距，无论根源是什么，也不管它是否存在于早期国家的软弱无力的状况或极其自信的政府的能动性，它都会降低法律确认权利和节制权力行使的能力。国家的需要和责任得到特别强调，并压倒了与之抗衡的那些利益。”②[美]诺内特,塞尔兹尼克：《转变中的法律与社会》，张志铭,译,北京：中国政法大学出版社，1994年版。因此，提高治理效能，弥补治理赤字，使达成目标的手段与实现目标更加配套和协调就显得尤为重要。“十四五”规划纲要明确提出国家治理效能得到新提升的目标，要求国家行政体系更加完善，政府作用更好发挥，行政效率和公信力显著提升。

（一）推进智慧税务建设，提高税收治理效能

依托互联网、大数据、物联网、云计算、人工智能、区块链等新技术，充分发挥现代科技手段在税收治理中的驱动作用，努力实现征管效能最大化、监管成本最优化、对市场主体干扰最小化。中科院院士梅宏认为：信息技术及其在经济社会发展中的应用（即信息化），推动数据（信息）成为继物质、能源之后的又一种重要战略资源；全球范围内，研究发展大数据技术、运用大数据推动经济发展、完善社会治理、提升政府服务和监管能力正成为趋势；随着信息化进入以数据的深度挖掘和融合应用为主要特征的3.0时代，在“人机物”三元融合的大背景下，以“万物均需互联、一切皆可编程”为目标，数字化、网络化和智能化呈融合发展新态势，其中数字化奠定基础，网络化构建平台，智能化展现能力①梅 宏：《大数据发展现状与未来趋势》，来源于微信公众号“大数据和人工智能法律研究院”2021年4月10日推送文章。。在积极探索构建符合国际发展潮流、具有中国税务特色的税务信息化体系的进程中，税务系统信息建设从“金税一期”迭代完善至“金税三期”，为新时代税收现代化建设插上了腾飞的“金色翅膀”。“金税四期”将进一步改造税收信息系统以实现智慧税务建设的技术支撑，是我国促进提升税收治理能力的一项战略性工程。智慧税务追求以“智”求“治”，是现代化税收治理新形态，需要充分运用税收大数据覆盖范围广、颗粒度细、时效性强的优势，进行数据分析，以税资政，服务国家重大战略和地方经济发展，真正让科技赋能发挥“四两拨千斤”效果。“十四五”规划纲要特别强调加快数字化发展，推动数据资源开发利用，扩大基础公共信息数据有序开放，建设国家数据统一共享开放平台，保障国家数据安全，加强个人信息保护，并积极参与数字领域国际规则和标准制定。按照党中央、国务院推进“互联网+”行动的战略部署，我国正在积极推进“互联网+税务”行动计划，从整体上勾勒智慧税务蓝图。“互联网+税务”通过把互联网的创新成果与税收工作深度融合，利用互联网、云计算、大数据、人工智能、物联网等技术达到智慧、共享、共治，以信息化的手段获取信息，打造现代版的“数目字管理”，建设更加智能、多方参与的便利办税环境，最终实现“云享智税”的“智慧税务”目标。

（二）中国税收征管改革实践：从合作、合并到合成

2015年，中办、国办印发《深化国税、地税征管体制改革方案》，国税、地税进一步加强“合作”，推动服务深度融合、执法适度整合、信息高度聚合；2018年，党的十九届三中全会通过《深化党和国家机构改革方案》，省级及以下国税、地税机构“合并”成为重要改革内容。随后，中办、国办印发《国税地税征管体制改革方案》，推动构建优化高效统一的征管体系；2021年，中办、国办印发《关于进一步深化税收征管改革的意见》，其特征可概括为“合成”，推进执法、服务、监管系统优化，推进业务流程、制度规范、信息技术、数据要素、岗责体系的融合升级②《从合作、合并到合成：税收征管改革不断实现新突破》，《中国税务报》，2021年3月31日。。《关于进一步深化税收征管改革的意见》是中国“十四五”时期高质量推进新发展阶段税收现代化的总体规划。目前，我国正努力以智慧税务筑未来，通过全面推进税收征管数字化升级和智能化改造，期望深度实现“制度+科技”融合，加快推进智慧税务建设。充分运用大数据、云计算、人工智能、移动互联网等现代信息技术，着力推进内外部涉税数据汇聚联通、线上线下有机贯通，驱动税务执法、服务、监管制度创新和业务变革，进一步优化组织体系和资源配置。坚持系统观念，通过智能归集和系统集成，以“成”促“合”，实现税收征管的技术变革、业务变革、组织变革，建成以“精确执法、精细服务、精准监管、精诚共治”为核心的税务执法新体系、税费服务新体系、税务监管新体系、税收共治新体系，打造高集成功能、高安全性能、高应用效能且国际一流的智慧税务。2021年4月15日，国家税务总局局长王军通过视频形式在OECD税收征管论坛(FTA)能力建设高级别会议作主旨发言，介绍了中国推进税收征管数字化转型的进展情况，分享了中国推进税收大数据建设应用的实践经验。中国税务部门坚持以大数据保障税收改革实施、以大数据优化税费服务、以大数据改进税收执法监管、以大数据服务经济社会发展。

(三)贯彻整体政府理念，加强社会协同共治

“整体性治理是对新公共管理导致的管理碎片化和服务分裂性进行批判与反思而兴起的治理理论。作为一种新型的治理理论与治理框架，整体性治理所倡导的整体性、协同性理念与党的十八届三中全会提出的‘必须更加注重改革的系统性、整体性、协同性’要求具有高度的理论契合。”①颜佳华,周万春：《整体性治理视角下的政府职能转变研究》，《湖南财政经济学院学报》，2013年第6期。整体政府理论针对“权力部门化，部门利益化，利益行政化”的沉疴顽疾，为破除信息壁垒，打通信息孤岛，实现从碎片政府到整体政府的改革目标，要求通过政府协同的政策制定和持续的改革动力去跨越中间的鸿沟，统筹税务部门与涉税各方力量，建立协税护税机制，整合资源共治共建共享，构建税收共治格局。“行政权力设定的目的在于实现效能。……行政所面临的社会问题都是复杂多变的，这就要求行政权力具有较高效率和实际功能。所谓行政权力的效能性是指行政主体总是积极、主动、及时、实效地把权力指向社会生活，从而实现行政目的。”②孙笑侠：《法律对行政的控制（修订二版）》，北京：光明日报出版社，2018年版。在推进国家治理现代化的时代背景下，基于目标导向和效能评价的行政过程正在发生革命性变化，“协商—合意”模式的应用越来越普及，政府主导下的征纳合作局面和税收共治格局逐渐形成。“当今公共管理的关键和艺术不仅在于找到统一性和多样性之间的精确平衡，而且在于发现把同样性和多样性的双重需要协调到最佳状态的共同体管理模式。这种模式可以完美地满足人类的双重愿望，一方面是希望合作，与别人联合，把他们自己的短暂历史纳入更广阔的背景之中；另一方面是希望自己独有的特殊性得到承认和尊重。”③[法]皮埃尔·卡蓝默,安德烈·塔尔芒：《心系国家改革》，胡洪庆,译,上海：上海人民出版社，2004年版。从行政任务视角而言，除了强化征纳合作，减轻纳税人缴费人负担，还要积极推动第三方力量参与税收治理，形成综合治税局面。从经济成本视角而言，征纳关系作为一种法律关系，涉及权利义务责任的调整配置，本质上还是一个税务部门和纳税人以及第三方共同分摊改革成本的过程。可以说，税收治理的中心任务就是解决协同共治和科学效能两大关键问题。“在多数情况下，政府获取收入的效率随其均质化和标准化的提高而提升。这不仅与获取收入的‘技术’效率有关，也可以通过一些影响其合法性的更间接的方式，即寻求公众‘支持’，以提升政府征缴效率。”④[荷]皮尔·弗里斯：《国家、经济与大分流：17世纪80年代到19世纪50年代的英国和中国》，郭金兴,译,北京：中信出版集团股份有限公司，2018年版。协同共治体现在税收领域就是综合治税，税收执法上采取的是“集中执法+部门协同”模式。事实上，无论构建税收共治还是提高征管质效，都离不开法律的确权和技术的保障，同时需要坚持面向治理的目标导向。通过激励与惩罚的双轮驱动，构建合作征纳关系，营造诚信社会环境，实现让纳税人从积极隐藏信息到主动披露信息的转变。通过优化税务执法方式，健全税务监管体系，积极推动实现从税务机关主动搜集信息到纳税人和第三方自觉提供信息的转变。通过数字治理促进赋能政府、增效市场、赋权社会有机融合，让三者之间形成良性互动。降低征纳成本、提高征管效率、增强税法遵从度和纳税人满意度，是进一步推进税收治理能力和治理水平现代化的核心要求。降低征收成本是很多国家对税务部门的要求，伴随非接触和不见面办税，税务机构的收缩有可能成为未来趋势。

（四）优化组织岗责体系，强化征管能力建设

税务组织机构是税收职能的物质载体，许多国家税务部门都面临治理资源减少但职责更重的压力。比如，作为拜登《美国就业计划》重要组成部分的《美国制造税收计划》提出，要确保美国国内税收收入局（IRS）拥有充足资源以加强税收执法。数字化转型不是简单的技术嫁接或业务搬家，技术和业务变革必然会对组织和岗责体系提出变革要求。学术界认为，技术创新和组织革命能够放宽资源约束和观念束缚。组织机构和岗责体系最终要适应智慧税务的要求，重新构建符合数字化转型方向的上下左右贯通的科学组织岗责体系，实现各税种、各事项全部打通，形成更加扁平、集约、高效的税务组织体系。一是宏观方面，税务机关成为最重要的政府收入征收机构。以我国为例，税务部门担负着筹集财政收入、调节分配格局、促进结构优化和推动产业升级的职能。除此以外，还被赋予社保费和非税收入征收等其他职责①赋予税务部门新职责的常见原因包括：能与现有征管流程产生协同增效效应；掌握税收数据，具备相应权力或重要能力；能产生规模经济效应，在履行职责时该效应尤其明显。。税务部门要做国家财力的坚定保障者、宏观调控的高效执行者和国家战略的忠实服务者。无论如何，税务部门需要考虑自身资源约束和工作优先次序，特别是如何在不影响筹集公共财政收入这一繁重的日常工作情况下稳步推进改革，履行好新承担的职责。近年来，税务机关因在登记服务、规范执法、客户交互以及管理和使用数据等诸多方面拥有自身优势，在传统的税收征管职责之外，往往被赋予更多其他职责，包括社会保障税（费）、关税，以及负责人口管理和估值登记、收取子女抚养费、贷款偿还和退休金缴纳等其他非税征收职责。这虽然从侧面反映了税务机关胜任力很强的客观现实，但新职责往往也意味着需要具备新技能、搭建新架构。二是微观方面，优化征管职责和力量。税务机构的设置大致分为税种型、职能型和纳税人型三类。截至20世纪90年代，税务机关几乎全部实现了内部组织转型，从按税种管理转向职能管理，围绕纳税登记、评定、客户服务、审计和核查、征收等重大职能确定组织架构。目前来看，混合型机构是主流，纳税人型机构也在增多，如通过创建管理特定纳税人群体税务事宜的部门开展精准风险管理②参见经济合作与发展组织：《税收征管2019：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》，国家税务总局税务干部学院,译,北京：中国税务出版社，2020年版。复杂问题先分类，但未来税收征管面临的挑战之一是，传统的纳税人划型在将来是否还有意义。目前来看，有利于分类管理专门纳税人群体的两个特定领域集中在大企业纳税人和高净值个人（HNWIs）。许多国家非常注重按纳税人类型设置业务机构。美国区别纳税人规模和类别，设置四个业务机构：大企业和国际税收局、小企业和自雇业主局、工薪和投资收益局、免税组织和政府机构局。英国也强调以纳税人为中心设置业务机构。日本则区分个人和法人设置内设管理机构，还在业务部门增设高收入项目组，对高收入群体及相关联的个人或法人实施一体化管理。南非也非常注重纳税人分类管理，在大企业、中小企业机构之外，增设了高净值个人管理机构。。值得关注的是，截至2019年，OECD受访的56个国家中，48个设立了大企业管理机构，23个设置了高净值个人税务机构③国家税务总局税收科学研究所课题组：《国外税务组织机构改革研究》，《研究报告》，2021年第4期。。此外，拥有能力出众、业务精湛、高效灵活的工作队伍是税务机关人力资源规划的核心要义。

“十四五”规划纲要明确提出“深化税收征管制度改革，建设智慧税务，推动税收征管现代化”。税收征管能力是治国理政能力在税务部门的具体体现，是影响税收制度优势发挥、税收治理效能彰显的重要因素。“为了充分发挥业务变革和技术进步的潜力，税务部门需要踏上变革、重塑和转型的重要旅程。税务机关十分清楚，转型式变革并非易事，但对政府和纳税人以及整个经济发展而言，变革才能带来高回报。”④经济合作与发展组织：《税收征管2017：OECD与其他发达及新兴经济体可比信息》，国家税务总局税务干部进修学院,译,北京：中国税务出版社，2019年版。