谈会计准则的性质

□文/ 张子瑜 邝珊珊

（哈尔滨商业大学 黑龙江·哈尔滨）

［提要］ 对于会计准则性质的研究能够对正确制定相关经济活动准则提供有利参考，也能明确规定需要遵守的群体，并且违反之后所要接受的惩罚，这在一定程度上能够促进经济市场活动的合规、公平。 会计准则的性质在不同的方面有不同的释义，它可以是一种行为规范，也可以是一种分配标准，也可以是一种契约行为，或者也可以是平衡机制和产权机制。历史上国内外学者均对会计准则的革新做出不断努力，这也能看出会计准则在会计界，乃至经济界的重要性。 尤其在当今社会经济高速发展时代，经济活动的不断增加，与之相匹配的会计准则也应该紧跟时代发展。

当今时代，经济快速发展，尤其是合作交流的不断深入，不论是国内资本市场的发展，还是国际资本市场的发展，都离不开相关经济法律的约束，只有在法律规定的范围进行经济活动，才能在实现利益最大化的同时，保证公平交易、公正交易。而会计作为经济市场一个不可或缺的参与者，同样也需要法律的约束来从事相关会计活动。会计准则也是作为经济法律规范的一个小分支，这就凸显了会计准则的重要性。要想正确理解会计准则的适用范围以及适用对象，就必须从了解会计准则的性质来入手。某一事物的性质就是事物的特性，同一事物在不同的背景下有不同的含义和使用范围，所以事物的特性也不是唯一的。特性之所以叫“特”是指在特定背景、条件下，“性”值得是在这个背景下的性能。会计准则在不同背景下也有不同的适用范围和适用对象。它在实际运用中可以是一种行为规范，而在经济后果上来看，也可以是一种分配标准，从信息经济学的角度上来说也可以是一种契约行为，或者在定价理论上而言，又可以是平衡机制和产权机制。总之，不同背景下，不同的知识框架范围内，会计准则的性质也是不同的。具体会计准则代表的作用是什么应该看具体运用在什么范围内。具体问题具体分析，才能正确理解并且使用会计准则。

一、会计准则性质概述

对于会计准则性质的概念，不同时间段不同国家，不同的研究学者都形成了不同的观点。美国早期学者钱伯斯、特尔顿在1930～1940年认为会计准则性质是一种技术规范。这一观点，在此后很长时间都占据会计准则性质概念的主导地位。但是，作为准则，应该是“系统有序，并且内部相一致的”，然而钱伯斯等人提出的观点并未体现这些特点，所以在1970 年开始就被人们所质疑。直到20 世纪80 年代左右，泽夫提出会计准则性质是一种社会规范，这一认识得到了大多数人的认可。同时，对于会计的基本要求完成了从“真实反映”到“公允反映”的转变。同一事物在不同条件下会呈现出不同的属性，会计准则性质也不例外。所以，对于会计准则性质的研究不能拘泥于同一特定背景下，应该从不同的侧面来剖析它的属性。这样才能得出更为全面，系统的结论。从而，会计准则也能更好地服务会计事物、会计人员。比如，从会计准则形成及实际运用来看，会计准则是一种行为规范；而从其经济后果来看，它则是一组分配标准；从企业定价理论来看，会计准则是一种平衡机制。

二、多视角的会计准则性质

（一）从会计准则形成及实际运用看：会计准则是一种行为规范。从会计准则出现的初期，它遍存在于各行各业的企业当中，不仅满足了投资人的需求，还满足了债权人的经济利益。此外，会计准则性质还维护了国家的经济秩序，适应我国国家对于经济的干预，与国家干预在市场上扮演一只无形的手的角色相吻合。最后，经济全球化对于会计准则的形成和实际效用认同趋同。由以上可以看出，会计准则是一种行为规范，是一种涉及到确认、计量和报告的行为规范。

1、与人的联系。 人在经济市场中无可厚非是为了追求经济利益最大化，而在追求利益最大化的道路中，会计准则扮演者重要的角色，会计准则制约着人类经济活动，使得追求利益的经济活动在不妨碍社会和谐稳定的前提下进行。同时，会计的发展水平也推动了会计准则的变革。所以，会计准则既是结果也是前提条件。

2、与竞争合作的联系。 会计准则约束会计行为，减少会计由于专业化的分工带来的费用的增加，也解决了会计工作者们所面临的合作问题，提供了有效运行的会计条件。会计准则之所以能降低合作成本，是因为准则的制定规范了相关信息，减少了由于信息不对称性带来的成本费用。总而言之，会计准则就是使利益相关方都满意的协议。

3、与时代的联系。 会计准则与时代的关系是构造与推进的关系。首先，时代构造了会计准则。不同的利益主体，都会站在自己的角度自己的集团来设计不同的准则，但并非所有的准则都能被社会所接受和认可，只有符合时代发展的会计准则才能被实现。其次，会计准则推进时代的进步。任何新的会计准则都在传统观念的会计准则上演变而来，那些不符合时代潮流的准则将被淘汰，并且在此基础上推陈出新。

（二）从会计准则的经济后果看：会计准则是一组分配标准。 会计准则从经济后果上看，是一种特殊的分配标准，拥有制定准则权利的人就能拥有资源配置的权利。会计准则的其中一个功能就是，通过调整对于收入的分配方式，使得相关者拥有决策的权利，进而保证了配置资源的效果。会计准则同时也是一种合约，是界定权利拥有者、利益相关者和债权人之间的公共合约，企业中的其中一种关系——分配关系，就构成了会计准则的部分利益关系，它不仅是权利的最终体现，也是对于个人所负责部分权利所要承担的责任。综上，企业会计准则的性质从经济后果来看，可以理解为是一种分配标准。

1、分配依据。 第一，一个人或公司的收入构成以及费用的发生，在企业会计上均适用权责发生制。第二，不同层次的收入构成以及涉及的范围都有不同的依据，这些都会收录在会计准则当中。

2、分配规范。 任何工作的报酬分配都有统一的标准，会计准则就为这种报酬分配提供了指导，只有在准则的明确规定内，才能进行报酬分配。只有保证会计准则能够完整规范的实行下去，该种分配才能进行下去。会计准则在代表公允经济后果时，薪酬的分配才是符合规范的。反之，如果报酬的分配遇到瓶颈，不够公允、不够规范，可以通过合理调整会计准则来解决。正是由于会计准则发挥着分配标准的作用，所以要通过系统科学的制定流程来使会计准则具有普适性、合法性。

（三）从信息经济学角度看：会计准则是解决信息不对称的契约装置。 每个单独的主体，处于纷繁复杂的经济市场当中，都会有各自的追求，出于利益的考虑，都会对不利于自己的经济信息进行隐藏，以此一来，既避免了不必要的利益冲突，还能从中牟取私利。但是，这样的行为在经济市场上是不符合规范的，这会扰乱市场经济秩序，破坏原先一直存在于市场的行为准则。而会计准则的制定、出现、运用，就是为各经济主体在进行经济行为前形成共同认识，在追求利益最大化的道路之上，也能不破坏市场经济秩序。它一般是第三方机构或者相关公共机构根据相关符合法律的行为规则对企业、事业单位的经济活动进行制约、干预、保护等，包括社会性和经济性两大领域。总的来说，会计准则属于经济规则的一部分。会计信息使用者难以把所得到的会计信息来做出正确的经济决策，这也导致资源配置有效性难以实现，而出现这一问题的最主要原因就是会计信息的不对称性。通过制定会计准则，实施会计准则，可以为规范会计信息，减少信息不对称性带来的一系列经济问题，使得资源配置合理有效。

1、信息披露方面。 会计准则规定，会计信息的披露应该合理化、透明化、公平化。如果仅仅由市场进行自我调节，不免会出现逆向选择和道德风险，这就需要政府进行经济干预，会计准则在信息披露上的规定就是政府干预市场的最好说明。会计准则在信息披露上，应该着重提出“应披露的问题”以及“该计量的问题”。

2、信息对称方面。 纵观历史，可以看出不同时间段的人都在为会计准则披露信息不对称方面付出了很大的心血。从20 世纪初由企业管理者单独享有会计准则的制定权，到20 世纪中期加入政府，使得政府和企业管理者同时拥有会计准则制定权，再到20 世纪后期以后加入会计界的权力，形成“三权分立”，政府拥有是否可以通过该项会计准则的权利，企业管理者拥有选择会计准则的权利，会计界有监督会计准则实施情况的权利。这一发展进程中，第一阶段带来的问题是，不同企业可以选择不同的会计准则，这就使得金融市场混乱，不利于管理。第二阶段带来的问题是，由于每个企业理解的会计准则不同，而带来了信息不对称问题。第三阶段才是正确的，是社会经济发展的选择结果。从中可以看出，为了使会计信息对称，政府、管理者和会计界都必须参与其中，只有权利分散才可以避免独权，同时有助于各个主体更好地了解会计准则的适应情况和相关规定。

（四）从企业定价理论看：会计准则是一种平衡机制。 市场经济中一直存在两种性质不同，但是却相互作用的定价制度，即市场定价和企业定价。企业定价，往往基于自己的利益考虑，主要目的是为了权衡在实现资产目标的前提下，风险和报酬的取舍关系。由此产生的定价理论往往是不符合社会公认规范的，因为它主要是出于自身利益所考虑的，而没有充分考虑利益相关者，如债权人、投资人、社会公众的利益。总之，他们关心的是如何在现有的资本结构中实现长期收益的最大化，也正是因为财务会计信息在企业家之间不对称，才需要市场定价。市场定价往往是基于为了实现社会资源利用的最大化，出于这样目的制定的定价才是公平的定价。但是，如果只有市场定价，而企业不参与定价，那么也很可能脱离实际，因为市场不能完全充分地了解每个行业的发展情况，所以制定的定价不一定适用所有行业，这也就加大了信息的不对称性，很可能违背最终公平定价的初衷。所以，需要一种准则来规范企业定价这一有形的手的行为和市场定价这一无形的手的行为。只有在企业定价制度和市场定价制度并存且相互作用的交换经济中，才会形成财务信息的需求和供给。由此进一步说明，会计准则的性质是企业定价和市场定价均衡制约而作出的最优选择。

（五）从产权经济学角度：会计准则是产权制度的重要组成部分。关于产权的制定包括界定产权、确认产权、保护产权的法律法规。

1、从历史上看。 会计准则对于任一产权区分和保护，都具有同样的约束功能。这是因为会计准则是有界限的，对于不同利益相关者是有不同的界定的，通过出台这样一则准则，可以把某些界定模糊的产权规范分类，这样一来，产权主体就可以知道自己的行为边界，以及如果违反这一规则将会付出的代价和应该接受的惩罚。

2、从作用上看。 会计准则的变迁，从业主制到股份制的发展过程中，理论不断完善，也从服务于企业内部扩展到服务于企业外部，会计信息也逐渐从面向私人到面向公众。规范的会计规则的出现作用在产权上的作用可以归纳为——可以服务于企业外部，利于除了企业以外的其他利益相关者了解企业的产权构成，从而能够使社会大众决定是否选择该企业的产品，投资者决定是否应该继续对该企业进行投资，债权人是否应该延期对该企业的借款。正是因为会计准则的强制性作用，使得企业不得不对外公开本公司的产权结构。

3、从公司经营上看。 一个企业是由不同样式的合同构成的，对于合同的选择和签订，都应该在符合会计准则的前提下签订和实行，这就避免了企业在委托代理关系中由于利益相关者的利益非均衡性、信息不对称性带来的问题，也就是说，如果某企业选择了该种会计准则，也就在无形中选择了产权制度。反之，如果每个主体对于产权制度都有不同的态度，是选择利于利益主体产生相关利益的制度，而规避有损利益的行为，那么对于合同的签订和实行情况也会有不同的选择，这不利于企业的经营管理。

三、结论

性质是一事物的发展基础，只有清晰认识到事物性质，才能围绕他，充分实现他的功能最大化。性质是指某事物的特点，在任何领域当中大部分事物都会在不同环境下会有不同的属性，这就需要我们针对不同问题不同分析，从客观角度来剖析事物性质的多样化。“会计准则”无疑也属于这大部分事物，在实际运用中，会计准则是一种行为规范，政策、准则的制定规范着经济市场中不同主体的行为。从经济层面看，它是一种分配的标准，主要是对于收入的分配。我国实行按劳分配为主，多劳多得少劳少得。如果没有统一的会计准则作为约束，这一分配标准可能会难以维持。同时，他也是一种契约，主要是解决信息的不对称。没有会计准则的约束，企业对于会计信息的公布就会失去规范，甚至出现只公布有利信息，而隐藏不利信息。在定价层面看，会计准则还是一种平衡机制，平衡了市场定价和企业定价。最后，会计准则还是产权制度的重要组成部分，主要在于规范企业产权制度和统一管理企业合同方面发挥着重要作用。