基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风险防控探析

雷 华 董仁周

(湖南财政经济学院，湖南 长沙 410205)

司法会计鉴定对打击基建工程贪贿犯罪具有重要价值，基建工程贪贿犯罪侦查、公诉阶段普遍需要司法会计鉴定机构就犯罪嫌疑人贪贿资金的流转、金额、凭证等会计事实提供专业鉴定意见，作为依法追究犯罪嫌疑人刑事责任的重要证据。本文主要探讨基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风险防控对策，确保依法打击基建工程贪贿犯罪行为，确保基建工程安全、基建监管有序与工程财务干净。

一、基建工程全程贪贿犯罪的主体、罪名与行为

基建工程贪贿犯罪的主体包括建设单位、勘察单位、设计单位、施工单位和监理单位及其负责人、职工。建设单位为基建工程投资方，为业主单位或项目业主，提出建设规划、提供建设用地和建设资金，勘察设计单位是从事建设工程勘察和建设工程设计工作的单位，编制建设工程勘察文件和设计文件，监理单位是取得工程监理企业资质证书、受业主委托对工程建设进行第三方监理的企业。施工单位是指从事房屋、构筑物和设备安装等生产活动的企业，建筑施工企业为从事土木工程、建筑工程、线路管道设备安装工程的施工总承包企业、专业承包(分包)企业和劳务企业。基建工程贪贿犯罪罪名包括国有建设工程发生的贪污罪、挪用公款罪、受贿罪、单位受贿罪、利用影响力受贿罪、行贿罪、对有影响力的人行贿罪、对单位行贿罪、介绍贿赂罪、单位行贿罪、巨额财产来源不明罪、隐瞒境外存款罪、私分国有资产罪和民营建设工程发生的职务侵占罪、非国家工作人员受贿罪、对非国家工作人员行贿罪等。按照基建工程不同阶段基建工程贪贿犯罪行为主要包括：

1. 项目立项贪贿犯罪

基建工程项目立项阶段的核心在于落实项目的建设必要性和经济可行性。建设必要性贪贿犯罪在于因项目贪贿行为导致出现“可有可无工程”“今天建明天拆”等非必要的“人情”工程、“关系”项目；经济可行性贪贿犯罪在于因项目贪贿行为导致可能出现“今天修明天改”项目和非必要的严重超支项目。

2. 方案编制贪贿犯罪

基建工程不规范操作甚至贪贿犯罪往往发生在基建工程实施方案编制阶段。方案编制阶段的贪贿犯罪主要包括因贪贿犯罪行为造成倾向性指定施工材料或施工主体、基建预算超标准建设。如某基建工程使用的墙面涂料，在实施方案阶段指定的进口品牌倾向性选择隐含了贿赂行为。

3. 招标投标贪贿犯罪

招投标阶段包括标书编制、邀标对象选择、合同签订，招标投标贪贿犯罪主要存在于标书编制和邀标对象选择阶段。为将不满足邀标条件的单位纳入邀标范围，标书可能降低标准，预先设定有利于请托人的技术要求、资格条件或评标标准，或故意泄露标底和招标条件，以便请托人利用虚假增资、虚假重组、虚假评估报告等达到招标条件，或对于围标、串标等行为放任不管甚至提供帮助,造成不具备资质的投标人与招标代理人串通，弄虚作假骗取中标，中标后将工程分包、转包或将工程项目“化整为零”规避招标[1]，控制邀请投标单位范围，招标项目不完整。

4. 工程施工贪贿犯罪

工程施工阶段贪贿犯罪主要发生在工程款支付、工程量变更两个层面，因贪贿行为导致随意支付工程款、任意虚夸工程进度、虚增工程量、随意更改工程量等。有的利用隐蔽性工程、拆除工程等后期结算难点随意夸大工程量或进行工程量变更，建设方和监理人员相互勾结、捏造事实、弄虚作假，合谋作假签证搞假变更，发生高估冒算、偷工减料、以次充好。在基建工程实施套取工程资金的隐蔽性犯罪，必须在材料采购及施工等各个环节进行连续操作，如虚假采购建筑材料→增加库存→减少工程施工用建筑材料→套取资金，同时因用材不足造成工程等级不达标或工程质量问题。基建施工中财务核算“黑数”表现多种多样，有薪酬“黑数”，有材料“黑数”，有分段工程“黑数”，有租赁设备费“黑数”，当发现财务数据指标出现不符合行业一般指标、数据值波动幅度较大时，就应关注核查其造假套取资金行为[2]。

5. 结算验收贪贿犯罪

因贪贿犯罪行为造成建设、施工、监理三方合谋篡改招标文件条款，留下合同变更“活口”，不按照实际工程量规范结算，虚减虚增工程量，故意增加基建工程结算金额。

二、基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定环境不优

基建工程领域投资金额大、建设周期长、利益关系复杂，劳民伤财的“形象工程”、脱离实际的“政绩工程”、威胁安全的“豆腐渣”工程时有发生，一直存在索贿、受贿、贪污违法犯罪，成为贪贿重灾区。尽管司法会计鉴定成为基建工程贪贿犯罪治理的主要证据，对打击基建工程贪贿犯罪具有重要价值，但其基本环境有待优化。

1.财务资金流转存在虚假隐蔽

以虚增工程量套取资金私分，通过土包方挂靠的建筑安装公司账户套取资金，以土包方名义制作虚假结算与付款申报手续，以土包方名义签字，采取转账支付和虚假现金支付手段套取资金。转账支付到土包方挂靠的建筑安装公司账户后，再转账支付给项目部账户即分公司账户，土包方收取手续费；现金支付为项目部人员取走私分[3]。基建工程造假财务资金流转集中体现了虚假隐蔽特征：

(1)形式合规内容虚假

虚增工程量、多报费用、采取虚假外包方式、虚开工程发票、虚报冒领等相关凭证与正常结算凭证表面无异常，但内容虚假。因虚假工程结算单编号、结算内容、签字审批等项目内容齐全，工程任务量、任务书等整套资料齐全，虚增工程量附加于真实工程结算单，难以发现异常。

(2)现金流向隐蔽性强

支付过程的资金流向难以发现异常，借用承建方账户进行资金中转，采用转账和现金支付方式，从土木工程公司账户转账支付至土包方账户，再由土包方账户转入指定人账户，现金支付流向为土木工程现金支付给项目部指定人员，隐蔽性较强。

(3)账目难以发现异常

从支付凭证看，虚假结算及付款申报手续与正常无异，现金支付正常，从土木工程公司账目看难以发现异常。个人分得奖金在账目通过“应付职工薪酬”体现，其金额与往年比有较大波动。土包方挂靠建筑公司，通过建筑公司招投标和资金转付，没有核算项目账务。

2. 财务会计资料缺失不全

基建工程出现贪贿犯罪的重要原因就是会计核算、审核、内部控制机制缺失，制度不健全、有空子可钻，导致某些会计资料缺失或不齐全。土包方通过挂靠建筑公司中标，缴纳一定管理费用，土包方由于财务会计制度不健全，没有单独核算承包项目，既无成本费用的详细核算，也无工程进度、工程量记载，给司法会计鉴定带来难题。

3.财务指标数据对比异常波动

基建工程贪贿犯罪的财务数据可通过横向或纵向对比发现异常波动信息，如以虚假方法承揽工程，雇用民工施工，其工程款支付金额较为均等，不符合工程建设进度规律。

三、基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定主要风险

由于基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定环境不优，对司法会计鉴定干扰因素较多，导致司法会计鉴定容易发生如下风险：

1.鉴定材料风险

因接受鉴定的基建工程建设单位会计核算不健全、会计资料不完整，造成提交司法会计鉴定依据的原始资料不全面、不真实、不客观，甚至难以恰当获取，因受司法会计专业能力判断不足制约，导致提交的基建工程贪贿案件鉴定资料可能没有经过合法程序取得，存在不利于司法机关侦查公诉的不合法、不真实鉴定资料，产生鉴定材料风险。大量基建工程层层转包，雇请大量流动劳动力，成本控制及核算可塑性很大，加上基建工程完工后很难溯源的客观特殊性，司法会计鉴定材料一定程度上存在较大风险[4]，鉴定机构与具体实施鉴定的鉴定人员必须在鉴定前对此有清醒预判和应对策略。

2.鉴定能力风险

由于基建工程贪贿案件涉及利益关系复杂、财务会计资料不全、财务数据存在虚假，司法会计鉴定机构未能根据案情充分评估鉴定条件和鉴定能力，随意接受基建工程贪贿案件鉴定委托，造成鉴定能力不足，受理鉴定后难以完成鉴定任务。有的司法会计鉴定机构基于创收维持生存发展需要，未能居于中立客观与能力胜任准则，尽可能满足委托人即侦查、检察机关要求出具鉴定报告。有的司法会计鉴定机构缺乏会计、审计、法律等专业知识，认为出具鉴定意见属于普通咨询业务，没有把鉴定意见作为案件核心证据对待，未能认真审阅司法机关提交的鉴定资料，缺乏对鉴定资料真实性、关联性、合法性的专业判断，只做简单描述，甚至只对贪贿数据加减运算后出具鉴定报告，难以达到鉴定意见的客观、独立、公正要求。有的司法会计鉴定机构难以适应网络、期货、证券、电商、大数据等新型犯罪发展需要，不具备鉴定技术人才与技术能力，增加鉴定技术风险。

3.鉴定程序风险

因基建工程司法会计鉴定难度较大，开展司法会计鉴定之前，鉴定人员应制定详尽鉴定工作方案，确保鉴定程序完整、鉴定意见客观，但司法会计鉴定机构接受鉴定委托后，缺乏鉴定工作计划与具体实施方案比较普遍，难以保障鉴定程序公正完整。会计师事务所出具司法会计鉴定报告，简单套用《审计准则》出具“司法审计报告”而非司法会计鉴定报告[5]，存在严重的鉴定程序风险。

4.鉴定道德风险

有的司法会计鉴定人员缺乏职业道德约束，以物质利益为导向，基于追逐名利需要，违背客观公正执业准则，难以有效完成鉴定程序，鉴定报告形式不符合法定要求，鉴定报告意见不符合职业规则，导致司法会计鉴定存在严重的职业道德风险。

5.鉴定意见风险

因基建工程属于贪贿重灾区，账证不全、账实不符、原始凭证与记账凭证不符，单位财务资料与真实账务存在严重出入、账目混乱、手续不全、疏于管理、涉案时间长，受鉴定材料或客观条件限制，对司法机关委托的鉴定案件难以得出明确鉴定意见，给司法会计鉴定工作带来较大难度，导致鉴定意见难以查明真实情况，难以出具准确意见，影响司法公正裁判，难以精准打击基建工程贪贿犯罪行为。由于基建工程具有特殊性，基建工程财务会计鉴定呈现不同特性，司法会计鉴定意见更要保持谨慎性原则，鉴定意见数据选择取舍要严格借助并遵循刑事诉讼“有利于被告人”原则，只有在充分、真实占有鉴定财务书证条件下，才能确认鉴定意见及其反映鉴定意见实质内容的财务数据[6]。某基建工程项目鉴定意见的当事人不认可财务成本数额，其主要依据是有些应该计入成本的开支难以用正式财务发票反映，但在建设施工中确实已经发生，要求计入工程成本，调减工程利润。在刑事诉讼案件司法会计鉴定中，此类成本开支一般应认同并减除等额利润，与财务核算或财务检查数据认定具有显著区别。

6.鉴定证据风险

司法会计鉴定意见属于刑事诉讼核心证据, 经法院审查庭审质证后, 在效力上高于其他证据。由于基建工程建设业务会计核算的固有缺陷，往往造成鉴定材料存在各种各样的瑕疵与缺陷, 鉴定程序没有严格执行职业标准，鉴定意见粗制滥造，难以经得起专业检验与验证，造成鉴定证据不具备真实性、合法性与关联性的证据特征，难以成为基建工程贪贿犯罪惩处的有力证据。鉴定证据风险在基建工程财务会计鉴定实务中客观存在。由于基建工程资金流一般较大，工程完工后难以溯源实量核查，建筑材料种类繁多，采购渠道多样，建筑材料仓库盘点难度大等诸多原因，厘清财务资料掺杂的虚假财务书证鉴定需要开展大量细致工作，如承建方与建筑材料提供方联手造假，作为鉴定材料的财务书证资料难以辨别真伪，客观上会加大司法会计鉴定证据风险。

7.鉴定责任风险

因司法会计鉴定机构未能按照法律法规与执业规范开展符合职业谨慎的专业鉴定，出具不合法的鉴定意见，难以作为刑事证据采信，导致错误采取人身和财产强制措施、错误诉讼、错误判决，造成司法裁判不公，引致申诉上访、国家赔偿等，对国家、集体和被告人利益造成损害，因此承担的不利后果属于司法会计鉴定责任风险，包括鉴定民事责任、行政责任、刑事责任。明显失准的鉴定意见被采信之前，必须经过律师和公诉人的法庭质证关，鉴定责任风险一般在故意或明显违反相关程序出具鉴定意见的情形时必然发生[7]。

四、基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风险成因

1.鉴定材料证明力有瑕疵

司法会计鉴定意见作为提交法庭的诉讼证据，需要经过法庭严格质证，支撑鉴定意见的鉴定材料是否适格，成为鉴定材料证明力强弱的核心依据，鉴定材料证明力瑕疵成为鉴定意见被法庭是否采信发挥证据效力的主要因素，如：未经交易事实证明的询问材料、问讯记录，如果作为出具鉴定意见的支撑材料，则存在鉴定意见不被采信的较大风险。另外鉴定材料提交程序不当，直接违背司法鉴定送检应然规则，造成程序不当，直接制约鉴定意见能否采信。由此可见，鉴定材料证明力瑕疵成为基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的直接成因。

2.鉴定人员专业能力不足

司法会计鉴定人员专业能力素养成为确保司法会计鉴定意见客观科学的基础条件之一，专业鉴定能力不足必将导致难以完整有效地完成司法会计鉴定项目，不利于打击基建工程贪贿犯罪。司法会计鉴定人员较高的法律素养一定程度上能够保障司法会计鉴定意见避免鉴定程序瑕疵、证明能力不足风险。司法会计鉴定人员专业能力不足成为基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的根本成因。

3.鉴定人员道德素质不高

道德是每个人发自内心的自我约束，不需要人监督，成本非常低，每时每刻都在起作用，对人的约束比制度约束更为重要，成为产生基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的重要变量因素。司法会计鉴定人员职业道德是保证基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定意见客观科学的无形防线，职业道德缺失必将造成鉴定过程和程序失慎，甚至出现违背财务事实的违法鉴定意见。如果司法会计鉴定人员职业道德素质不高，无论设计多么完美、多么精确的司法会计鉴定准则、方案、程序，都会由于道德风险无法产生应有功效。

4.鉴定机构自律约束不强

司法会计鉴定结论成为审判基建工程贪贿犯罪的关键证据，司法会计鉴定意见的科学性和公正性，直接关系到具体个案的司法公正，司法会计鉴定机构的自律约束能力成为直接影响基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定意见证明力的主要因素。由于司法会计鉴定业务存在较强的市场竞争，制度约束刚性不足，鉴定机构承揽及完成司法会计鉴定业务存在违背行业自律行为，为司法会计鉴定意见失准埋下伏笔，鉴定机构违规操作存在较大空间，少数鉴定机构片面追求经济利益，导致鉴定市场混乱无序，影响司法会计鉴定质量，损害司法会计鉴定机构中立公正形象。司法会计鉴定机构自律约束不强，成为基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的主成因。

5.鉴定职业标准执行不力

司法会计鉴定职业标准执行不力成为基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的重要成因[8]，表现在：一是鉴定职责不清楚，即司法会计鉴定机构的具体部门、岗位职责不清楚，员工没有清晰职责范围，无从完成本职工作。二是鉴定跟踪不到位，对司法会计鉴定问题跟踪不到位，难以有针对性地解决鉴定实际难题。三是鉴定职业标准不统一，司法会计鉴定职业标准至今没有细化，导致司法会计职业人员往往对鉴定技术、方法与过程十分困惑，导致基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定意见存在较大风险。四是职业操守不忠诚，司法会计鉴定风险与司法会计鉴定机构及其鉴定人员的职业操守存在较大关联性，因鉴定赔偿责任承担主体为司法会计鉴定机构而非司法会计鉴定人员，部分缺乏鉴定职业操守的司法会计鉴定人员为谋取个人利益，不顾职业道德与法律法规约束，对基建工程贪贿犯罪案件出具具有较大风险的司法会计鉴定意见。

6.鉴定违法责任追究不力

鉴定违法责任追究不力成为基建工程贪贿犯罪司法会计鉴定风险的主要成因。司法会计鉴定责任追究目的在于完善司法会计鉴定运行机制,促进严格公正鉴定。司法会计鉴定人通过出具司法会计鉴定意见参与基建工程贪贿犯罪公诉审判,影响监察、检察、法院办案人员对案件事实的基本认定与证据判断，应当构建司法会计鉴定人违法责任追究机制，纳入司法责任制监督范畴。完善司法会计鉴定人违法责任追究制度,优化司法会计鉴定人客观、独立、公平的鉴定环境；以不当行为为主、主观过错为辅，确立司法会计鉴定人员归责原则,细化司法会计鉴定人的法律责任与豁免制度。鉴定人权利保障和专家辅助人的制约机制能够从外部为司法会计鉴定人建设责任追究创建良好环境。

五、基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风控对策

基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风险必然导致贪贿犯罪打击不力，影响建筑市场秩序持续优化。必须采取有效对策，防控基建工程贪贿犯罪的司法会计鉴定风险。

1.持续提升鉴定能力

司法会计鉴定人员要持续加强专业知识学习更新，不断提高辨识能力和分析问题能力，严格遵守法律法规、司法鉴定人职业道德规范和基本准则，对受理鉴定事项涉及的法律法规和涉案证据关键点细致分析，依法独立、客观、公正提供鉴定服务。司法会计鉴定机构接受委托鉴定前，应初步分析委托鉴定事项与鉴定资料，根据业务范围、鉴定人员专业能力[9]，审慎受理委托鉴定案件，如超出业务范围与鉴定能力的鉴定委托案件应不予受理；接受委托鉴定事项时应全面评估鉴定独立性，如存在可能影响独立、客观、公正鉴定的情形应当回避，鉴定机构与鉴定事项存在利害关系应不予受理，应秉承独立性原则，由鉴定人员独立审查鉴定资料，出具客观公正的鉴定意见。

2.全面规范鉴定程序

司法会计鉴定机构应建立鉴定质量风控体系、质量管理规范、质量监督复核程序，完善鉴定管理规范，鉴定过程严格执行技术标准，对鉴定程序和鉴定意见严格复核，对涉及重大案件或特别复杂、疑难、特殊技术问题或多个鉴定类别的鉴定事项，应组织专家论证会议，提交权威专家审核，确保鉴定意见客观准确、具体规范、科学可靠、公平公正，有利于司法审判机关准确认定案件事实、定罪量刑、防止冤假错案。

3.严格完成鉴定过程

司法会计鉴定机构签定鉴定委托书时应向委托机关告知鉴定风险，对因鉴定材料有限、资料不规范、混乱等无法查清委托事项，对无法获取所需的鉴定资料与数据，应及时与委托机关沟通，要求办案机关补充侦查，提供更完整、合法的证据，补充提供相关资料，否则不能出具鉴定意见。对基建工程贪贿资金应直接细化至所有涉案资金数据，合理确认涉案受害人损失金额、查明涉案资金去向，确保司法会计鉴定意见为委托机关对犯罪嫌疑人定罪量刑、追回赃款提供可采信的支持证据[10]。

4.精准确定鉴定意见

应深入了解案情，准确把握所需检材，慎用言词检材，供述、证人证言等原则上不能作为鉴定检材，当财务会计资料不齐全应谨慎出具鉴定意见，采取合理文书形式提供线索、证据等。司法会计鉴定意见初步形成后，应同建设单位、施工单位、监理单位充分沟通，交换意见，形成最终鉴定意见。

5.提供管理咨询建议

司法会计鉴定机构应根据鉴定工作开展情况，对发现的建设单位问题及时提供管理咨询建议，由委托机关以司法建议送达，推进建筑市场秩序持续规范，减少基建工程贪贿犯罪发生频率。具体包括如下内容：

(1)完善基建工程权力监督机制

建立规范完整的基建工程监督程序与制约机制，所有从事建设工程承包的单位和个人接受廉政资格审查，完善行贿犯罪档案查询机制，推行廉洁准入制度。有行贿劣迹的限制其参与工程建设承包，对涉及重大事项、重大额度资金使用、重点工程建设等环节，严格审查招标文件，全程监督专家评标过程，防范腐败。

(2)完善基建工程合同监控制度

关注施工方、供应商履约能力、售后服务、质量保证，修正有瑕疵、遗漏、显失公平的合同条款，建设、施工、监理三方共同验收设备、材料的规格、品牌、型号、材质、色泽等，防控基建工程合同贪贿风险。

(3)完善基建工程变更签证程序

组织各方参加重要、大宗的基建工程设计变更和现场签证过程，依法完成设计变更和现场签证，各方签字认可，确保工程变更造价合法有效，防控贪贿风险。

(4)完善基建工程造价结算制度

围绕工程变更签证是否符合合同文件要求、工程量计算是否正确、综合单价确定依据是否充分合理等，全面审核竣工图纸，关注取消项目是否列入竣工图计取工程费用，增加内容是否重复多算，隐蔽部分竣工图是否与原始资料或影像资料相符。

6.追究违法鉴定责任

对基建工程贪贿犯罪出具违法鉴定意见的司法会计鉴定机构，应依法加大违法鉴定法律责任追究力度，依法追究司法会计鉴定机构的行政违法责任、民事赔偿责任、刑事处罚责任，增强司法会计鉴定机构与鉴定人员的自律约束机制。

7.购买鉴定执业保险

司法会计鉴定机构应为本机构及司法会计鉴定人员向专业保险公司购买执业保险，确保因各种主观、客观因素导致司法会计鉴定机构与鉴定人员承担民事赔偿责任、行政罚款责任时，由保险公司代为承担财产法律责任，降低司法会计鉴定执业风险。

8.优化司法会计队伍

(1)建设监察机关司法会计人才队伍

2017年监察检察体制改革造成检察系统多年建成的司法会计人才队伍分化转移至非司法会计岗位，导致司法会计鉴定能力弱化，必须逐步在监察委员会、检察机关建设司法会计人才队伍，确保基建工程贪贿侦查、公诉的司法会计鉴定证据能力持续提升。

(2)优化司法会计鉴定队伍能力建设

强化司法会计鉴定机构监管制度、职业标准、执业规范、风控指南体系建设，增强司法会计鉴定服务能力[11]。

(3)校地联合培养司法会计鉴定人才

由监察委员会、检察院、公安机关与高校法学院、会计学院联合培育具有法律、会计等多元专业知识结构的复合型法务会计、司法会计人才，充实到司法会计人才队伍，增强司法会计人才专业与道德素质。

(4)全面引进复合型法务会计人才

监察委员会、检察院、公安机关应积极引进具有会计、法律、计算机、大数据、英语等多学科知识的复合型法务会计人才，为建设司法会计人才队伍提供强力支持。