铜矿企业弃置费用会计处理问题研究

王 年

（铜陵有色金属集团股份有限公司安庆铜矿，安徽 安庆 246000）

我国铜资源分布广泛，储量丰富。随着我国工业化进程的加快，铜矿企业建设数量及其勘探产能的不断增长，对环境的影响日益严重。其对环境的影响主要包括矿坑造成的地面沉降、水土流失、生物多样性的破坏以及采矿过程中含化学物的废水对地下水的污染等。目前，我国环境污染以及生态破坏造成的损失已极大地削弱了经济增长的成果，且环境一旦污染，不仅治理成本高，而且危害巨大，具有不可逆性。基于上述背景，如何在会计政策中对环保问题加以考虑，特别是对铜矿企业资产弃置费用的确认、计量、信息披露以及相关法规等方面找出问题并提出一定的解决对策，具有重要的现实意义。

一、弃置费用相关概述

（一）弃置费用的内在含义

在我国2006 年发布的《企业会计准则》中，首次提出资产弃置义务的概念：“根据国家法律和行政法规、国家公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站设施等弃置和恢复环境义务等”。在第 4 号准则《固定资产》和第 27 号准则《石油天然气开采》的应用指南中分别使用的是“弃置费用”和“弃置义务”，两者属于同一概念范畴的不同表述。从本质上来说，资产弃置义务是企业在生产活动中由于对周围环境造成破坏而应承担的清理、改善和恢复环境原貌的责任，是国家出于保护环境的目的而通过法律、政策手段强制要求企业履行的义务，是企业必须承担的一项环境负债。

（二）弃置费用的特征

1.弃置费用的法律强制性。弃置费用是源于环境法律法规的相关要求，即企业在结束生产经营时，拆除影响自然环境的设施，恢复自然环境原貌。

2.弃置费用的行业特殊性。涉及弃置费用的有采矿业、电力行业以及制造业。采矿业具体包括煤炭开采与洗选业、石油和天然气开采业、有色金属矿采选业和采掘服务业等，本文探讨的铜矿企业即属于这个范畴。而对于普通行业的固定资产，并不会在生产经营、报废或清理时对环境造成破坏，因此不用计提资产弃置费用。

3.弃置费用确认和计量的不确定性。由于弃置费用发生在未来，发生时间无法确定，且对于取得时是否确认为负债、对于计量按现行物价水平还是未来现金流量的现值以及未来支出的包含项目等也具有不确定性，都需要会计人员根据公司的实际情况进行主观判定。

4.弃置费用涉及的金额较大。通常对于拟报废固定资产的拆除支出和对环境的修复支出数额巨大，很有可能超过其原来构建和安装的成本。若考虑多年后的通货膨胀以及环保法规日趋严格等因素，未来的费用可能更大。

二、我国铜矿企业弃置费用会计处理中存在的问题

（一）弃置费用会计处理主观性较强

我国企业会计准则第13号或有事项中规定，资产弃置义务作为或有事项应达到预计负债的确认条件时予以确认，并按照合理的方法计算现值计入预计负债和固定资产成本。根据该项准则，预计负债的确认需要达到“经济利益很可能流出企业”的标准。“很可能”是指经济利益流出企业的可能性超过 50%，需要会计人员以及企业管理层主观判断来决定，使得部分企业存在借由主观判定不符合“很可能”条件来规避弃置费用的现象。另外，我国会计准则规定了企业应当按照最佳估计法计量履行资产弃置义务应支付的金额，按照现值计入相应的固定资产成本和预计负债。目前，我国还没有资产弃置费用的具体应用指南，对未来履行资产弃置义务时的项目范围、最佳估计数值的确定、折现率与折现期的选择、未来折现率的变化以及如何调整都没有明确规定，这些会计处理都需要会计人员及管理层进行主观判断，随意性较大。

（二）弃置费用披露信息不完整

我国没有对资产弃置费用的披露做强制性的规定，且对于在财务报表中资产弃置费用的列示内容也没有统一要求。目前，很多铜矿企业在会计处理上以“预计负债”科目对弃置费用进行列示，通常在报表附注中进行披露，并不在资产负债表中体现，且内容多为期初余额、期末余额和增减变动。而对于弃置费用的计量模型、折现率、增减变动内容及原因等信息未做具体的披露或者只有一些简单的文字描述，例如“根据具体情况进行合理估计、预提弃置费用”“若有确凿证据表明估计发生改变，适当进行调整”等。因此，对于资产弃置义务确认金额、计量方法是否合理，是否需要进行后续调整以及企业如何进行后续计量，财务报告使用者都无从判断。另外，铜矿企业对于资产弃置费用的相关表述并不一致，大多根据自身的经营情况对其进行说明，比较常见的有矿山环境恢复准备金、与矿山复垦相关的预计负债、土地复垦费、关闭及复原成本、尾矿弃置费、矿山环境恢复费用等。

（三）履行资产弃置义务的铜矿企业较少，环境保护意识和社会责任意识薄弱

目前，我国对弃置费用进行确认并计提的铜矿企业较少，并且计提弃置费用的比例及金额占比都相对较低，我国铜矿企业资产弃置义务履行并不到位。一方面，由于铜矿企业更多重视自身的经济利益，毕竟弃置费用需要企业支出一大笔金额，减少企业的利润，铜矿企业在环境保护社会责任方面的意识较为薄弱；另一方面，资产弃置义务涉及的工作难度较大，对会计人员的专业能力要求较高，致使企业履行资产弃置义务的积极性大大降低。

（四）我国资产弃置义务相关准则规范不健全

首先，我国现行会计准则中对履行资产弃置义务的行业范围没有明确界定。其次，我国现行会计准则中对弃置费用的确认与计提、未来现金流量金额、折现率以及未来变化的调整等方面也没有具体可操作性的明确规定。资产弃置费用相关准则规范的缺乏导致铜矿企业在会计实务操作中的随意性大大增加，会计人员出于对弃置费用不同的主观理解，在弃置费用相应会计处理上存在较大偏差，会计信息质量难以保证。再者，我国的会计准则中对于资产弃置义务的规定更多地借鉴了国际会计准则与美国财务会计准则，并不完全适合于我国国情，可操作性不强，资产弃置义务相关理论以及应用指南还有待于进一步成熟和完善。

三、我国铜矿企业弃置费用会计处理问题的解决对策

（一）合理制定弃置费用确认标准并科学计量

首先，若将资产弃置义务在履行时间和金额上的不确定性作为确认负债的标准，则忽略了负债的现时义务。因此，这应属于后续计量的问题，而不应将其作为确认的标准。即符合资产弃置义务是铜矿企业的现时义务且能够合理进行估计时则将其确认为预计负债。其次，铜矿企业可参照资产弃置义务各项成本的市场价格，对形成未来现金流量的原材料成本、人工费用、设备折旧费用、管理费用以及利润基于公允价值对资产弃置义务进行初始计量。对于资产弃置义务的预计未来现金流量应采用合理的折现率折成现值计入固定资产和预计负债，同时科学选择未来处置的时点。折现率的选择应当考虑通货膨胀率和建设项目风险等因素。

（二）加强对弃置费用的多方面、高质量的披露

铜矿企业应加强对弃置费用的信息披露，以便于财务报告使用者了解企业的环境风险、作出相关决策。一是可在财务报表中明确列示，在资产负债表的负债项目下设置“资产弃置义务负债”报表项目，对由资产弃置义务按实际利率摊销而产生的利息费用在财务费用项目下单独进行列示。二是在财务报表附注中，对弃置费用的计量模型、计量方法、初始构建和安装成本内容、折现率、增减变动情况及原因等信息进行完整披露。三是可以增加对弃置费用的表外披露，例如可在公司年中报告或年度报告中予以披露，也可通过铜矿企业对社会公众发布的社会责任报告中对资金投入数额、投入时间、方案规划、执行进度、完成情况等对履行资产弃置义务的情况进行披露。

（三）加强环境保护意识和社会责任意识

一方面，我国政府应为铜矿企业等具有资产弃置义务的企业创造更为宽松的政策环境，可利用一定税收优惠政策予以调节，引导并鼓励具有资产弃置义务的企业积极承担环境保护义务，按照相关准则规定对资产弃置义务进行会计处理；另一方面，铜矿企业自身也应高度重视环境保护工作，积极履行应有的社会责任，可在公司治理制度中明确其重要性，制定相应环保政策，确保企业内部资产弃置义务相关会计政策的有效实施。

（四）完善弃置费用相关法律法规建设

一方面，我国可以借鉴FASB和IASB国际经验，并结合我国国情将弃置费用会计理论和会计实践结合，对弃置费用相关准则规定进行细化，加快出台应用指南或指导意见；另一方面，政府应加强对铜矿企业等具有资产弃置义务企业的监管和考核，对采矿业、电力行业以及制造业资产弃置费用的信息披露进行明确规定，以有助于政府部门对其进行监管。

四、结束语

资产弃置义务是一种企业履行社会责任的体现，确保资产弃置费用会计处理的深入应用具有重大的社会意义。我国环境保护相关法律法规出台时间较晚，相应法规政策及会计准则的完善还需一定的过渡时期，企业自身也需逐步提高对生态环境保护的关注度、承担更多的社会责任。