军民融合发展项目联合绩效审计研究

朱殿骅

[摘要]本文阐述了开展军民融合发展项目联合绩效审计的必要性，并详细介绍了军民融合发展项目联合绩效审计的理论框架和具体对策。

[关键词]军民融合    发展项目    联合绩效审计    理论框架

自古“兵者，国之大事，死生之地，存亡之道，不可不察也”。那么如何处理好“大炮”与“黄油”“剑”与“犁”的关系即国防建设和经济建设的关系，是关系国家强弱兴衰命运的一项重大课题。历史实践表明，国防建设和经济建设犹如车之两轮、鸟之两翼，两者都不可偏废，必须保持协调发展。新中国成立以来，我们党根据不同历史时期国家安全和发展实际，不断探索开拓具有中国特色的经济建设和国防建设协调发展之路，其中一个重要经验，就是使两大建设在发展时序上保持总体协调、步调一致的重要思想。党的十八大以来，党和国家高度重视军民融合发展，2015年将军民融合发展上升为国家战略。2016年3月，中共中央政治局审议通过了《关于经济建设和国防建设融合发展的意见》。2017年1月，中央军民融合发展委员会设立。党的十九大报告、十九届三中全会、四中全会所作的决定中都提到了军民融合发展。当前，随着军民融合发展的深入推进，国防建设和经济建设相对封闭的传统边界逐渐消融，越来越多的民用部门参与到国防建设中来，国防建设同时也对民用部门产生溢出效应，两大部门之间呈现出人才、资金、物资、技术、信息、管理等全要素的交流和融合趋势。

在军民融合的背景下，越来越多的经济活动横跨军地两个部门，如何对其有效开展审计监督成为新的时代课题。在传统审计体制和模式下，国家审计和军队审计各管一端，两者之间缺乏有效的协调和衔接，造成审计监督难以覆盖军民融合发展项目的全部主体和全部过程，难以充分揭示军民融合发展项目的经费使用效益。因此在新形势下开展军民融合发展项目联合绩效审计，是国家审计机关和军队审计机构需要协力完成的重大时代课题。

一、开展军民融合发展项目联合绩效审计的必要性

（一）贯彻审计法、军队审计条例的内在要求

审计法在附则部分对军队审计作出了授权性规定，军队审计工作不直接执行审计法，但军费本身属于国家财政资金的范畴，对其真实、合法、效益进行审计监督，是审计监督制度的内在要求。新修订颁布的军队审计条例第三十五条明确规定，“军队审计机构对重大基础设施建设、武器装备科研生产、军队人才培养、军队保障、国防动员等方面军民融合发展项目，以及其他涉及军地双方的经济活动，可以会同国家审计机关开展联合审计”。军民融合发展项目通常涉及经费规模较大、参与主体横跨军地多个部门，其经费使用绩效直接影响军费和国家财政资金的整体绩效，开展军民融合发展项目联合绩效审计，是军队审计条例的内在要求。2019年3月，审计署公布了审计法（修订草案征求意见稿）并向全社会公开征求意见，其中在附则明确，审计机关和军队审计机构可以对军民融合发展有关事项实施联合审计。虽然当前《审计法》的修订工作还在推进之中，但未来开展军民融合发展项目联合绩效审计具有充分的法律依据和基础。

（二）努力实现审计全覆盖的题中之意

努力实现审计全覆盖是新时代党和国家对审计监督提出的新要求，是国家审计机关和军队审计机构开展审计工作所应坚持的基本原则。实现审计全覆盖，意味着审计监督要横向到边、纵向到底。一方面，所有单位的全部经济活动都应当纳入审计监督范围，不允许出现审计监督覆盖不到的死角或盲区;另一方面，经费从规划计划、预算制定、结算支付到决算核销的全业务流程都应当纳入审计监督范围，不允许出现审计监督覆盖不到的环节。由于军民融合发展项目的特殊性，过去军队审计机构只能对资金流动在军队单位的这一部分实施监督，资金流动到行政事业单位和国有企业的部分只能依靠国家审计机关实施监督，两者之间相对割裂和脱节，形成了一定的审计监督盲区。在新形势下，由国家审计机关和军队审计机构共同开展军民融合发展项目联合绩效审计，是破解军民融合发展项目审计监督难题、有效实现审计全覆盖的必然路徑，是贯彻中办、国办《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》《关于实行审计全覆盖的实施意见》和中央军委《关于加强新时代军队审计工作的意见》中关于审计全覆盖要求的应有之意。

（三）聚焦备战打仗、提升军费使用效益的有效举措

军队首先是一个战斗队，是为打仗而存在的。新时代必须始终抓住能打仗、打胜仗这个强军之要，强化官兵当兵打仗、带兵打仗、练兵打仗思想，牢固树立战斗力这个唯一的根本的标准。开展军民融合发展项目，目的是实现国防建设和经济建设的协调发展、平衡发展、兼容发展，本质上是为军队备战打仗服务的。军民融合发展项目开展得怎么样，直接关系到军队战斗力的生成、直接影响着军费的投入和使用绩效。开展军民融合发展项目联合绩效审计，能够坚持以问题为导向，站在国家审计机关和军队审计机构的角度对军民融合发展项目的绩效情况作出独立、客观的评价，找出制约项目绩效的短板和弱项，通过审计推动相关规划计划的有效落实，推动经费使用效益的提高，推动向服务备战打仗聚焦。

二、军民融合发展项目联合绩效审计理论框架

当前如何开展军民融合发展项目联合绩效审计，尚处于研究探索阶段，还缺乏具体的法规制度予以规范。关于由谁来审计、审计谁、审计什么、为什么审计以及如何审计，这一系列基本问题需要从理论上予以廓清。

（一）审计主体

开展军民融合发展项目联合绩效审计，首先需要廓清由谁来审计的问题，也就是明确审计主体。根据军队审计条例和审计法（修订草案征求意见稿）的相关规定，国家审计机关和军队审计机构二者共同作为军民融合发展项目联合绩效审计的主体。根据审计监督需求，军民融合发展项目联合绩效审计既可以由国家审计机关提出，也可以由军队审计机构提出，由需求提出方作为联合审计的牵头单位，国家审计机关和军队审计机构共同组成联合审计组。国家审计机关和军队审计机构之间要建立起顺畅高效的协调对接机制，择优选派具备过硬专业素质的审计人员组成联合审计组，确保实现人员、财力、信息、技术方法等要素的高度融合。联合审计组在对有关事项实施审计后，按照程序梳理汇总审计情况，讨论确定有关事项，起草初稿，集体议稿，形成审计组审计报告。牵头单位可以在审计实施方案中明确，是由国家审计机关和军队审计机构共同成立跨机构的复核组和审理组，还是由牵头单位的相关业务部门、审理机构（或综合部门）来对审计组审计报告进行复核审理。审计机构的审计报告，应当按照审计报告批准权限，分别报派出联合审计组的国家审计机关和军队审计机构联合审批。

（二）审计客体

军民融合发展项目联合绩效审计的客体是包括重大基础设施建设、武器装备科研生产、军队人才培养、军队保障、国防动员等在内的军民融合发展项目。此类项目具有以下三个突出特点：一是资金规模较大。武器装备的科研生产、重大军事设施的建设通常都需要投入和耗费巨大的财力，有的项目涉及经费规模能够达到数十亿元甚至上百亿元。二是参与主体多元。以武器装备的科研生产为例，参与主体既包括军队科研单位、试验训练机构，又包括承担科研生产任务的大型国有企业，有的还会涉及非国有企业。三是军事效益显著。军民融合发展项目直接为备战打仗服务，其项目绩效水平直接影响和制约战斗力保障力的生成，航空母舰、第五代战斗机等主战武器装备的科研生产，是大国军事较量的主要焦点。军民融合发展项目联合绩效审计的审计客体，既可以是某一个军民融合发展项目，也可以是该项目中的某一个或若干个分项工程，由国家审计机关和军队审计机构根据审计需要决定。

（三）审计内容

审计内容回答的是审什么的问题，对军民融合发展项目联合绩效审计而言，其审计内容从宏观到微观可以划分为三个层级：宏观层面的审计对象、中观层面的审计业务类型、微观层面的审计主题。军民融合发展项目联合绩效审计的审计对象是绩效维度的军民融合发展项目经管责任，是从经济性、效率性、效果性、军事性、社会性等方面对经管责任履行情况作出的客观衡量。世界审计组织将审计业务类型划分为合规性审计、财务审计和绩效审计三类。从审计业务类型上看，军民融合发展项目联合绩效审计应当属于综合性审计，以绩效审计为主体，同时涵盖合规性审计和财务审计的内容，是三者的有机结合体。审计主题包含财务信息、非财务信息、制度和行为四类，不同的审计主题承载着不同的审计目标，同时对应着不同的审计取证模式。合规性审计主要关注行为和约束行为的制度是否符合法律法规和标准制度的规定，涉及制度和行为主题;财务审计侧重于关注财务信息是否真实、公允，涉及财务信息主题;绩效审计侧重于关注绩效情况，涉及非财务信息主题。军民融合发展项目联合绩效审计是以绩效审计为主体的综合性审计，因而涉及财务信息、非财务信息、制度和行为四类审计主题。

（四）审计目标

军民融合发展项目联合绩效审计的最终目标是通过审计抑制代理人在项目绩效中的负面问题，具体而言，其审计目标包括以下四个方面：一是规范军民融合发展项目的财经管理。通过审计发现和揭示军民融合发展项目财政财务收支中的违反国家法律、军队法规的行为，严肃财经纪律，发现和揭示规划计划、预算编制、预算执行和决算核销中的漏洞和问题，通过提出审计建议促进相关制度健全，堵塞管理漏洞，规范项目的财经管理。二是努力提升军民融合发展项目绩效。选取科学合理的军民融合发展项目绩效审计标准，独立、客观、公正地对项目的绩效情况作出准确评价，找出制约项目绩效的短板弱项，提出审计建议，通过审计促进绩效提升。三是推进战斗力、保障力的生成转化。将战斗力、保障力标准贯彻到军民融合发展项目联合绩效审计的全过程中，在绩效评价指标体系中突出项目的军事效益。四是促进军民融合政策制度落实，提升军民融合发展水平。军民融合发展作为一项国家战略，需要贯彻落实到每一个军民融合发展项目中。通过开展军民融合发展项目联合绩效审计，能够推动国家军民融合政策制度的落地落实，提升人才、资金、物资、技术、信息、管理等全要素的融合水平，进而实现国防建设和经济建设的协调发展，实现富国和强军的统一。

（五）审计技术方法

审计技术方法是审计人员在审计工作中所运用的一系列技术和方法的总称，军民融合发展项目联合绩效审计方法，包括审计取证方法、审计抽样方法、审计综合分析方法、审计评价方法等。军民融合发展项目联合绩效审计的审计主题是绩效信息，这就客观决定了其在审计取证方法上要不同于一般的审计项目，审计人员要注重对业务信息的收集和分析，综合运用核对、分析、询问、观察、外部调查、问卷调查、座谈等方法收集所需要的审计证据。在审计抽样方法上，要针对所要收集的审计证据特点合理选择和运用统计抽样方法和非统计抽样方法。在审计综合分析上，要注重比较法、对比法、因果分析法、趋势分析法等方法的综合运用，开展跨层级、跨地域、跨系统、跨业务和跨部门的数据挖掘与分析，提升审计发现问题、评价判断和宏观分析的能力。在审计评价方法上，要科学运用层次分析法、挣值法、模糊综合评价法等，确保审计评价结果的科学性和具有较强的说服力。

三、开展军民融合发展项目联合绩效审计的具体对策

新时代，推动军民融合发展项目联合绩效审计的有序展开，需要重点做好以下四个方面的工作。

（一）加快军民融合发展项目联合绩效审计法规制定

当前，虽然军队审计条例中明确了军队审计机构就军民融合发展项目会同国家审计机关开展联合审计，但如何开展联合审计、审计组如何派出、审计结果向谁报告等一系列理论和实践问题都缺乏明确规范和具体指导。审计法（修订草案征求意见稿）中附则部分也只是对军民融合发展项目联合审计作出了原则性规定，且审计法修改当前仍处于推进之中。新形势下需要加快推进审计法的修订工作，为开展军民融合发展项目联合绩效审计提供充分的法律依据。同时，审计署应当会同中央军委审计署共同制定“军民融合发展有关事项联合审计规定”，由中共中央办公厅、国务院办公厅和中央军委办公厅共同印发，确保法规對国家审计机关和军队审计机构具有普遍约束力。此外，还应当针对不同类型的军民融合发展项目，分别制定具体的军民融合发展项目绩效审计评价办法。

（二）建立军地审计机构间的常态化协调对接机制

军队审计机构和国家审计机关具有不同的领导管理体制，分别隶属于中央军委和国务院建制领导，两者间相对分立。军队审计系统采取的是“区域设置、统管统派”的垂直领导体制，国家审计系统采取的是双重领导体制，两者间具有显著差异。在此背景下，要统筹好军地审计监督力量、有效开展军民融合发展项目联合绩效审计，需要建立常态化的军地审计机构间的协调对接机制，打破体制相对分立带来的信息屏障。一方面，要探索建立军地审计联席会议机制，设立由审计署和中央军委审计署共同组成的军民融合发展项目联合绩效审计联席会议，采取定期会商的形式，及时对接联合审计需求，协调筹组审计人员，合理分配审计任务，及时收集和反馈联合审计中需要协调解决的矛盾问题，推进军民融合发展项目联合绩效审计的有序展开。另一方面，要建立常态化信息共享机制，及时在军地审计机构间共享军民融合发展项目联合绩效审计涉及的法规制度、审计技术方法、典型案例和审计形势分析，加强军地审计机构之间的沟通交流，提升双方审计人员的审计胜任能力，为有效开展联合绩效审计奠定基础。

（三）搭建军民融合发展项目联合绩效审计作业平台

在既有“金审工程”平台和“军审工程”平台的基础上，探索搭建包括审计管理系统和现场审计实施系统在内的适应军民融合发展项目联合绩效审计需求的审计作业平台。要充分挖掘既有军地审计信息化平台的功能，通过挂载模块、数据接口等形式，以最小的系统建设成本满足军地双方开展联合审计的需要，避免系统的重复开发建设。军地审计机构和审计人员要充分利用审计作业平台开展审计工作，在做到安全保密的前提下，加强审计信息的深度共享，通过信息化手段实现统一指挥、统一规划、统一安排、统一实施和统一管理的“审计一体化”格局。

（四）抓好军民融合发展项目联合绩效审计组织实施

国家审计机关和军队审计机构要树立“一盘棋”思想，促进联合绩效审计组成员的高度融合，严格按照军地相关审计法律法规开展审计工作，确保依法独立行使审计监督权。在审计准备阶段，要充分收集相关资料，做好审前调查，对军民融合发展项目的基本情况做到心中有数，为审计实施奠定坚实基础。要合理组织审计人员成立联合审计组，并挑选具有丰富审计经验和指挥协调能力的审计人员担任组长，开展好审前培训，确保全体审计人员能够很好地胜任联合绩效审计工作。联合审计组还要科学编制审计实施方案，明确审计目标、范围、内容、重点及措施，同时明确审计工作要求，为审计人员依法实施审计提供具体指导。在审计实施阶段，审计人员要严格依照法定权限和程序获取审计证据，编制审计记录，加强与被审计单位、人员的沟通，充分运用职业判断，形成完整的审计证据链。在审计终结阶段，要做好审计组审计报告和审计机构审计报告的编制，及时抓好问题线索的移送工作，加强对审计整改落实情况的跟踪反馈，推动绩效审计成果的有效落实。

（作者单位：军委机关事务管理总局服务局，邮政编码：572099，电子邮箱：zdh1616@126.com）

主要参考文献

郑石桥.审计理论研究：审计主体视角[M].上海：立信会计出版社， 2016