非营利组织信息披露与审计机制：国际视野与一般框架

辛歆

内容摘要：我国非营利组织如何健康快速发展成为社会关注的焦点，与之相关的社会责任问题、信息披露与审计机制、审计监督机制也随之产生。本文在分析当前非营利组织信息披露与审计的困境的基础上，对西方国家非营利组织信息披露与审计机制进行考量与借鉴，进而构建非营利组织信息披露与审计机制框架，并对其进行诠释。

关键词：非营利组织 信息披露与审计 理论框架

中图分类号：F830 文献标识码：A

信息披露与审计一直是经济学、金融学界研究的焦点，对非营利组织信息披露与审计进行深入研究，不仅有利扩大非营利组织研究的视角，更能提升理论指导实践的合力。非营利组织的研究缘起于西方，介绍和引入相关的研究视角、路径和方法，并结合特定的文化与制度背景进行非营利组织的信息披露与审计的理论分析和印证，是实现理论本土化的必需。

非营利组织信息披露与审计的困境

“独立性”危机。我国大多数非营利组织都是在政府及官方主导方式下成立发展起来的，在党的十八届三中全会决定全面深化改革之前，各类非营利组织必须挂靠政府监管部门才能登记注册，到目前为止，我国所有能够合法获得地位的非营利组织、社会团体、各种协会行会都要由政府有效控制才能成立和运行，非营利组织的设立与运行过度依托政府力量必然会造成其自组织能力的萎缩。当政府在不自觉成为非营利组织的承办者和控制者，并不断介入到调解和平抑社会矛盾中时，就屏蔽了非营利组织特有的功能。由此可见，非营利组织独立性方面存在的危机，使其没有成为真正具有自主性的自治组织，精神和动力的不足，使组织发展难有后劲。非营利组织应有的职能作用被削弱，其信息披露与审计以及审计的原动力不足。

公信力的缺失。自20世纪90年代以来，我国非营利组织获得了迅猛发展。然而受到诸多因素的影响，非营利组织普遍存在信息不对称、披露机制不健全的现象。现实中，非营利组织的行为常常偏离公益诉求方向，公益资源配置效能低下。目前，我国非营利组织的承办者和控制者是政府部门，政府公信力与非营利组织公信力存在必然的关联性，发生在非营利组织中公信力缺失事件很容易转移成为政府的压力和负担。而当非营利组织出现财务不透明、运作不规范时，就会成为社会指责与抨击的对象，最终影响到非营利组织的公信力，从而形成信息披露与审计不健全的恶性循环。

“志愿失灵”反复。从性质和功能角度来看，非营利组织信息披露与审计方面的“志愿失灵”实质上就是指非营利组织的信息披露与审计偏离公开、公正、透明的原则，公益资源配置效能低下，依靠非营利组织自身的能动和力量去推进信息披露与审计也容易让“志愿失灵”有机可乘，不断反复也为非营利组织的经营管理人员的渎职提供了条件。

使命感的缺乏。非营利组织的特性决定了工作人员要有仁厚的慈善胸怀和博大的奉献精神，有社会使命感，并能始终如一地秉承和奉行非营利组织精神。然而当前一些非营利组织员工出于利己的初衷加入团队，或者在进入慈善事业后与当前的理想渐行渐远。必须指出的是，一些非营利组织的人事招聘和任命出现严重的行政化倾向，甚至出现“朋友圈”、“裙带群”，这种状况导致非营利组织难以发挥其应有的组织能力，完成使命。正如德鲁克认为的那样：非营利组织缺乏明确理念和强烈的使命感，使其很难有自立自强的能动性和市场竞争中的拼劲，更让非营利组织的信息披露与审计浮于形式，流于表象。

第三方审计与评价机制不健全。近几年，非营利组织已成为社会公众和大众媒体评议的热点，但缺乏专业的评价机构，多种评议意见无法统一，信息披露与审计的话语权零散而难以控制，在散乱的舆论裹挟下，零星微弱的丑闻事件让非营利组织公信力受到严重损害并较长时期难以恢复。按目前的模式，合法规范的信息披露与审计评估机构覆盖不到非营利组织领域。要改变这种现状，需要政府出台政策并提供财政扶持，鼓励和支持第三方专业服务机构参与非营利组织公信力建设和信息披露与审计的绩效评估工作。

西方国家非营利组织信息披露与审计机制的考量与借鉴

（一）西方国家非营利组织信息披露与审计机制的考量

美国学者里贾纳·赫茨琳杰提出了（DADS）四步奏，即披露—分析—发布—惩罚的解决方法，DADS法将非营利组织信息的披露、监督、评估和措施进行有效融合，目的让非营利组织披露的信息不仅及时、可靠而且完整、高效。

美国财务与政府会计准则委员会专门负责制定非营利组织会计准则及相关报表，从法律的高度强制要求非营利组织向捐赠人和纳税人提供各种报表，针对不同类型的非营利组织采用不同标准的评价指标体系，非营利组织每年至少一次公开发布审计与分析报告；IRS（美国国内税务局）和州政府级首席检察官作为专门的制裁机构，IRS有取消非营利组织的免税权，并定期和不定期检查非营利组织是否超出经营范围、管理层有无截留公款等内容。同时，州政府级首席检察官代表公众利益监督慈善基金，不仅关注非营利组织的财务是否存在舞弊，更关注组织效益和效能以及风险的大小。英国强调非营利组织信息披露与审计的行政监管模式，成立了专门的慈善委员会以管理和规范慈善组织的行为，对非营利组织信息披露与审计的规范和标准与上市公司保持一致，借助慈善法规范非营利组织的信息披露与审计行为，社会公众也可以很低成本地获得慈善组织的财务报告和账目。通过大量文献检索，对相关资料的整理与梳理，本文对国外非营利组织的治理要点归纳为以下三点：

1.信息获取的便捷性。最早开始发展非营利组织的英国依据《慈善法》，要求慈善组织公开其财务报告和年度账目，社会公众可以以适当付费的方式（付费金额很少）即可便捷地获取非营利组织的注册资料、资金来源、资金流向、年度账目、税表等信息。美国在法律规范中明确规定：任何公民都有权向非营利组织要求查看原始申请文件及前三年的税表，非营利组织信息获取的便捷性从某种角度为非营利组织的成熟安全运行提供了保障。

2.政府介入的积极主动性。政府通过立法的完善，积极参与非营利组织治理的宏观管理，美国联邦政府及机构对非营利组织的设立和运转规范有着重要的作用。美国的三权部门各司其职，分别从立法、裁定和日常管理三大方面对非营利组织的管理与监督起着重要作用。英国是最早借助法律管制非营利组织的国家，政府对非营利组织和上市公司放在同等重要的地位进行管理。日本的非营利组织与政府亦通力合作，政府以直线职能方式制定一系列法律法规约束来有效治理非营利组织，新加坡政府是通过直接惩戒的方式管制非营利组织行为。

3.舆论力量和民间监督并行。在西方发达国家，舆论力量和民间监督组织被称为除了立法、行政、司法三大权力之外的“第四种权力”。许多国家从法律和制度上给予新闻媒体“独立、自主报道的权力”，赋予公民充分自由监督的权力。舆论监督确保了社会公众的监督权，使每一位利益相关者都可对非营利组织的行为提出质疑和关注，良性的舆论监督和民间监督可以协助捐款人掌握非营利组织的全面信息。

（二）西方国家非营利组织信息披露与审计机制对我国的启示

我国非营利组织正快速向公益化方向回归，非营利组织必将在未来释放出更大的潜能与活力。本文在借鉴国外先进研究成果的基础上，结合我国具体国情，思考我国非营利组织监督模式。

1.选择适宜的非营利组织治理模式。我国政府机构在非营利组织的治理中应“主抓两头，放开中间”，即在非营利组织的设立与退出环节重点作为，在运行环节主要是立法与普法，辅以必要的行政干预。在非营利组织自律与政府干预的关系上必须有效防止行政权力的滥用，借助于法律和治理机制的完善，让政府的强势干预制度逐渐转变为机构内部自律机制，压缩政府干预的范围，提升政府干预的效能，使非营利组织功能回归正常。

2.完善非营利组织的法律制度。西方国家借助严格的法律体系对非营利组织开展治理，并维护非营利组织的独立性、自主性。我国也应制定和完善相关的法律法规，通过完善的法律规制非营利组织的运行与管理，在确保非营利组织依法享有一定权利、履行义务的同时，也使非营利组织免受其他组织和人员的非法干预。同时，通过立法对非营利组织工作效能的评估进行制度化与规范化，确保对非营利组织审计的效果。

3.加强对非营利组织的支持力度。非营利组织是介于政府组织与企业组织之间的第三大类组织体系，非营利组织在我国的快速发展，必然成为独立的第三方重要力量。随着我国市场经济的发展，以及市民社会意识的提升，非营利组织会以更直接和有力的角色进行参政议政，我国政府应为非营利组织加入到公共产品与服务的新生力量营造良好的社会环境与氛围，加强对非营利组织的支持力度，促进其发展。

非营利组织信息披露与审计机制框架的构建与诠释

（一）非营利组织信息披露与审计机制框架的构建

在考量西方国家经验，参照证券市场信息披露与审计机制的基础上，突出非营利组织的特性，勾画出非营利组织信息披露与审计机制的框架。在信息披露与审计的框架中，非营利组织的信息披露与审计分为三个层面：第一层面是非营利组织自愿性信息披露与审计，这是由其属性决定的。同时，非营利组织自愿性不足常常会导致信息的不完整。因此，第二层面政府强制性披露与审计成为必然选择，但是，政府强制披露的信息质量不能得到充分保证的情况下，只能借助第三层面——中介的力量，即由会计中介弥补前两者的不足，由此构成了完善的非营利组织信息披露与审计体系。非营利组织信息披露与审计机制构建的目标是致力于组织公信力的树立和持续发展能力的提高。

（二）非营利组织信息披露与审计机制框架的诠释

1.自愿性信息披露与审计：组织属性使然。从本质上讲，非营利组织是借助公众力量来进行公益活动，公信力是其立足和发展的根本。一旦大众对非营利组织失去信任，非营利组织必将陷入筹资困境，人们对非营利组织的质疑范围也将不断扩大。因此，非营利组织为了获得社会公众更多的信任，信息自愿性披露成为其必然选择。同样，公众对非营利组织进行委托时，首先考量的是非营利组织的公信力，非营利组织选择自愿披露信息的行为是向其利益相关者展示一种信息：该组织正在认真履行公益服务职责，传递与承载着委托人的正能量。

2.强制性信息披露与审计：监管者职责。非营利组织自愿性信息披露与审计是一种内在的自发行为，为了使利益相关者的利益得到充分保障，政府及其相关部门对非营利组织信息披露与审计的有效监管成为必然选择。有效的政府监督，可以促使非营利组织高效能地完成自己的社会使命。当然，政府及其相关部门在强制要求非营利组织披露信息的过程中，应充分考虑强制性信息披露与审计的方式和尺度。政府对非营利组织信息披露与审计监管的本质是制定规范标准并依据规范标准引领非营利组织的行为，提高其信息的公开性与公正性。

3.督导性信息披露与审计：中介机构的力量。非营利组织自愿披露信息的公允性缺失，政府强制信息披露与审计的公正性不足是中介机构介入的切入点，将中介机构引入非营利部门信息披露与审计机制中，是非营利组织信息披露与审计机制的有效补充。非营利组织资产形成的特殊性，决定了其必须接受社会组织的外部监督，必须及时向政府部门及相关利益者提交财务报告。因此，注册会计师及会计师事务所的公允性鉴定和督导环节是非营利组织信息披露与审计中不可缺少的环节。注册会计师及会计师事务所对非营利组织的财务信息进行审计和检查并提交相应的审计报告，中介机构在非营利组织信息披露与审计中的力量将会得到彰显，它将助力非营利组织信息披露与审计机制的完善。

参考文献：

1.程昔武，纪纲.非营利组织信息披露与审计机制：一个理论框架[J].财贸研究，2008（8）

2.朱劭涵.浅谈国外非营利组织治理对我国的启示[J].行政事业资产与财务，2011（10）

3.危英.我国非营利组织资金筹集问题探讨[J].商业会计，2013（11）