设计成本法在制造型企业盈利能力提升中的应用

乔红娟

摘 要：新经济条件下，经济从高速增长转为中高速增长，制造型企业面临着转型与高质量增长的变革压力。针对企业如何实现尽快向集约型、质量型方向转变，本文提出了强化设计成本管理理念对制造型企业进行精细化管理，同时结合企业内部的目标责任制进行虚拟利润考核，以便进一步提升制造型企业的盈利能力，并对具体做法进行了探讨。

关键词：制造型企业;实际成本法;盈利能力

一、制造型企业市场环境的显著变化

在经济增长平稳、市场稳定的情况下，企业只要解决好供需匹配问题、订单最大化与生产规模化的问题便可取得一定的市场份额。企业运营的主要矛盾是供给与发展的规模化问题、规模经济问题，企业基本属于粗放型、数量型、扩张型的发展状态，依赖于低成本来驱动发展。新经济条件下，经济从高速增长转为中高速增长，经济结构不断优化升级，从要素驱动、投资驱动转向服务业发展及创新驱动发展，整体消费市场疲软，产业链各环节市场竞争异常激烈，加之国际贸易失衡带来的摩擦对许多企业的影响日益扩大，促使企业必须尽快向集约型、质量型方向发展。新经济条件下制造型企业盈利制约因素如图1所示。

在这种经济和市场环境下，制造型企业首当其冲，其发展“越来越难”成为不争的事实。由于产品性能的差异越来越小，产品之间的互补性、替代性不断提高，产品差异性战略带来的竞争优势已越来越难以维持。因此，制造型企业必须在销售、研发、生产、采购等环节进行精细化管理，加强盈利能力和盈利质量管理，向市场端到企业内部运营业务链的每个环节要效益。

二、制造型企业设计成本法原理

本文中的设计成本法是指企业研发部门根据事先与销售部门的市场立项决策和成本工程安排，把产品的配方改良、材料替代、原材料降价、工费率降低等成本控制措施提前到设计阶段来执行，并把毛利空间控制的措施分解到各责任部门，使产品性价比最优的成本控制方法。对比传统的目标成本法和倒逼成本管理法，制造型企业的设计成本法更加突出了与市场接轨的特征，以市场定价法、内部结算价格为纽带，建立各责任部门权责利的认定和运作机制，解决了成本控制和成本措施如何在供应链中区分责任的问题。

三、基于设计成本视角的企业盈利能力提升设计

（一）设计目标

制造型企业设计成本，需要引入市场机制，使产品天然具有竞争力，同时在设计阶段消除“先天性”的成本浪费。通过研发部门事先提出一个目标成本作为设计成本控制的界限，开展价值分析，努力降低设计成本，并通过不同方案设计成本的比较，选取最优设计方案，做到以最低的成本实现产品的必要使用价值。同时，设计成本为确定产品的标准成本提供依据，并将其用于生产成本控制。通过各环节的内部结算机制，区分各部门的降本措施和降本目标，从而达到控制整体盈利的目的。

（二）设计步骤

第一，市场、研发、生产、财务部门需要共同建立产品立项机制，共同确定产品定价原则和方法。

第二，市场部门通过参考市场同类竞品价格的方式，定位产品竞争策略，留足合理的毛利空间，避免成本定价法带来产品竞争力下降。

第三，由研发部门依据市场部门产品立项定价，依据产品BOM（物料清单）、生产部门提供的生产场所标准工费率来确定研发用料的规格型号等数据，从而确定达到目标性价比的产品原材料、直接人工、制造费用定额。

第四，财务部门依据研发部门设计成本，在成本数据库中比对BOM（物料清单）相似、生产工艺相似、产品定位和生产场所类似的产品，进行料、工、费数据的综合与平衡。

第五，采购部门依据采购计划和研发部门指定标准的物料进行采购，主要控制采购价格，防止性能和质量过度风险。

第六，生产部门接收生产订单，按照既定的研发标准和生产工艺流程进行生产，包括小试、中试阶段，不断优化工艺，降低实际生产的工费数据。主要控制生产系统切换带来的等待浪费和规模、效率低下的成本增加风险。

第七，生产部门通过试制阶段的工艺改良和设备效率提升，结合研发部门的设计改良、采购部门的材料替代和降价谈判等设计变更，达到产品性能稳定和性价比最优。

研发新产品设计流程具体如表1所示。

（三）内部结算

第一，在设计成本的上述各环节中，研发部门负责确定设计成本的相关明细金额。由财务部门依据设计成本、各部门商定的内部服务结算原则，分别确定研发部门转移给市场部门的产品设计服务定价、采购部门转移给生产部门的服务定价、生产部门内部各工艺节点的转移定价、产品入库后由生产部门转移给销售部门的内部定价。

第二，通过各责任部门的内部虚拟市场化定价方式进行产品（实体）和服务的价值转移，以成本控制为枢纽进行质量管理、生产管理，量化各部门的分配管理，保证所有环节产品生产和服务提供部门的权益得到充分的價值衡量和责任可追溯。

第三，最终用生产部门转移给销售部门的产品价格，抵消掉内部各环节的虚拟增值金额，同时剔除经小试、中试优化的非增值作业成本后，基本等于市场部门在产品立项阶段论证的市场化价格。制造型企业设计成本控制流程如图2所示。

图2中，所有橙色区域代表内部虚拟结算增值部分，黄色区域代表构成产品对外销售价格部分。采购部门对研发部门提供的服务价格=②+③，即物料采购价格加上提供的服务价格;研发部门对生产部门提供的服务价格=①+②+③，即等于采购部门采购价格以及提供的服务价格加上研发部门提供的服务价格之和;生产部门转移至销售部门的内部结算价格=①+②+③+④+⑤，即等于生产部门产品制造成本、接受研发部门和采购部门服务的价格、生产部门自身的利润加成之和;销售部门对外（客户）价格=③+④+⑥=①+②+③+④+⑤+⑥-⑦=③+④+（①+②+⑤）+⑥-⑦=③+④+⑦+⑥-⑦，即等于产品成本与毛利空间之和。通过内部虚拟定价机制，固化了市场定价法下的设计成本运作机制，能够挖掘潜在效益，将成本控制量化到每个责任中心，与经济利益和考核挂钩，激发各部门不断降低成本的创造力和动力。设计成本实际上形成了供应链各环节的动态式成本过程控制，明确了各部门成本与盈利控制的方向和重点，能够保证设计成本机制落到实处。

四、制造型企业设计成本法在运营环节的应用案例

A公司属于订单式生产，产品订单具有较大的不确定性，原因在于客户对市场预测不确定。同时，一些新产品需要非标准化流程生产，但公司部分机器设备和工艺无法满足生产要求，需要耗费大量人工。由于新产品销售属于市场导入阶段，销量无法达到规模，且这些产品与生产条件无法匹配，导致非标准化生产，同时产量无法达到规模经济下的社会平均水平，使得成本居高不下。这些产品投放市场后，营销部门发现其成本与市场上同类其他产品相差无几，但销售价格没有竞争力，导致市场局面无法打开。对此，财务部门在这一问题上很迷茫，如何定价成为A公司首先要解决的问题。而按照设计成本法，A公司很好地解决了这个问题。

（一）问题分析

A公司在上述新产品报价时，往往是客户要的价格比较急，营销部门会给出一个价格作参考，减去固定比例的毛利，在实验室测算或小试后以标准成本报价。报价时，相关产品的品质往往与客户没有进行充分的沟通，报价后期，客户对产品往往提出许多修改意见，后期的成本一变再变，只能以第一次报价的价格倒推成本，这非常被动。

此外，研发部门在制定标准成本时，往往以现有的原材料价格为依据，以现有的人工水平和费用为参考，质量标准上以研发标准为依据，基本上没有考虑该产品的性价比是否达到了最优、是否就是适应市场的产品。在产品成型后，研发部门会根据营销部门反馈的成本高、售价高、品质需要改良的要求进行多次设计整改，导致降成本成了被动的倒逼成本控制。而生产部门根据现有库存材料进行生产，其成本结构中原材料比重占据主要份额，降本空间很小。

（二）解决措施

1.建立快速报价机制解决价格与成本配比问题

公司通过上述分析，迅速展开行动，以设计成本理念和设计成本管理制度为依据，以营销部门为起点，发挥产品项目立项制度的先导作用，通过确定新品的市场定位，确定价格竞争空间和毛利空间;研发部门以立项论证的市场导向下的目标价格进行产品整体设计，在分解具体料、工、费成本时，充分与客户、销售部门沟通产品特性和目标指向，根据目标材料成本确定所用原材料的规格、型号、厂家、价格，指定采购部门进行定向采购，同时指导生产部门以最优的人工、机器配置完成生产，进行操作要点培训，降低次品率;对于制造费用，研发部门确定了相关直接耗用后，财务部门按照作業中心确定分摊比例进行间接费用的分摊，以减少不合理的公摊费用。经过以上流程，整体设计成本确认后，由财务部统一进行毛利平衡，营销部门据此最终进行快速报价。

销售部门在报价时，由于提前和客户进行了充分沟通，了解了市场竞品的特性和我方的目标指向性，因此报价有的放矢，成本也得到了进一步降低，与客户的后期产品改良也得到了控制，基本上没有再改良或仅有一些细微的改良，成本稳定。

2.通过确定内部结算价格明确设计成本落地手段

第一，通过设计成本管理，采购部门、研发部门、生产部门明确了成本管控和盈利能力提升的要素与目标，A公司财务部进而通过与上述各部门讨论和谈判的方式，确定了产品（实体）和服务的价值转移定价机制和具体价格，保证各部门以准利润考核的方式落实整个设计成本的管理思想，确保设计成本按计划—执行—检查—计划的循环持续不断地优化和改进，保证成本控制力度，真正做到设计成本管理原则下的企业盈利能力提升。

第二，通过明确其中各个部门准利润考核和内部定价逻辑关系，明确责权利，激励管理人员积极采取多种措施为达成目标成本而努力，同时间接实现了盈利能力提升的目标，保证产品竞争力和企业竞争力得到一定程度的提升。制造型企业设计成本管理下内部虚拟结算利润情况如图3所示。

根据图3，各业务部门的目标准利润为设计成本管理方式下计算的原材料成本、直接人工成本、制造费用成本分别加上各环节的服务成本;而实际的考核准利润等于原材料成本加上向各自采购服务的部门确定的固定服务价格，其中固定服务价格一经制定，在年度内保持不变。如果该准利润为零或正数，代表采购成本、直接人工、制造费用等环节的节约，相应的该部门月度绩效考核评估通过;如果为负数，则代表了上述各环节超支，相应的该部门经过月度绩效考核将会受到处罚，绩效奖金将受到影响。

其中，原材料的超支将会由采购部门传导影响至研发部门、生产部门的准利润考核，这三个部门将会分别因为未按设计成本采购（采购部门责任）、未按照市场机制设计成本（研发部门责任）、未能合理安排工艺布局和提升效率（生产部门责任）承担绩效考核责任。如果销售部门未能严格按照市场机制进行最终报价，试图通过确立高售价的策略进入市场，而未能采用设计成本管理计算的有竞争力的市场价格，那么因该因素导致的市场开拓不利、销量无法达成的责任，由销售部门自行承担，其他部门无任何责任。

总之，基于设计成本管理的思想引入了市场定价机制，传导了市场竞争情况至价值链的各个环节，避免了产品设计生产闭门造车;同时，设计成本结合了内部虚拟结转定价的机制，保证了目标成本管理措施得以落实。这两方面共同保证了制造型企业可以在新的经济和市场竞争条件下，有效提升企业成本管控能力和盈利能力，一定程度上满足了企业需要高质量发展以及精细化管控的要求，能够真正促使企业财务部门尽快向业财融合方向发展，帮助企业提升价值。

参考文献

[1]李松.作业成本法在制造业物流成本管理中的应用研究[D].重庆：重庆交通大学，2007.

[2]王燕.变动成本法在大型生产企业应用的可行性及发展趋势[J].财会学习，2019（26）：154-155.